注冊會計師審計房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)特別關(guān)注的風(fēng)險

河南康遠(yuǎn)聯(lián)合會計師事務(wù)所 呂金龍

注冊會計師審計房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)特別關(guān)注的風(fēng)險

河南康遠(yuǎn)聯(lián)合會計師事務(wù)所 呂金龍

房地產(chǎn)審計注冊會計師應(yīng)特別關(guān)注法律、稅務(wù)、資金運(yùn)作、可持續(xù)經(jīng)營風(fēng)險，以控制審計風(fēng)險。

房地產(chǎn) 審計 特別風(fēng)險

房地產(chǎn)行業(yè)近年來的高速發(fā)展，使其成為我國經(jīng)濟(jì)的重要支柱產(chǎn)業(yè)。越來越多的房地產(chǎn)公司成為會計事務(wù)所的重要客戶，同時隨著房地產(chǎn)大規(guī)模的跨地域擴(kuò)張，公司的管理幅度迅速加大，企業(yè)業(yè)務(wù)間關(guān)聯(lián)的復(fù)雜性急速增加，以及房地產(chǎn)企業(yè)的優(yōu)勝劣汰進(jìn)程加快，對注冊會計師的專業(yè)能力、審計經(jīng)驗都提出了新的要求。本文結(jié)合多年的房地產(chǎn)審計經(jīng)驗，著重討論在房地產(chǎn)企業(yè)審計中，注冊會計師必須關(guān)注的審計風(fēng)險。

一、法律風(fēng)險

房地產(chǎn)業(yè)涉及眾多利害關(guān)系人，包括投資者、債權(quán)人、購房人、供應(yīng)商、政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)等。所以約束該行業(yè)的法律法規(guī)相當(dāng)多，如果房地產(chǎn)企業(yè)稍有不慎或未按法律規(guī)定進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)，很有可能遭受法律方面的懲罰。所以在審計中應(yīng)關(guān)注以下法律風(fēng)險：

1、房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項目未取得合規(guī)證件

房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)過程中主要證件有 《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》、《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》、《建筑工程施工許可證》、《國有土地使用證》和《商品房預(yù)售許可證》。注冊會計師審計中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注（1）《建筑工程施工許可證》取得時間，按規(guī)定房地產(chǎn)項目只有取得《建筑工程施工許可證》后才允許開工，但較多房地產(chǎn)企業(yè)在資金壓力較大的情況下，往往提前開工以提前實現(xiàn)銷售條件；（2）《商品房預(yù)售許可證》取得時間，按政策規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在未取得《商品房預(yù)售許可證》前，不能以任何名義向客戶收取款項。

故審計中應(yīng)關(guān)注證件取得時間與開工、銷售收款時間是否相符，以確定房地產(chǎn)企業(yè)是否存在違規(guī)開工建設(shè)、銷售的情況。若有，則必須考慮企業(yè)因違反規(guī)定而可能遭受的處罰，并考慮對報表的影響。

2、法律訴訟風(fēng)險

房地產(chǎn)建設(shè)中主要涉及主體施工方、材料供應(yīng)商與開發(fā)商的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。在現(xiàn)場施工過程中，由于重大工程變更、各種無法預(yù)料的情況（如遭受經(jīng)濟(jì)危機(jī)，導(dǎo)致工程停工）出現(xiàn)后，雙方很有可能在事項補(bǔ)償金額上達(dá)不成一致，被審計單位通常不會對部分義務(wù)進(jìn)行反映。

所以審計中應(yīng)關(guān)注合同的履約情況，必要時到現(xiàn)場核實重點(diǎn)工程進(jìn)度。注冊會計師若發(fā)現(xiàn)未按合同約定付款，則必須進(jìn)一步確認(rèn)是否存在爭議，同時做好與被審計單位律師的溝通，以判斷相關(guān)事項是否得到準(zhǔn)確報告或披露。

3、交房及辦證風(fēng)險

房地產(chǎn)企業(yè)對業(yè)主的重要義務(wù)有（1）按售房合同約定時間，將符合合同標(biāo)準(zhǔn)的商品房交付業(yè)主；（2）按售房合同，在約定的時間完成產(chǎn)權(quán)備案。故注冊會計師在審計中還應(yīng)關(guān)注交房及辦證中，被審計單位是否存在的違約行為，若違約是否按售房合同約定合理預(yù)計了賠償費(fèi)用。

二、稅務(wù)風(fēng)險

房地產(chǎn)企業(yè)主要的稅務(wù)風(fēng)險來自三方面，一是企業(yè)所得稅，二是土地增值稅，三是個人所得稅，注冊會計師應(yīng)予以關(guān)注。

