抄學(xué)軍

(湘潭市煙草專賣局，湖南湘潭 411000)

近年來(lái)，各國(guó)政治經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的舞弊和腐敗現(xiàn)象愈演愈烈，無(wú)論在規(guī)模還是復(fù)雜程度上都呈不斷擴(kuò)大的趨勢(shì)，嚴(yán)重破壞和削弱了國(guó)家民主體系和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。究其原因，對(duì)審計(jì)證據(jù)重視不夠、審計(jì)取證過(guò)于馬虎、審計(jì)程序不夠規(guī)范無(wú)疑是發(fā)生審計(jì)失敗的重要原因之一。審計(jì)證據(jù)是審計(jì)人員做出審計(jì)結(jié)論的佐證，是作為支持審計(jì)結(jié)論的基本支柱，對(duì)審計(jì)證據(jù)的研究與深入探索已是刻不容緩。筆者將主要從審計(jì)人員、會(huì)計(jì)師事務(wù)所和審計(jì)證據(jù)本身三個(gè)層次對(duì)審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制存在的問(wèn)題及改進(jìn)措施進(jìn)行分析，以求能找到提高審計(jì)證據(jù)質(zhì)量較為可行的方法。

一、審計(jì)證據(jù)質(zhì)量特征與質(zhì)量控制的內(nèi)涵

目前關(guān)于審計(jì)證據(jù)質(zhì)量特征還沒(méi)有形成統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為是充分性和適當(dāng)性，美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則則認(rèn)為是充分性和勝任性，這其中，適當(dāng)性和勝任性又可解釋為相關(guān)性和可靠性。我國(guó)《國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則——審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則》第四條要求審計(jì)人員的審計(jì)證據(jù)應(yīng)具有客觀性、相關(guān)性、合法性和充分性?！丢?dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則——審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則》第五條指出:“注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)在取得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)后，形成審計(jì)意見(jiàn)，出具審計(jì)報(bào)告。”不管是以上哪種觀點(diǎn)，我們都可以發(fā)現(xiàn)審計(jì)證據(jù)的主要質(zhì)量特征有:充分性、相關(guān)性、可靠性以及合法性，此外時(shí)間性也可以說(shuō)是其主要特征。審計(jì)證據(jù)的充分性是指審計(jì)證據(jù)的數(shù)量與質(zhì)量足以使得審計(jì)人員形成審計(jì)意見(jiàn)，是審計(jì)人員為形成審計(jì)意見(jiàn)所需審計(jì)證據(jù)的最低數(shù)量與質(zhì)量要求;相關(guān)性是指審計(jì)證據(jù)應(yīng)當(dāng)與審計(jì)目標(biāo)相關(guān)，證實(shí)被審事項(xiàng)的審計(jì)證據(jù)之間具有內(nèi)在聯(lián)系;可靠性是指審計(jì)證據(jù)應(yīng)當(dāng)能夠如實(shí)地反應(yīng)客觀事實(shí)，也就是審計(jì)證據(jù)反應(yīng)被審計(jì)事項(xiàng)客觀現(xiàn)實(shí)的程度;合法性是指審計(jì)證據(jù)的取證程序合法、取證手段合法和內(nèi)容合法等，是對(duì)審計(jì)證據(jù)的整體要求;時(shí)間性是指審計(jì)證據(jù)所覆蓋的時(shí)間應(yīng)與被審事項(xiàng)形成的時(shí)間一致。

審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制是會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了確保審計(jì)證據(jù)質(zhì)量符合《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》中關(guān)于審計(jì)證據(jù)的要求而建立和實(shí)施的控制政策和程序的總稱。我們之所以要對(duì)審計(jì)證據(jù)質(zhì)量進(jìn)行控制，主要是因?yàn)閷徲?jì)證據(jù)是“審計(jì)結(jié)論、審計(jì)意見(jiàn)的依托和正確性的有力保證”［1］，在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中占有特殊地位，是影響審計(jì)報(bào)告有效性、審計(jì)結(jié)果公證性的重要因素，是改善我國(guó)審計(jì)質(zhì)量現(xiàn)狀以及發(fā)展審計(jì)事業(yè)的迫切需求。只有正確反映客觀事實(shí)的審計(jì)證據(jù)才能形成正確的審計(jì)結(jié)論和審計(jì)建議，從而有效發(fā)揮審計(jì)的監(jiān)督與指導(dǎo)作用。

