本量利分析法在高校財務(wù)管理中的運用

高 瀾

本量利分析也稱盈虧臨界分析，它是根據(jù)成本、業(yè)務(wù)量、利潤之間的數(shù)量關(guān)系，研究如何確定盈虧臨界點（保本點）及有關(guān)因素變動對盈虧臨界點有何影響等問題，被廣泛地應(yīng)用于現(xiàn)代企業(yè)管理。

隨著我國高等教育體制改革的不斷深化，高校將面臨日趨激烈的市場競爭。有關(guān)專家指出，未來十年，隨著出生人口基數(shù)的下降、特別是18歲到22歲適齡大學(xué)生青年數(shù)量的減少，中國某些高校將面臨破產(chǎn)危機，這一預(yù)測引起了社會的廣泛重視和高度關(guān)注。在這種形勢下，高等院校借鑒本量利的原理對高校運行的盈虧臨界點進行測算，對于高校加強財務(wù)管理、提高資金使用效益、堅持規(guī)模適度、科學(xué)發(fā)展具有積極意義，同時對于高等教育成本分擔政策的制定和研究具有一定的實踐意義。

一、高等教育本量利分析的基本假設(shè)和成本性態(tài)分析

（一）高等教育本量利分析的基本假設(shè)

1.假設(shè)測算所依據(jù)的以前年度的教育成本資料是科學(xué)合理的；

2.假設(shè)高校教育成本由固定成本和變動成本組成，且變動成本呈直線型分布；

3.假設(shè)高校收入由事業(yè)收入和財政撥款構(gòu)成，經(jīng)營收入忽略不計。

（二）高等教育成本的性態(tài)分析

高等教育成本主要包括教學(xué)成本、教學(xué)輔助成本、行政管理成本、學(xué)生事務(wù)成本、未實行后勤社會化的后勤管理成本、科研成本和其他成本，每項成本又可劃分為人員支出、商品和服務(wù)支出、資本性支出。

為了分析高等教育成本與學(xué)生人數(shù)之間的依存關(guān)系，可以將全部成本劃分為固定成本和變動成本。固定成本主要包括：教職員工及退休人員工資和福利支出、行政管理成本、與行政管理有關(guān)的后勤管理成本、科研成本、學(xué)校的固定資產(chǎn)折舊費、債務(wù)利息等。變動成本主要包括：與學(xué)生有關(guān)的教學(xué)支出及教學(xué)輔助支出（如：教學(xué)人員及教輔人員工作性津貼、實驗材料費、圖書購置費）、學(xué)生事務(wù)支出（如：學(xué)生助學(xué)金、獎學(xué)金、醫(yī)藥補助、活動經(jīng)費）等。

二、高校盈虧臨界點的確定

（一）高校本量利分析的基本數(shù)學(xué)模型

由本量利分析法的基本數(shù)學(xué)模型：利潤=總收入-總成本可推導(dǎo)出高校教育盈虧臨界點的基本數(shù)學(xué)模型：收支結(jié)余=總收入-總成本。

（二）單一學(xué)生類型的學(xué)校盈虧臨界點確定

高校的總收入由事業(yè)收入和財政撥款兩部分構(gòu)成，其中事業(yè)收入為學(xué)生收費總額（包括學(xué)費、住宿費），即：

總收入=生均收費×學(xué)生人數(shù)+財政撥款

總成本=固定成本+生均變動成本×學(xué)生人數(shù)

