企業(yè)接受捐贈業(yè)務稅務與會計處理淺析 紀佳潤企業(yè)接受捐贈業(yè)務稅務與會計處理淺析

紀佳潤

[關鍵詞]捐贈；稅務；會計；淺析

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》(以下簡稱《所得稅法》)于2008年1月1日起開始實行，其中第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：銷售貨物收入、提供勞務收入、轉讓財產收入、股息、紅利等權益性投資收益、利息收入、租金收入、特許權使用費收入、接受捐贈收入、其他收入。接受捐贈收入作為企業(yè)的收入總額的組成部分較為特殊，對此，筆者從稅務與會計處理操作上加以分析，供大家商榷。

對于企業(yè)接受的各種形式捐贈的確定，應根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》(以下簡稱《條例》)第十二條的規(guī)定：企業(yè)取得收入的貨幣形式，界定為取得的現金、存款、應收賬款、應收票據、準備持有至到期的債券投資以及債務的豁免等：企業(yè)取得收入的非貨幣形式，界定為固定資產、生物資產、無形資產、股權投資、存貨、不準備持有至到期的債券投資、勞務以及有關權益等。由于取得收入的貨幣形式的金額是確定的，而取得收入的非貨幣形式的金額不確定，企業(yè)在計算非貨幣形式收入時，根據《條例》第十三條規(guī)定，按照公允價值確定收入額。

《所得稅法》第二十一條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第六條第(八)項所稱接受捐贈收入，是指企業(yè)接受的來自：其他企業(yè)、組織或者個人無償給予的貨幣性資產、非貨幣性資產。接受捐贈收入，按照實際收到捐贈資產的日期確認收入的實現。即接受捐贈收入按照收付實現制原則確認，以款項的實際收付時間作為標準來確定當期收入和成本費用。本條例第九條雖然規(guī)定以權責發(fā)生制為原則計算應納稅所得額，同時又明確：本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。

根據《關于執(zhí)行(企業(yè)會計制度)需要明確的有關所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2003]45號)企業(yè)接受捐贈的貨幣性資產，須并入當期的應納稅所得，依法計算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)接受捐贈的非貨幣性資產，須按接受捐贈時資產的入賬價值確認捐贈收入，并人當期應納稅所得，依法計算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)取得的捐贈收入金額較大，并入一個納稅年度繳稅確有困難的，經主管稅務機關審核確認，可以在不超過5年的期間內均勻計人各年度的應納稅所得。

接受捐贈資產按稅法規(guī)定確定的入賬價值是指根據有關憑據等確定的、應計入應納稅所得額的接受捐贈非貨幣性資產的價值和由捐贈企業(yè)代為支付的增值稅進項稅額，不含按會計制度及相關準則規(guī)定應計入受贈資產成本的由受贈企業(yè)另外支付或應付的相關稅費。

根據新《企業(yè)會計準則——基本準則》及《企業(yè)會計準則第14號——收入》的規(guī)定：收入，是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻摹е滤姓邫嘁嬖黾拥?、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。

企業(yè)接受捐贈，并非“日?；顒印卑l(fā)生的經常性項目，而是“非日?；顒印彼纬傻?、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的流入，即《企業(yè)會計準則——基本準則》界定的“利得”，應計入“營業(yè)外收入”科目，不適合收入的概念。

企業(yè)接受捐贈收入金額，按照捐贈資產的公允價值確定。按照《企業(yè)會計準則——基本準則》第四十二條的規(guī)定，所謂公允價值，是指在公平交易中。熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。

接受捐贈時，企業(yè)不再使用“待轉資產價值”及“資本公積”等科目，而是采用“營業(yè)外收入”及“遞延所得稅負債”等科目。

例如：2008年4月。A企業(yè)接受B企業(yè)捐贈的攪拌機一臺，收到的增值稅專用發(fā)票上注明設備價款20萬元，配套模具價款8000元。增值稅稅額分別為3，4萬元和1360元。A企業(yè)同時用銀行存款支付攪拌機的運雜費為2萬元。假設A企業(yè)除受贈所得外其他的生產經營所得會計利潤每年均為10萬元，AB企業(yè)都為增值稅一般納稅人(注：A企業(yè)在擴大增值稅抵扣試點地區(qū)范圍之外)。

根據上述規(guī)定分析如下：

1.根據國稅發(fā)[2003]45號規(guī)定，該捐贈較大，可以在不超過5年的期間內均勻計入各年度的應納稅所得額。

2.對于受贈資產，符合抵扣條件的低值易耗品可以抵扣進項稅，固定資產的進項稅不得抵扣。如果，此筆業(yè)務發(fā)生在2009年1月1日以后，接受捐贈的固定資產(除房屋、建筑物外)，進項稅額可以抵扣。另外，A企業(yè)支付的運雜費計人固定資產成本，不得作為受贈收入。

3.捐贈當年會計上計入營業(yè)外收入，所得稅費用是按會計利潤計算的，那么這部分捐贈所得的營業(yè)外收入包含在會計利潤中。所以，當年的所得稅費用應當包括捐贈所得應計的所得稅。稅法上對于符合條件的可以按5年征稅，那么，當年計人應納稅得額的只是1／5，所以，對于另外的4／5形成了暫時性差異，應當計入遞延所得稅負債。

新準則會計處理與稅法保持了一致，會計處理也相對簡化，改變了以往接受捐贈不確認收入的做法。但由此又產生了新的問題，企業(yè)受贈收益將直接反映在當期利潤表中，可能極大地提升企業(yè)每股收益水平，為企業(yè)調節(jié)利潤提供了新思路。

(編輯／丹桔)