二、審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制存在的問(wèn)題

審計(jì)質(zhì)量是審計(jì)工作的生命線，在審計(jì)工作中具有非常重要的意義。實(shí)行審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制正是實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)的有效途徑，然而目前我國(guó)的審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制存在著種種不足。

1、審計(jì)人員在審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制上存在的問(wèn)題

任何行業(yè)都需要與其行業(yè)特點(diǎn)相適應(yīng)的專業(yè)人才，人才是行業(yè)發(fā)展必不可少的資源。審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)取證過(guò)程中受各種因素的影響，如審計(jì)人員的工作環(huán)境、個(gè)人業(yè)務(wù)素質(zhì)和思維方式、職業(yè)操守等，使收集的審計(jì)證據(jù)存在著一定的問(wèn)題。

(1)審計(jì)證據(jù)的充分性不夠

審計(jì)證據(jù)的充分性是對(duì)審計(jì)證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的樣本量有關(guān)，審計(jì)證據(jù)的充分性要求審計(jì)人員形成的審計(jì)意見(jiàn)要有足夠的審計(jì)證據(jù)來(lái)支持。審計(jì)人員受傳統(tǒng)習(xí)慣和個(gè)人偏好的影響，審計(jì)取證之前沒(méi)有系統(tǒng)地分析決策，僅僅憑經(jīng)驗(yàn)盲目取證，習(xí)慣就賬查賬，片面地照法規(guī)從賬目中找問(wèn)題，使得一些現(xiàn)代的審計(jì)方法如計(jì)算機(jī)存儲(chǔ)處理、專門(mén)機(jī)構(gòu)、專門(mén)人員的鑒定結(jié)論及勘驗(yàn)筆錄等都沒(méi)有派上用場(chǎng)，致使審計(jì)證據(jù)不充分，說(shuō)服力不夠;審計(jì)人員在審計(jì)底稿上記錄的僅為一些被審計(jì)單位賬表上的數(shù)據(jù)，并未取得充分的審計(jì)取證，同時(shí)過(guò)分重視書(shū)面證據(jù)，忽視環(huán)境分析實(shí)物證據(jù)，側(cè)重內(nèi)部證據(jù)，對(duì)外部證據(jù)不夠重視。

(2)審計(jì)證據(jù)相關(guān)性不強(qiáng)

審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性是指審計(jì)證據(jù)與審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)事項(xiàng)的內(nèi)在聯(lián)系程度，是控制審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)質(zhì)量的重要因素。一般審計(jì)人員未能熟練掌握規(guī)范的審計(jì)證據(jù)收集方法，使收集的審計(jì)證據(jù)相關(guān)事實(shí)不清，取證材料不規(guī)范，容易引起行政復(fù)議和行政訴訟。主要表現(xiàn)在:首先，審計(jì)證據(jù)與審計(jì)定性脫節(jié)，審計(jì)定性的內(nèi)容在審計(jì)工作底稿中未能找到充分的證據(jù)，或者取證的材料含糊不清;其次，審計(jì)證據(jù)使用了重型詞、含糊詞，違反什么法規(guī)沒(méi)有定性;最后，取證內(nèi)容不全，只記錄一些數(shù)據(jù)，沒(méi)有文字說(shuō)明材料，以此盡快得到被審計(jì)單位的認(rèn)可，順利簽字蓋章等等。

(3)審計(jì)證據(jù)可靠性不高

審計(jì)證據(jù)的可靠性是指證據(jù)的可信程度，受到審計(jì)證據(jù)來(lái)源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取審計(jì)證據(jù)的具體環(huán)境。審計(jì)人員獲取的審計(jì)證據(jù)要素不齊全，缺少發(fā)生事項(xiàng)的具體內(nèi)容，如時(shí)間、地點(diǎn)、審計(jì)人員記錄的時(shí)間及憑證編號(hào)等;審計(jì)資源利用不恰當(dāng)，直接運(yùn)用被審計(jì)單位的自我陳述或提供的有關(guān)復(fù)印件不加以判斷分析復(fù)核，使用不可靠的證據(jù);忽視審計(jì)組對(duì)審計(jì)證據(jù)的內(nèi)部復(fù)核，不重視被審計(jì)單位簽證后的意見(jiàn)分析［2］。