將總收入、總成本代入基本數(shù)學(xué)模型，當收支結(jié)余為零時，可得出盈虧臨界點學(xué)生人數(shù)和事業(yè)收入：

盈虧臨界點學(xué)生人數(shù)=（固定成本-財政撥款）/（生均收費-生均變動成本）

盈虧臨界點事業(yè)收入=（固定成本-財政撥款）/（1-邊際貢獻率）

（三）多種學(xué)生類型的學(xué)校盈虧臨界點確定

通常，一所高校包含多種學(xué)生類型，其具體計算有：

1.分算法

分算法是先將固定成本按不同類型學(xué)生受益程度或事業(yè)收入比重分配給各類學(xué)生，然后分別計算各類學(xué)生的盈虧臨界學(xué)生人數(shù)與事業(yè)收入，最后再匯總算出高?？偟挠澟R界學(xué)生人數(shù)與事業(yè)收入。舉例說明：某高職學(xué)院有統(tǒng)招大專學(xué)生、全日制自學(xué)考試學(xué)生、中專學(xué)生等三類學(xué)生，已知統(tǒng)招大專學(xué)生每生學(xué)費5000元、住宿費1000元，生均變動成本3000元；全日制自學(xué)考試學(xué)生每生學(xué)費4000元、住宿費1000元、生均變動成本2800元；中專學(xué)生每生學(xué)費3000元，住宿費600元，生均變動成本1600元；預(yù)計三類學(xué)生的事業(yè)收入比重為60%∶22%∶18%。其固定成本總額為2000萬元，財政撥款為1000萬元。計算時應(yīng)根據(jù)三類學(xué)生事業(yè)收入比重，將各類學(xué)生應(yīng)負擔的固定成本減去財政撥款后的成本進行分配：

統(tǒng)招大專學(xué)生盈虧臨界點測算

統(tǒng)招大專學(xué)生固定成本減去財政撥款后的成本應(yīng)分配額=（20000000-10000000）×60%=6000000（元）

統(tǒng)招大專學(xué)生盈虧臨界點學(xué)生人數(shù)=6000000/（6000-3000）=2000（人）

統(tǒng)招大專學(xué)生盈虧臨界點事業(yè)收入=2000×（5000+1000）=12000000（元）

同理：全日制自學(xué)考試學(xué)生盈虧臨界點人數(shù)、事業(yè)收入分別為：1000（人）和5000000（元）；中專學(xué)生盈虧臨界點人數(shù)、事業(yè)收入分別為：900（人）和3240000（元）

高校盈虧臨界點學(xué)生人數(shù)=2000+1000+900=3900（人）

高校盈虧臨界點事業(yè)收入=12000000+5000000+3240000=20240000（元）

2.邊際貢獻率法

邊際貢獻率法需先確定全校的邊際貢獻率，再按照邊際貢獻率計算高校的盈虧臨界點事業(yè)收入，依據(jù)各類學(xué)生的事業(yè)收入比重將全校盈虧臨界點事業(yè)收入分解成各類學(xué)生的盈虧臨界點事業(yè)收入，最后將該事業(yè)收入除以生均收費便得到各類學(xué)生盈虧臨界點學(xué)生人數(shù)。對邊際貢獻率的確定有綜合平均邊際貢獻率、加權(quán)平均邊際貢獻率和主要類型學(xué)生邊際貢獻率三種方法：

（1）綜合平均邊際貢獻率＝所有學(xué)生邊際貢獻之和/所有學(xué)生事業(yè)收入之和；

（2）加權(quán)平均邊際貢獻率＝∑產(chǎn)品邊際貢獻×銷售比重；

（3）主要類型學(xué)生邊際貢獻率法：要求主要類型學(xué)生在全校學(xué)生中權(quán)重大、代表性好、各類型學(xué)生之間差別小。

3.邊際貢獻保本率法

這是在事先計算出邊際貢獻保本率的條件下，直接用每類學(xué)生的事業(yè)收入（或?qū)W生人數(shù)）乘以邊際貢獻保本率而得到每類學(xué)生的盈虧臨界事業(yè)收入（或?qū)W生人數(shù)）的方法。

（1）邊際貢獻保本率＝固定成本/邊際貢獻

（2）盈虧臨界事業(yè)收入（學(xué)生人數(shù)）＝每類學(xué)生的事業(yè)收入（或?qū)W生人數(shù)）×邊際貢獻保本率

三、不同歷史時期的高校盈虧臨界點分析

我國高等教育發(fā)展的歷史經(jīng)歷了兩個時期。第一階段是計劃經(jīng)濟體制下的高等教育運行機制，其特點是：學(xué)生免費上學(xué)、畢業(yè)生就業(yè)計劃分配、高校統(tǒng)一招生。在這一階段，國家承擔了高等教育的全部成本，學(xué)生個人（家庭）不需承擔教育成本，生均收費為零，遠遠小于生均變動成本，高校是否保本的關(guān)鍵在于財政撥款減固定成本后的金額是否大于變動成本總額。

