【摘要】企業(yè)內(nèi)部控制制度的建立、健全和有效，是提高企業(yè)經(jīng)營管理水平和風(fēng)險防范能力、促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營機(jī)制有序運(yùn)轉(zhuǎn)的前提，而企業(yè)內(nèi)部控制制度評審則是促進(jìn)企業(yè)完善內(nèi)控制度并有效實(shí)施的基礎(chǔ)。本文通過探討把內(nèi)控制度評審做為一項(xiàng)審計內(nèi)容或一種審計方法在實(shí)踐中的應(yīng)用，從而有效促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制制度的建立健全和有效性。

內(nèi)部控制制度是指企業(yè)為提高管理水平和經(jīng)濟(jì)效益，實(shí)現(xiàn)既定經(jīng)濟(jì)方針、目標(biāo)而在企業(yè)內(nèi)部建立的一種自我制約和控制的組織、程序、手續(xù)、方針和制度的總稱。建立和完善內(nèi)控制度，是控制和協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)部各種活動，減少錯弊的發(fā)生，提高工作效率，保證企業(yè)預(yù)期目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，從而促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營機(jī)制有序運(yùn)轉(zhuǎn)的前提保證。企業(yè)內(nèi)控制度是企業(yè)管理的支架，是建立現(xiàn)代企業(yè)制度必不可少的重要內(nèi)容，內(nèi)控制度的建立健全和執(zhí)行效果對提高企業(yè)的效益、效率和效果至關(guān)重要。2008年6月28日，五部委聯(lián)合發(fā)布了我國首部《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，該規(guī)范標(biāo)志著我國在加強(qiáng)和規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制，提高企業(yè)經(jīng)營管理水平和風(fēng)險防范能力，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展方面取得了重大突破。內(nèi)部審計是內(nèi)部控制五要素之一——內(nèi)部環(huán)境的一項(xiàng)重要組成部分，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。在企業(yè)內(nèi)審部門的工作實(shí)踐中，開展內(nèi)控制度評審，通常把內(nèi)控制度評審作為一項(xiàng)審計內(nèi)容或一種審計方法，在審計項(xiàng)目中廣泛應(yīng)用。它對強(qiáng)化企業(yè)經(jīng)營管理，堵塞漏洞，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，起到了積極作用。

一、作為一項(xiàng)審計內(nèi)容在實(shí)踐中的運(yùn)用

隨著內(nèi)審工作的不斷發(fā)展，內(nèi)部審計的職能作用已經(jīng)從單一的財務(wù)收支審計、單純的查錯防弊，轉(zhuǎn)向到制度審計、管理審計領(lǐng)域，已經(jīng)成為現(xiàn)代企業(yè)制度中強(qiáng)化監(jiān)督約束機(jī)制，實(shí)行科學(xué)管理，保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動健康發(fā)展的重要手段。內(nèi)審部門在企業(yè)中的特殊地位，使內(nèi)部審計部門有充足的時間將開展內(nèi)控制度評審作為一個專題審計項(xiàng)目進(jìn)行，也可以將內(nèi)部控制的各個環(huán)節(jié)，各個組成部分作為審計對象進(jìn)行單獨(dú)評審，利用對本企業(yè)內(nèi)部控制情況了解得比較全面和詳細(xì)的優(yōu)勢，準(zhǔn)確把握內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)，有針對性的、連續(xù)的跟蹤審計監(jiān)督，督促和幫助有關(guān)控制部門逐步加強(qiáng)和完善內(nèi)部控制制度，充分發(fā)揮內(nèi)部控制的作用，提高執(zhí)行效果。內(nèi)控制度評審，作為一項(xiàng)審計內(nèi)容，主要應(yīng)用于以下幾個主要環(huán)節(jié)，并收到了良好效果。

（一）生產(chǎn)環(huán)節(jié)的控制評審

煤炭企業(yè)是單一產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)，由于其生產(chǎn)條件及環(huán)境的特殊性，對該環(huán)節(jié)進(jìn)行控制與監(jiān)督，僅限于原煤落地后，對資源的計量和管理上。評審要點(diǎn)是信息資料的完整性與真實(shí)性。各職能部門的生產(chǎn)統(tǒng)計資料是否完整，相互是否一致。即生產(chǎn)調(diào)度臺帳、盤點(diǎn)表、地測科的盤點(diǎn)圖與財務(wù)報表數(shù)據(jù)是否一致，保存是否完整。通過對這些原始生產(chǎn)資料的審查與核對，核實(shí)資源量的真實(shí)性。有的生產(chǎn)單位，不太注重原始生產(chǎn)記錄及資料的妥善保管，存在生產(chǎn)調(diào)度、技術(shù)、地測等職能部門計量口徑不統(tǒng)一，造成核實(shí)產(chǎn)量無依據(jù)，各相互聯(lián)系的職能部門之間彼此脫節(jié)，對資源量的統(tǒng)計數(shù)據(jù)相互不一致，失去控制的現(xiàn)象。內(nèi)審部門通過檢查核實(shí)這方面的內(nèi)容，是可以有效促進(jìn)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的內(nèi)控制度運(yùn)行逐漸步入正規(guī)循環(huán)的。