(4)審計(jì)證據(jù)力不足

審計(jì)證據(jù)證明力是指審計(jì)證據(jù)證明被審事項(xiàng)，支持審計(jì)結(jié)論的能力。只有當(dāng)審計(jì)證據(jù)充分發(fā)揮其證明力時(shí)，才能支持審計(jì)結(jié)論和建議，才能保證審計(jì)工作的質(zhì)量。審計(jì)證據(jù)的證明力是衡量審計(jì)證據(jù)質(zhì)量最重要的尺度，即審計(jì)證據(jù)的證明力越強(qiáng)，其質(zhì)量越高，反之亦然。因此，審計(jì)人員在審計(jì)過(guò)程中應(yīng)盡可能地收集證明力比較強(qiáng)的審計(jì)證據(jù)。然而由于種種原因，在審計(jì)人員收集審計(jì)證據(jù)的過(guò)程中，往往導(dǎo)致審計(jì)證據(jù)證明力存在著某些局限性，主要表現(xiàn)在:一是時(shí)間因素。會(huì)計(jì)師事務(wù)所可能同時(shí)接受多家單位委托，可能會(huì)因?yàn)闆](méi)有足夠的時(shí)間來(lái)收集充分的審計(jì)證據(jù)，導(dǎo)致證據(jù)證明力不強(qiáng)。二是成本效益原則。會(huì)計(jì)師事務(wù)所可能出于成本效益原則的考慮，不愿對(duì)某一審計(jì)證據(jù)的證明力進(jìn)行深入追究。三是專業(yè)技術(shù)因素。許多審計(jì)證據(jù)都需要一定專業(yè)知識(shí)或計(jì)算機(jī)信息技術(shù)的考證，難免存在審計(jì)人員專業(yè)能力不足以勝任、審計(jì)方法的缺陷或者審計(jì)資源不充分而導(dǎo)致審計(jì)證據(jù)的證明力不強(qiáng)。四是職權(quán)。法律沒(méi)有賦予審計(jì)人員適當(dāng)?shù)乃痉?quán)和行政權(quán)，因此若相關(guān)人員不配合就無(wú)法獲得理想的審計(jì)證據(jù)。

2、會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制上存在的問(wèn)題

(1)復(fù)核機(jī)構(gòu)或?qū)Ｂ毴藛T復(fù)核審計(jì)證據(jù)數(shù)量甚少

會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員編制緊缺，審計(jì)復(fù)核力量單薄，面對(duì)眾多審計(jì)項(xiàng)目復(fù)核任務(wù)往往只能對(duì)審計(jì)意見(jiàn)書(shū)、審計(jì)決定、審計(jì)建議書(shū)和移送處理書(shū)進(jìn)行復(fù)核，復(fù)核的重點(diǎn)基本上放在適用的法律、法規(guī)是否正確，違反國(guó)家規(guī)定的財(cái)政財(cái)務(wù)收支行為的定性是否正確，處理處罰是否適當(dāng)?shù)?，?duì)審計(jì)證據(jù)的客觀性、相關(guān)性、充分性和合法性的復(fù)核卻是少之又少。

(2)對(duì)審計(jì)人員責(zé)任追究制度落實(shí)不到位

在具體審計(jì)過(guò)程中，對(duì)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量高低無(wú)法估量，盡管每年實(shí)行了內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的考評(píng)，但評(píng)審過(guò)程實(shí)際上是審計(jì)檔案評(píng)審，僅對(duì)審計(jì)檔案中相關(guān)的書(shū)面材料進(jìn)行審核，對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的效率與效果無(wú)法做出深入評(píng)價(jià)。對(duì)于審計(jì)項(xiàng)目中出現(xiàn)的證明力不充分、客觀性不強(qiáng)、事實(shí)不清的審計(jì)證據(jù)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所復(fù)核人員即使有所察覺(jué)也只是要求審計(jì)人員進(jìn)行補(bǔ)證，對(duì)審計(jì)質(zhì)量的責(zé)任不深入追究。這種做法對(duì)審計(jì)人員質(zhì)量意識(shí)的提高極為不利，埋下了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)滋生的隱患。

(3)缺乏統(tǒng)一的審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)

