朱 莉

摘要：會計信息具有經濟后果，不實的會計信息對國家經濟運行危害極大。企業(yè)相關的利益主體——股東、債權人、管理者、政府、注冊會計師等都有會計造假的動機。本文著重就各利益主體的會計造假手段、動機及治理與防范措施進行揭示和探討。

關鍵詞：會計信息虛假防治

0引言

會計信息具有經濟后果，即會計報告對企業(yè)、政府、工會、投資者和債權人決策制定行為具有不同的影響，且這些個人或團體行為的后果可能影響其他團體的利益。會計信息披露也存在許多潛在的經濟后果，如個體間的財富分配、企業(yè)間的資源分配等，因而不實的會計信息必將帶來巨大的危害。

1會計信息虛假現(xiàn)象分析

會計造假是一種以獲取不正當?shù)睦鏋槟康?，在編制財務報告時，違背會計準則和會計制度以及其他相關法律法規(guī)，使用會計技巧，采取欺騙性手段故意謊報財務事實和財務信息，導致會計報表產生不實反映的故意行為。其主要包括：偽造、變造記錄或憑證；侵占資產；隱瞞或刪除交易或事項；記錄虛假的交易或事項；蓄意使用不當?shù)臅嬚叩取嬋藛T進行會計造假的手段主要表現(xiàn)在以下方面：①利用關聯(lián)方交易進行造假：②利用會計政策的選擇和會計估計的變更進行造假，③利用債務重組、非貨幣性資產交換進行造假；④在各個會計期間內調節(jié)收入和利潤指標。

2會計造假原因分析

會計造假是人的趨利行為和特定制度背景下的產物，會計造假行為是相關當事人在對利弊得失權衡后做出的選擇，利益相關者的行為都可能為會計造假提供條件或空間：

2.1管理當局與會計造假由于所有權與經營權的分離，管理當局與企業(yè)所有者具有不同的行為目標和經濟特征，不可避免的存在利益沖突。事實上，企業(yè)的管理當局(經理人)掌握著企業(yè)的經營控制權，為了其自身的業(yè)績考核需要及其高額薪酬的計算確定，往往在相關監(jiān)督機制不健全的情況下，極可能為了追求短期化行為利用手中的職權指使會計部門造假，提供有利于自己的會計信息。

2.2所有者與會計造假企業(yè)所有者應該是真實會計信息最大的需求者，并且有足夠的動機對其他利益相關者的行為進行監(jiān)督。但是，由于我國公司治理結構的特殊性，企業(yè)的大股東擁有對企業(yè)的絕對控制權，中小投資者在公司治理中沒有多少發(fā)言權，在公司治理結構中沒有什么實質性的影響力，而只能被動地接受公司經營和財務運作的結果，因此大股東很容易“合法”操縱股東大會，進而控制股東大會、董事會，最終大股東從會計信息的需求者轉變?yōu)闀嬓畔⒌纳a者。在此條件下，企業(yè)管理當局就很容易與大股東走到一起，制造虛假的會計信息，借以操縱股價，牟取暴利。

2.3債權人與會計造假企業(yè)最大的債權人是銀行，銀行為了其所發(fā)放貸款的安全性考慮，必然對企業(yè)進行信用等級評定，因而以銀行為代表的債權人也是真實會計信息的需求者。然而現(xiàn)實情況是銀企之間并未建立起真正的風險責任機制，銀行只滿足于對企業(yè)貸款的事前監(jiān)督，銀行對貸款的事中和事后監(jiān)督嚴重不足，使得銀行對企業(yè)真實會計信息的需求最終流于形式。另外，值得注意的是，在債權人激烈的競爭中，債權人為了贏得客戶，還可能給企業(yè)開出許多誘人的條件，甚至間接幫助企業(yè)進行會計造假，這在一定程度上助長了企業(yè)會計造假之風。

2.4注冊會計師與會計造假一般來講，注冊會計師審計效用的發(fā)揮直接關系到會計造假治理的成效。然而，我國會計信息的審計需求是由政府創(chuàng)造的，而非市場的內在需求，這必然導致注冊會計師審計的先天性不足。

3會計造假的防治

3.1加強法制建設，強化法律責任追究加強法律法規(guī)制度建設，發(fā)揮法律對會計行為的規(guī)范。以《會計法》為主導，以《企業(yè)會計準則》為核心，明確區(qū)分會計造假與合法會計行為的界限以及會計造假與會計差錯的界限，避免造假者鉆法律的空子或因責任不清逍遙法外；針對不同的責任主體，盡快完善有關會計造假責任追究的法律條款并切實付諸實施，強化有關人員的責任意識，嚴肅財經紀律。一是強調民事責任，建立民事賠償機制；二是完善行政執(zhí)法責任追究制，嚴格行政執(zhí)法，防止行政監(jiān)管者的尋租行為。加強行政監(jiān)管是規(guī)范會計、審計行為，克服地方保護，確保公平競爭，防止腐敗滋生的有效手段。三是結合民事賠償和行政處罰，輔以必要的刑事責任追究，提高對會計造假行為的法律震懾力。