第二階段是社會主義市場經(jīng)濟下高等教育運行機制，我國全面實行教育收費制度，逐步建立了由國家、學(xué)生個人（家庭）為主分擔的高等教育成本分擔機制，學(xué)生個人（家庭）承擔的教育成本逐步增加，生均收費逐步等于或大于生均變動成本。當生均收費等于生均變動成本時，高校是否保本的關(guān)鍵在于國家財政是否大于固定成本。當生均收費大于生均變動成本時，高校是否保本關(guān)鍵在于學(xué)生規(guī)模是否大于盈虧臨界點學(xué)生人數(shù)。

（一）生均收費小于生均變動成本

根據(jù)高校盈虧臨界點分析的基本數(shù)學(xué)模型，只有當財政撥款減去固定成本的金額等于全校事業(yè)收入減去變動成本總額的金額時，收支結(jié)余才為零；如大于，則盈利；如小于，則虧損。

（二）生均收費等于生均變動成本

根據(jù)高校盈虧臨界點分析的基本數(shù)學(xué)模型，當財政撥款等于固定成本時，收支結(jié)余即為零；當財政撥款大于固定成本時，則盈利；當財政撥款小于固定成本時，則虧損。

（三）生均收費大于生均變動成本

在高校，這是最常見的模式。根據(jù)高校盈虧臨界點分析的基本數(shù)學(xué)模型，如果財政撥款等于零，那么高校盈虧平衡點學(xué)生人數(shù)（事業(yè)收入）的計算辦法和一般工商業(yè)企業(yè)的計算辦法相同，學(xué)生規(guī)模大于盈虧臨界點人數(shù)則盈利，小于臨界點人數(shù)則虧損；如果財政撥款等于固定成本，高校盈虧臨界點學(xué)生人數(shù)就等于零，說明學(xué)生人數(shù)在大于零的任何情況下都可實現(xiàn)盈利；如果財政撥款大于固定成本，盈虧臨界點學(xué)生人數(shù)出現(xiàn)負數(shù)，說明學(xué)生人數(shù)不僅在大于零的任何情況下都可實現(xiàn)盈利，而且由于固定成本已經(jīng)在財政撥款中得到了補償，一定數(shù)量的學(xué)生在培養(yǎng)時可以不產(chǎn)生盈利，其數(shù)量范圍是小于此時高校盈虧平衡點學(xué)生人數(shù)的絕對值而又大于零。

四、運用本量利分析加強高校成本管理

由高校本量利分析的數(shù)學(xué)模型可見，在財政撥款、學(xué)生收費和教職工工作量不變的情況下，固定成本和變動成本成為影響盈虧的重要因素。在成本管理時，可以通過精簡機構(gòu)和人員、進行分配制度改革等方法壓縮固定成本，通過提高教學(xué)資源利用率、降低生均變動成本，通過擴大學(xué)生規(guī)模、增加規(guī)模效益等單項或綜合措施，實現(xiàn)成本管理目標。但是，在高校達到盈虧臨界點的學(xué)生規(guī)模之后，如學(xué)生規(guī)模不斷擴大，事業(yè)收入會隨之增長，事業(yè)支出也會相應(yīng)或超量增加，若支出增加的速度大于收入，就會形成新的虧損。因此，高校應(yīng)該根據(jù)本校特點確定合理的辦學(xué)規(guī)模，在合理的經(jīng)濟規(guī)模范圍內(nèi)，有效地利用教育資源，實現(xiàn)成本管理的目標。

高校在成本管理中，還應(yīng)建立健全成本控制系統(tǒng)，包括組織系統(tǒng)、信息系統(tǒng)、考核和獎勵系統(tǒng)。通過建立健全組織系統(tǒng)，建立成本責任中心，明確成本控制的目標；通過建立責任會計的信息系統(tǒng)，對成本控制的信息進行計量、分析、報告、評價；通過建立和實施考核獎勵制度，對成本責任中心進行考核、激勵?？己斯ぷ鲬?yīng)確保公開性、公平性、嚴肅性，并充分運用獎懲機制，才能使考核發(fā)揮應(yīng)有的積極作用。

高等教育作為準公共產(chǎn)品，與一般工商業(yè)企業(yè)追求成本最小化、利潤最大化不同，高等教育的社會效益始終是高校發(fā)展的前提和生命，經(jīng)濟效益是高校生存的基礎(chǔ)。因此，高校應(yīng)在維持經(jīng)濟基本運行的基礎(chǔ)上，以追求最大的社會效益為目標。