雖然很多準(zhǔn)則制度中都規(guī)定有“審計(jì)人員收集的審計(jì)證據(jù)，必須具備客觀性、相關(guān)性、充分性和合法性”的要求，但對(duì)審計(jì)證據(jù)如何取證以及如何根據(jù)不同審計(jì)項(xiàng)目獲取哪些證明材料等都沒(méi)有做出詳細(xì)規(guī)定。這導(dǎo)致在相同審計(jì)問(wèn)題的取證上，不同的審計(jì)人員所取得的審計(jì)證據(jù)不同，使得審計(jì)證據(jù)出現(xiàn)五花八門(mén)，沒(méi)有一個(gè)統(tǒng)一的衡量標(biāo)準(zhǔn)［3］。

三、強(qiáng)化審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制的對(duì)策

1、審計(jì)人員的應(yīng)對(duì)措施

審計(jì)人員是審計(jì)證據(jù)的主要收集者，是影響審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的主要因素。要提高審計(jì)證據(jù)質(zhì)量，首先應(yīng)從審計(jì)人員的專業(yè)技能和專業(yè)素質(zhì)入手。

(1)改進(jìn)傳統(tǒng)的審計(jì)手段和查賬方法，提高審計(jì)證據(jù)質(zhì)量

充分發(fā)揮計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)工作，改進(jìn)傳統(tǒng)的審計(jì)手段和查賬方法，提高取證的效率和準(zhǔn)確度。靈活運(yùn)用統(tǒng)計(jì)抽樣方法，使審計(jì)過(guò)程更加程序化、規(guī)范化、科學(xué)化，使審計(jì)查賬客觀科學(xué)，提高審計(jì)效率并減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，也使審計(jì)取證更為科學(xué)嚴(yán)謹(jǐn)。

(2)提高審計(jì)人員責(zé)任心，嚴(yán)格按照審計(jì)程序獲取審計(jì)證據(jù)

審計(jì)人員必須嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則和規(guī)范的審計(jì)程序進(jìn)行審計(jì)和取證，并認(rèn)真做好相關(guān)記錄。首先應(yīng)充分收集能夠證明審計(jì)事項(xiàng)的原始資料、有關(guān)文件和實(shí)物等，不能或不宜取得原始資料、文件和實(shí)物的，可以采取文字記錄、摘錄、復(fù)印、拍照、轉(zhuǎn)儲(chǔ)、下載等方式取得審計(jì)證據(jù)。其次，在審計(jì)手段范圍內(nèi)應(yīng)借鑒法律證據(jù)嚴(yán)密的取證要求，盡量完善審計(jì)證據(jù)要素，對(duì)于會(huì)計(jì)資料的復(fù)核計(jì)算分析要力求無(wú)誤;對(duì)于重要實(shí)物的盤(pán)點(diǎn)要親臨現(xiàn)場(chǎng)，做到證據(jù)語(yǔ)言文字準(zhǔn)確、清楚、明晰，簽名、蓋章齊全，證據(jù)文書(shū)規(guī)范等，并整理、鑒定取證材料，確保審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量。再次，應(yīng)區(qū)別不同審計(jì)事項(xiàng)確定樣本量的大小，使審計(jì)證據(jù)的數(shù)量滿足被審計(jì)事項(xiàng)的要求。最后，審計(jì)組應(yīng)在審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施階段結(jié)束后對(duì)收集的審計(jì)證據(jù)進(jìn)行整理、歸納、分類和評(píng)價(jià)，以便形成相應(yīng)的審計(jì)意見(jiàn)，在編寫(xiě)審計(jì)報(bào)告之前對(duì)審計(jì)證據(jù)的特征進(jìn)行鑒定，如發(fā)現(xiàn)證據(jù)不足，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步組織收集材料;對(duì)審計(jì)取證材料應(yīng)統(tǒng)一保存管理，充分發(fā)揮審計(jì)組集體智慧的力量，確保審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的高水平。

(3)加強(qiáng)審計(jì)人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)

審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的高低，很大程度上取決于審計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)的高低。會(huì)計(jì)師事務(wù)所辦理的各項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，必須由具有相應(yīng)職業(yè)資格和業(yè)務(wù)工作能力的審計(jì)人員承擔(dān)。隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，各行各業(yè)技術(shù)手段不斷更新，知識(shí)含量、科技含量不斷提高，對(duì)取證的審計(jì)人員提出了更高的要求。為了跟上時(shí)代的步伐，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要做好審計(jì)人員的后續(xù)教育和培訓(xùn)工作，鼓勵(lì)員工參加各種業(yè)務(wù)知識(shí)培訓(xùn)和自學(xué)，讓審計(jì)人員及時(shí)更新和補(bǔ)充新知識(shí)，掌握新技能和熟悉新的法律法規(guī)制度，從而提高審計(jì)取證、用證能力。