（二）銷售業(yè)務(wù)的控制與評審

銷售業(yè)務(wù)是企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)之一，也是解決企業(yè)收入的重要環(huán)節(jié)。一個完善的銷售管理機(jī)制，是企業(yè)防止資產(chǎn)及經(jīng)濟(jì)利益流失的重要保證，開展銷售環(huán)節(jié)的內(nèi)控制度評審，對已有的制度進(jìn)行完善，進(jìn)一步加強(qiáng)銷售管理，對提高企業(yè)經(jīng)營管理水平，防止利益流失，具有重要意義。對于集團(tuán)統(tǒng)管對外銷售權(quán)的管理體制而言，基層單位主要根據(jù)銷售提煤單建好臺賬，把好原煤出庫關(guān)即可。而對于有自主銷售權(quán)的基層生產(chǎn)單位來說，則需要從不相容崗位是否分離；客戶信用管理與銷售合同協(xié)議的審批、簽訂；產(chǎn)品的發(fā)貨、出庫；銷售與發(fā)貨各環(huán)節(jié)的相關(guān)記錄是否完整及應(yīng)收款項(xiàng)的管理制度是否健全等方面來加強(qiáng)控制。尤其要加強(qiáng)汽運(yùn)、地銷煤炭的管理工作，強(qiáng)調(diào)對地銷碼單的管理及監(jiān)磅管理，制定崗位責(zé)任制，規(guī)定過磅必須三人負(fù)責(zé)，其中，兩人過磅，一人監(jiān)磅。地銷記錄必須每天及時上報調(diào)度、銷售部門，保證記量準(zhǔn)確。

（三）材料物資管理環(huán)節(jié)的控制與評審

材料物資管理是否科學(xué)、合理，直接影響到原煤成本，是企業(yè)實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)，維護(hù)流動資產(chǎn)的安全完整的一種內(nèi)部自我協(xié)調(diào)、制約和監(jiān)督的控制系統(tǒng)。做為基層生產(chǎn)單位，材料的采購和保管均由集團(tuán)物資管理中心統(tǒng)一管理，做為材料物資的領(lǐng)用單位，內(nèi)審要做到的工作主要是物資領(lǐng)用計劃的控制、審核及評審。目前，各基層用料單位普遍存在計劃的編報未充分結(jié)合產(chǎn)量、進(jìn)尺計劃等生產(chǎn)任務(wù)來測算物資需要量。上報計劃時，往往是月初編報的計劃較低，每月中旬追加的計劃量大，占原計劃的50％以上，不但失去計劃控制的意義，也導(dǎo)致集團(tuán)物資管理部門不能合理組織貨源。鑒于此，審計部門應(yīng)積極參與對采購計劃的審核，并不定期抽查直接領(lǐng)料部門小倉庫的物資儲量。并采取由審計、企管、供應(yīng)、財務(wù)部門共同審核監(jiān)督的辦法，合理編制計劃、控制計劃追加比例，并把計劃編制準(zhǔn)確率納入單位負(fù)責(zé)人的考核體系。

（四）工程項(xiàng)目內(nèi)部控制與評審

單位的工程項(xiàng)目投資大、周期長，從而決定了其風(fēng)險大的特性，從而也決定了實(shí)施工程項(xiàng)目內(nèi)部控制的重要意義。開展工程項(xiàng)目內(nèi)部控制與評審，主要包括：工程項(xiàng)目的招標(biāo)、工程造價和施工、工程變更及驗(yàn)收等方面的內(nèi)容。例如工程項(xiàng)目的招標(biāo)從項(xiàng)目立項(xiàng)的必要性、發(fā)布招標(biāo)公告、確定中標(biāo)人、簽訂書面合同等環(huán)節(jié)內(nèi)控制度進(jìn)行評審，評價整個招標(biāo)過程是否公平、公正。工程造價控制可以委托具備相應(yīng)資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)開展工程造價咨詢，并審核預(yù)算的合理性。工程施工是否實(shí)行嚴(yán)格的概預(yù)算管理，用料是否符合標(biāo)準(zhǔn)，是否施行嚴(yán)格的工程監(jiān)理制度。重大項(xiàng)目變更有無重新履行審批手續(xù)，工程完工驗(yàn)收制度是否健全等內(nèi)容。審計中，參照以上內(nèi)容進(jìn)行工程項(xiàng)目內(nèi)控制度評審，對企業(yè)實(shí)現(xiàn)工程項(xiàng)目管理目標(biāo)，提高單位資金使用效率具有重要意義。