3.2規(guī)范企業(yè)治理結構，加強上市公司的內部治理虛假會計信息從生成到披露要涉及多個市場主體，而上市公司是產生、披露虛假信息的源頭。我國治理虛假信息系統(tǒng)必須采取以下措施規(guī)范和加強公司治理：一是穩(wěn)步發(fā)展企業(yè)債券市場、股票市場、融資租賃市場、信貸和信托市場，積極培育重要生產要素市場，加大市場監(jiān)管力度，嚴格規(guī)范市場運作，構筑對決策管理者的威脅機制，減緩其會計造假的壓力。二是積極、穩(wěn)妥地推進企業(yè)改制，明晰企業(yè)產權，在完善《公司法》的基礎上規(guī)范公司運作，進一步明確股東會、董事會、監(jiān)事會、經理層的責權劃分，形成有效的權力制約機制，使權力分離和權力監(jiān)督得到較好體現(xiàn)，改善“一股獨大”的現(xiàn)狀；設立三分之一以上的獨立董事制衡經理層，引入審計委員會制度，強化對管理高層的監(jiān)督，維護中小股東的利益；賦予監(jiān)事會更大、更獨立的人事權、財務權，建立健全對監(jiān)事會負責的內部審計制度：由股東大會聘請會計師事務所進行報表審計，使CPA審計真正保持獨立等。

3.3加強社會審計監(jiān)督和政府監(jiān)督的作用強化會計監(jiān)督，有效地發(fā)揮會計監(jiān)督的職能，是對當前經濟領域中出現(xiàn)的造假現(xiàn)象的有力挑戰(zhàn)，也是預防會計造假產生的有力措施。在會計監(jiān)督中單純強調內部監(jiān)督是不夠的，必須強化對會計工作的外部監(jiān)督，即社會審計監(jiān)督和政府監(jiān)督。社會審計監(jiān)督是指注冊會計師接受委托，以獨立的第三者身份對被審計單位的經濟活動進行客觀、公正、全面的評價，對依法公開披露的單位會計報告的真實性負法律責任。政府監(jiān)督主要是指我國財政、審計、稅務、人民銀行、證券監(jiān)督等部門依照有關法律、行政法規(guī)規(guī)定的職責，對有關單位的會計資料實施會計監(jiān)督檢查，進行宏觀調控。這樣在建立健全單位內部會計監(jiān)督制度的基礎上，將專業(yè)監(jiān)督和群眾監(jiān)督結合起來，使外部監(jiān)督和內部監(jiān)督配合協(xié)調一致，為會計人員創(chuàng)造良好的會計工作環(huán)境，確保會計監(jiān)督的有效性。

3.4改進會計管理體制，強化內部審計與監(jiān)督解決會計信息失真的關鍵措施之一是如何改變會計人員的工作條件和環(huán)境，積極探索會計委派制或會計集中核算制度，落實會計人員的監(jiān)督權，保護會計人員的合法權益。同時，強化內部審計與監(jiān)督，使會計造假行為消失在產生的源頭。內部審計是企業(yè)內部控制的重要組織部分，是對內部控制的再控制。內部審計部門承擔著兩項任務：一是規(guī)劃、設計內部控制的具體制度、方法和程序，并負責內部控制制度建立后的不斷整合、提升、完善、修正。二是對內控制度執(zhí)行過程的監(jiān)督、檢查及其有效的評價。在強調單位內部控制制度建設的同時，有必要強化內部審計機構建設，賦予它一定的地位，樹立其足夠的權威，保證它的獨立性，并盡一切可能提高內審人員的專業(yè)知識水準和適應現(xiàn)代企業(yè)內部控制的能力，使內部控制真正地落實到位。

3.5嚴格執(zhí)法，加大處罰力度加大處罰力度是當前防范化解會計造假風險的關鍵。對惡意造假者，一定要加大處罰力度，使造假者的代價遠大于其收益。

會計造假是一個嚴峻的社會問題，在未來較長時期內都會存在。治理造假必須從多方面入手，標本兼治才是出路。依法治理、有效監(jiān)管、預防、發(fā)現(xiàn)、追究(懲處)機制的建設一個也不能少：規(guī)范公司管理當局、中介機構、政府行為缺一不可。在工作和實踐中不斷地發(fā)現(xiàn)癥結所在，不斷地完善法律法規(guī)，加大監(jiān)督力度，完善監(jiān)督體系，加強會計人員的職業(yè)教育和素質教育，以從根本上解決這個問題。