(4)科學(xué)評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性水平，從宏觀層面控制審計(jì)證據(jù)質(zhì)量

審計(jì)人員判斷審計(jì)證據(jù)是否充分適當(dāng)，首先應(yīng)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效評(píng)估。審計(jì)人員對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，將直接影響到審計(jì)證據(jù)的收集和利用程度。若審計(jì)人員初步評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平較高，說(shuō)明審計(jì)對(duì)象較為復(fù)雜，審計(jì)的內(nèi)容較為廣泛，審計(jì)人員發(fā)表恰當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)的難度就大，失誤的可能性也就越大，這時(shí)審計(jì)人員就要實(shí)施詳細(xì)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序，收集更多的審計(jì)證據(jù)，以便將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受的水平。反之，若評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平較低，則審計(jì)人員只需要執(zhí)行有限的審計(jì)程序，收集較少的審計(jì)證據(jù)。例如被審計(jì)單位業(yè)務(wù)復(fù)雜，內(nèi)部控制制度較落后，管理當(dāng)局的真誠(chéng)度值得懷疑，財(cái)務(wù)狀況惡化，則可以認(rèn)為面臨著較高的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)?；蛘哒f(shuō)若將其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為高水平，審計(jì)人員應(yīng)更加重視審計(jì)證據(jù)的獲取數(shù)量和質(zhì)量。另外需要進(jìn)行評(píng)估的是“重要性”水平。重要性是影響審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的重要因素之一，審計(jì)人員應(yīng)對(duì)重要性水平做出科學(xué)的判斷。重要性是一種容忍錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的最高界限，它與審計(jì)證據(jù)成反向關(guān)系。重要性水平定得越低，說(shuō)明可容忍的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)程度越小，就應(yīng)該執(zhí)行越充分的審計(jì)程序，獲得更多的審計(jì)證據(jù);反之，如果重要性水平定得越高，說(shuō)明可容忍的錯(cuò)誤或漏報(bào)程度越大，則可執(zhí)行有限的審計(jì)程序，獲取的審計(jì)證據(jù)也可相對(duì)少些。

(5)強(qiáng)化審計(jì)證據(jù)的證明力，提高審計(jì)證據(jù)質(zhì)量

作為受托審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，由于在取證手段上沒(méi)有行政執(zhí)法部門(mén)的處罰規(guī)定以及司法部門(mén)司法權(quán)的約束，加之對(duì)外查證時(shí)法律未賦予相關(guān)單位和人員提供證明的義務(wù)，如對(duì)銀行詢函的回復(fù)沒(méi)有強(qiáng)制性，從而導(dǎo)致審計(jì)證據(jù)證明力不足。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該加強(qiáng)與國(guó)家相關(guān)部門(mén)的理解與溝通，使國(guó)家機(jī)關(guān)給予高度配合，保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所能順利取得客觀有效的審計(jì)證據(jù)。

另外，我國(guó)應(yīng)強(qiáng)化對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)核算行為的規(guī)范和約束。被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)核算不規(guī)范，人為操縱因素過(guò)多，有的沒(méi)有設(shè)置規(guī)范的管理權(quán)限，未嚴(yán)格劃分會(huì)計(jì)和出納的工作范圍;有的原始憑證簽字不全，自批自報(bào)現(xiàn)象更是屢見(jiàn)不鮮。這些現(xiàn)象嚴(yán)重影響了注冊(cè)會(huì)計(jì)師取得的審計(jì)證據(jù)的證明力。國(guó)家應(yīng)促使各企業(yè)建立和完善現(xiàn)代企業(yè)管理制度，建立規(guī)范的法人治理機(jī)構(gòu)和強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督作用，嚴(yán)格規(guī)范會(huì)計(jì)操作程序，從根本上提高和控制整體審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量。

2、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的應(yīng)對(duì)措施

會(huì)計(jì)師事務(wù)所是審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的最后承受者，是審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制的主要監(jiān)督者，負(fù)有對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行最后把關(guān)的責(zé)任。因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立健全審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制制度，確保審計(jì)證據(jù)質(zhì)量。

