孫艷萍

一、實(shí)行公允價(jià)值計(jì)量的背景

（一）公允價(jià)值的本質(zhì)與表現(xiàn)形式

何謂公允價(jià)值，我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的定義是：在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。從上述定義可以看出，公允價(jià)值本質(zhì)是一種基于市場(chǎng)信息的、反映公平交易中雙方交換資產(chǎn)或者清償債務(wù)的依據(jù)。相對(duì)于歷史成本而言，公允價(jià)值具有以下兩大特點(diǎn)：第一，相比歷史成本強(qiáng)調(diào)的是某一時(shí)點(diǎn)狀態(tài)，公允價(jià)值更加注重動(dòng)態(tài)過(guò)程。第二，公允價(jià)值站在市場(chǎng)角度用公平成交價(jià)進(jìn)行計(jì)量，其形成并不一定要通過(guò)真實(shí)交易，也可以是虛擬出來(lái)的。公允價(jià)值在不同的使用環(huán)境下有不同的表現(xiàn)形式，廣泛使用的有三種形式：

1.某項(xiàng)交易存在的活躍市場(chǎng)時(shí)，由于市場(chǎng)價(jià)格是所有市場(chǎng)參與者根據(jù)所有掌握的信息對(duì)某項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的收益和風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行權(quán)衡之后所達(dá)成的共識(shí)，因此市場(chǎng)價(jià)格能夠代表公允價(jià)值；

2.在市場(chǎng)上不存在該項(xiàng)交易但存在類似交易的活躍市場(chǎng)時(shí)，公允價(jià)值可參照類似交易的市場(chǎng)價(jià)格予以確定；

3.在市場(chǎng)上既不存在該項(xiàng)交易的活躍市場(chǎng)，也不存在類似交易的活躍市場(chǎng)時(shí)，公允價(jià)值可用未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值予以估計(jì)確定。

（二）實(shí)行公允價(jià)值計(jì)量的目的

公允價(jià)值的發(fā)展源于會(huì)計(jì)信息相關(guān)性與可靠性兩個(gè)根本的質(zhì)量特征。歷史成本計(jì)量的會(huì)計(jì)信息缺乏相關(guān)性和及時(shí)性，財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)度關(guān)注歷史、成本和利潤(rùn)，忽視未來(lái)現(xiàn)金流量，而公允價(jià)值計(jì)價(jià)具有高度的相關(guān)性，受到了人們的高度重視。

1.公允價(jià)值具有很強(qiáng)的相關(guān)性，直接客觀的反映企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值，并保持“隨行隨市”保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息有用性。

2.有利于企業(yè)資本的保全，當(dāng)企業(yè)的生產(chǎn)能力采用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，不管何時(shí)耗費(fèi)，均按現(xiàn)行市價(jià)和未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值進(jìn)行核算。

3.使企業(yè)的會(huì)計(jì)收益更加真實(shí)、全面。公允價(jià)值計(jì)量既要計(jì)量資產(chǎn)和負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中的的公允價(jià)值，也要計(jì)量公允價(jià)值變動(dòng)所造成的利益和損失。這樣能更確切的反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)能力、償債能力及所承擔(dān)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，更合理地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和企業(yè)的真實(shí)收益，可以全面評(píng)價(jià)企業(yè)當(dāng)局的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。

二、公允價(jià)值計(jì)量有待完善

公允價(jià)值的計(jì)量存在著缺陷：第一、具有計(jì)量屬性上的不確定性、變動(dòng)性和集合性。第二、公允價(jià)值的確定具有較強(qiáng)的主觀性和較差的可操作性，這容易導(dǎo)致管理當(dāng)局利用公允價(jià)值進(jìn)行利潤(rùn)操縱，使管理當(dāng)局提供的信息失真。

三、我國(guó)現(xiàn)階段應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量的做法

一方面，應(yīng)充分考慮我國(guó)金融市場(chǎng)的發(fā)展?fàn)顩r。目前，我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制雖然已經(jīng)基本確立，但這種經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)型還沒(méi)有完成，非市場(chǎng)化的因素依然存在，活躍市場(chǎng)還會(huì)受到種種非市場(chǎng)因素的影響。目前還有相當(dāng)一部分資產(chǎn)或負(fù)債缺乏完善的曙光，難以通過(guò)市場(chǎng)取得有關(guān)公允價(jià)值的完備信息。我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和國(guó)際上較成熟的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境相比，還存在一定的差距。會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高，會(huì)計(jì)電算化水平以及相關(guān)的信息處理能力較低，公允價(jià)值計(jì)量的運(yùn)用需要有效的市場(chǎng)和廣泛接受的估值模型，而當(dāng)前我國(guó)資本市場(chǎng)并不完善，相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部評(píng)級(jí)水平仍有待提高，因而對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用應(yīng)持謹(jǐn)慎態(tài)度。

另一方面，我們應(yīng)站在科學(xué)發(fā)展觀的高度，審時(shí)度勢(shì)，把握先機(jī)，胸有成竹，處變不驚。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同是漸進(jìn)過(guò)程而非一蹴而就，我國(guó)也應(yīng)堅(jiān)定地按計(jì)劃推行公允價(jià)值計(jì)量法，在公允價(jià)值準(zhǔn)則的修訂與完善方面也應(yīng)保持動(dòng)態(tài)趨同、持續(xù)趨同的思想，在密切關(guān)注國(guó)際上關(guān)于會(huì)計(jì)計(jì)量的理論、實(shí)務(wù)和準(zhǔn)則規(guī)范的發(fā)展趨勢(shì)的同時(shí)，還應(yīng)充分研究我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)狀況以及會(huì)計(jì)計(jì)量實(shí)務(wù)中存在的問(wèn)題，適時(shí)完善相關(guān)配套措施。

綜上所述，歷史成本一直是計(jì)量的主要模式。但隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，特別是衍生金融工具的不斷涌現(xiàn)，歷史成本逐漸難以應(yīng)付局面。這時(shí)，更能反映會(huì)計(jì)個(gè)體經(jīng)濟(jì)資源價(jià)值的計(jì)量屬性公允價(jià)值就應(yīng)運(yùn)而生了。雖然公允價(jià)值在實(shí)際應(yīng)用過(guò)程中一直充滿重重阻力，但正因?yàn)楣蕛r(jià)值本身并沒(méi)有錯(cuò)，美國(guó)證監(jiān)會(huì)才反對(duì)廢止公允價(jià)值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，只是提出了一些改進(jìn)建議?？梢韵嘈牛S著計(jì)算機(jī)技術(shù)的廣泛應(yīng)用和理財(cái)學(xué)對(duì)金融工具計(jì)量模型研究的日臻成熟，完善后的公允價(jià)值必將成為21世紀(jì)會(huì)計(jì)計(jì)量模式的主流。因此在當(dāng)今金融危機(jī)的背景下，對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性的探討具有重要的理論與現(xiàn)實(shí)意義。