1、企業(yè)所得稅風(fēng)險

所得稅風(fēng)險主要來自商品房交付后，房地產(chǎn)企業(yè)以成本不能可靠計量為由，不及時結(jié)轉(zhuǎn)收入、成本，導(dǎo)致人為調(diào)整某些獲利較大項目的所得稅清繳時間，達(dá)到延遲納稅或平衡納稅的目的。

2、土地增值稅風(fēng)險

土地增值稅風(fēng)險主要來自商品房交付后，房地產(chǎn)企業(yè)以未實現(xiàn)100%銷售不符合土地增值算主動清算條件為由，不計提已實現(xiàn)銷售部分的土地增值稅，造成報表反映不實和稅務(wù)風(fēng)險。

3、個人所得稅風(fēng)險

房地產(chǎn)企業(yè)薪酬在各個行業(yè)中處于領(lǐng)先地位，部分房地產(chǎn)企業(yè)為減少關(guān)鍵管理員工的個稅負(fù)擔(dān)，采用費(fèi)用報銷等多種途徑進(jìn)行逃稅。故注冊會計會在審計中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注不合理的禮品、服裝、房租、會議費(fèi)等大額支出，尤其關(guān)注費(fèi)用報銷較集中，票據(jù)報銷經(jīng)手人是關(guān)鍵管理員工的費(fèi)用。

三、資金運(yùn)作風(fēng)險

1、不恰當(dāng)使用貸款資金風(fēng)險

房地產(chǎn)業(yè)是資本高度集中的產(chǎn)業(yè)，據(jù)統(tǒng)計，上市公司的房地產(chǎn)企業(yè)負(fù)債率在40%-80%之間，負(fù)債中較重要的部分則是銀行貸款，房地產(chǎn)開發(fā)貸款都是固定資產(chǎn)投資貸款，貸款資金屬于專款專用，不能跨項目、跨地區(qū)使用。但目前房地產(chǎn)企業(yè)是多項目、全國化開發(fā)，房地產(chǎn)企業(yè)主觀上會盡可能的把受限貸款資金轉(zhuǎn)為可自由支配資金，以提高資金使用效率和經(jīng)濟(jì)效益。所以注冊會計師審計中應(yīng)關(guān)注被審計單位不恰當(dāng)使用貸款資金的風(fēng)險，對違反貸款合同約定，注冊會計師應(yīng)考慮由此可能導(dǎo)致的銀行罰息和提前收回貸款對報表的影響。

2、騙取銀行按揭貸款風(fēng)險

客戶的按揭貸款是房地產(chǎn)企業(yè)的重要資金來源，部分房地產(chǎn)企業(yè)在銷售不理想、資金緊張的情況下，會采取假按揭以騙取銀行按揭貸款資金。故注冊會計審計中，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注按揭購房客戶、首付款收繳的真實性，以判斷被審計單位是否存在騙取按揭貸款的事項。

四、持續(xù)經(jīng)營風(fēng)險

在房地產(chǎn)行業(yè)高速發(fā)展的同時，房地產(chǎn)企業(yè)的優(yōu)勝劣汰進(jìn)程加快，企業(yè)之間的分化重組加劇，所以注冊會計師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注被審計單位以下方面的風(fēng)險，來判斷房地產(chǎn)企業(yè)的可持續(xù)經(jīng)營能力。

1、財務(wù)支付能力

財務(wù)支付能力是房地產(chǎn)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的前提條件。注冊會計師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注被審計單位是否有重大到期未償還的工程款、材料款或銀行貸款，且該種狀況處于持續(xù)狀態(tài)。

2、新項目生產(chǎn)資料土地的獲取能力

隨著房地產(chǎn)行業(yè)的競爭加劇，目前已進(jìn)入資本為王的時代。土地作為房地產(chǎn)企業(yè)的基本生產(chǎn)資料，動輒上億甚至幾十億，由此一般的房地產(chǎn)企業(yè)可能由于資本有限，無法獲得房地產(chǎn)開發(fā)的新項目土地，從而導(dǎo)致其無法繼續(xù)經(jīng)營。

房地產(chǎn)行業(yè)是一個專業(yè)性較強(qiáng)的行業(yè)，注冊會計師在審計前，應(yīng)適當(dāng)關(guān)注相關(guān)法律法規(guī)要求以及最新的國家調(diào)控政策，并考慮對房地產(chǎn)企業(yè)運(yùn)營、財務(wù)所帶來的直接或間接影響。注冊會計師進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)審計時，總體審計計劃應(yīng)對本文所述風(fēng)險予以關(guān)注，并考慮和采取風(fēng)險應(yīng)對策略，當(dāng)然日常的報表科目審計測試程序如函證、監(jiān)盤、檢查程序也必須做實做到位，注冊會計師的審計風(fēng)險才是總體可控的。

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