(1)規(guī)范審計(jì)證據(jù)取證決策

取證決策，即針對(duì)取證程序、取證樣本及取證時(shí)間的決策。審計(jì)過(guò)程中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要對(duì)以下程序或方法做出規(guī)范:審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)程序的決策，以取得相關(guān)可靠的證據(jù);選取樣本的規(guī)模及構(gòu)成的決策，以取得充分的證據(jù);進(jìn)行取證時(shí)間的決策，以取得及時(shí)的證據(jù)?？梢?jiàn)取證決策與審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量特征有著密切關(guān)系。此外，要根據(jù)不同類型的審計(jì)項(xiàng)目，結(jié)合審計(jì)取證工作的需要，制定出規(guī)范審計(jì)取證范圍、審計(jì)證據(jù)內(nèi)容和審計(jì)證據(jù)收集方法的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，減少審計(jì)人員因經(jīng)驗(yàn)不足致使審計(jì)取證不到位的概率，提高審計(jì)工作的效果與效率［4］。同時(shí)應(yīng)建立審計(jì)人員廉潔工作制度，促使審計(jì)人員自覺(jué)遵守審計(jì)紀(jì)律。

(2)強(qiáng)化審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制責(zé)任約束機(jī)制

一方面，建立并完善審計(jì)取證工作分級(jí)負(fù)責(zé)制和過(guò)錯(cuò)責(zé)任追究制，明確各審計(jì)人員的責(zé)任，各負(fù)其責(zé)。審計(jì)組長(zhǎng)、主審、一般審計(jì)人員，都要充分履行自己的職責(zé)，認(rèn)真做好自己份內(nèi)的工作。另一方面，審計(jì)人員應(yīng)對(duì)其收集的審計(jì)證據(jù)嚴(yán)重失實(shí)，或者隱匿、篡改、毀棄審計(jì)證據(jù)的行為承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任;審計(jì)組組長(zhǎng)應(yīng)對(duì)重要審計(jì)事項(xiàng)未收集審計(jì)證據(jù)，或者審計(jì)證據(jù)不足以支持審計(jì)結(jié)論造成嚴(yán)重后果的行為承擔(dān)責(zé)任。

(3)建立會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量考評(píng)制度

審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量考評(píng)，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)已完成的審計(jì)項(xiàng)目全過(guò)程進(jìn)行系統(tǒng)分析、評(píng)價(jià)，以確定審計(jì)項(xiàng)目預(yù)期目標(biāo)是否達(dá)到，預(yù)期績(jī)效是否實(shí)現(xiàn)的一項(xiàng)內(nèi)控質(zhì)量考核活動(dòng)。具體考評(píng)內(nèi)容包括審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)程序、審計(jì)方法、審計(jì)組織形式、審計(jì)成果、審計(jì)績(jī)效等。對(duì)已完成的審計(jì)項(xiàng)目，會(huì)計(jì)師事務(wù)所每年都應(yīng)組織各業(yè)務(wù)科室進(jìn)行互評(píng)，對(duì)優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目給予精神鼓勵(lì)和物質(zhì)鼓勵(lì)。

傳統(tǒng)的審計(jì)質(zhì)量主要包括審計(jì)工作質(zhì)量和審計(jì)報(bào)告質(zhì)量，而審計(jì)證據(jù)質(zhì)量是審計(jì)工作質(zhì)量和審計(jì)報(bào)告質(zhì)量的核心方面。加強(qiáng)審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制是強(qiáng)化審計(jì)質(zhì)量控制的重中之重，完善的審計(jì)證據(jù)質(zhì)量控制制度可以確保注冊(cè)會(huì)計(jì)師收集到合乎要求的審計(jì)證據(jù)以有效支持審計(jì)結(jié)論以及審計(jì)意見(jiàn)的發(fā)表。我們應(yīng)從人本角度把握好審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量，并要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所制定合乎要求的規(guī)章制度，規(guī)范審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量控制方法，強(qiáng)化審計(jì)證據(jù)的證明力，使審計(jì)證據(jù)質(zhì)量走上軌道。

［1］黃秀琴.論內(nèi)部審計(jì)中審計(jì)證據(jù)的重要性 ［J］.山東煤礦科技，2003，(2):18.

［2］畢秀玲，薛 巖.我國(guó)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制問(wèn)題及對(duì)策研究［J］.審計(jì)研究，2005，(3):34.

［3］陳漢文，張志毅.會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制［M］.遼寧:東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2002，24－33.

［4］林鐘高，王文彬.審計(jì)證據(jù)學(xué)綜論［M］.上海:上海三聯(lián)書(shū)店，1996，47－52.