二、作為一種審計方法在實(shí)踐中的應(yīng)用

在對下屬獨(dú)立核算單位進(jìn)行專項(xiàng)審計時，把內(nèi)控制度評審作為一種審計方法，利用評審結(jié)果，制定下一步的審計工作方案，確定項(xiàng)目審計的范圍、重點(diǎn)和方法，會收到事半功倍的效果。一方面，可以提高審計工作效率，保證審計質(zhì)量，別一方面，可以幫助被審計單位完善內(nèi)控制度，不斷提高企業(yè)經(jīng)營管理水平及經(jīng)濟(jì)效益。

（一）職務(wù)分離控制制度評審。職務(wù)分離控制，是指將某些職務(wù)分別由兩個或兩個以上的工作人員擔(dān)任，以避免或減少發(fā)生差錯和弊端而進(jìn)行的控制。需要分離的職務(wù)一般指不相容職務(wù)。對不相容職務(wù)，單位領(lǐng)導(dǎo)都知道設(shè)置相應(yīng)的崗位，也安排有必需的工作人員，但在執(zhí)行過程中，有些單位領(lǐng)導(dǎo)只重形式，不重實(shí)質(zhì)，或直接安排其信任的一名工作人員，集不相容職務(wù)于一身，或因工作人員的因素，使職務(wù)分離制度執(zhí)行效果有名無實(shí)。所有這些，都需要審計部門有針對性地進(jìn)行監(jiān)督檢查，通過進(jìn)行符合性測試，對未執(zhí)行職務(wù)分離制度的單位，可作為一種審計方式，有針對性地確定工作重點(diǎn)。如：在對某商品零售單位進(jìn)行財務(wù)收支審計過程中，翻閱該單位的商品采購憑證時，發(fā)現(xiàn)商品采購憑證或未附驗(yàn)收單，或驗(yàn)收單上無采購、驗(yàn)收人員簽字蓋章。經(jīng)詢問，商品采購全過程由經(jīng)理一人包辦，采購、驗(yàn)收、保管形同虛設(shè)。根據(jù)這一現(xiàn)象，審計人員首先肯定了其商品采購環(huán)節(jié)內(nèi)控制度不健全，由此，決定對庫存商品進(jìn)行重點(diǎn)審查，審計效果立竿見影。

（二）按業(yè)務(wù)程序進(jìn)行控制與評審。業(yè)務(wù)程序控制，是指企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理活動必須經(jīng)過的環(huán)節(jié)和流程的控制。在對下屬單位進(jìn)行審計時，根據(jù)被審單位生產(chǎn)程序簡單，單位小的特點(diǎn)，可以按照生產(chǎn)經(jīng)營活動的流程，進(jìn)行各環(huán)節(jié)的監(jiān)督與檢查。通過對生產(chǎn)、銷售、財產(chǎn)物資和管理與控制，核實(shí)產(chǎn)品計量是否準(zhǔn)確，有無虛報瞞報產(chǎn)量的事實(shí)。產(chǎn)品銷售是否真實(shí)，有無帳外銷售。庫存物資是否安全完整，材料消耗有無損失浪費(fèi)等問題。如：以對某多產(chǎn)品生產(chǎn)單位進(jìn)行經(jīng)濟(jì)效益審計時，發(fā)現(xiàn)該單位生產(chǎn)用料（帶鋼、鐵絲等）與產(chǎn)成品（各種規(guī)格的錨桿、金屬網(wǎng)等）、生產(chǎn)區(qū)都在院內(nèi)，無明顯界限，生產(chǎn)人員隨用隨拿。經(jīng)調(diào)查了解，該單位未制定材料消耗定額，材料管理粗放。因該單位的生產(chǎn)特點(diǎn)是：生產(chǎn)材料品種較少，而產(chǎn)成品規(guī)格型號及品種種類較多，邊角廢料少。所以比較適合用材料消耗定額來控制材料消耗。根據(jù)被審單位目前的材料管理現(xiàn)狀，可以判定其材料消耗環(huán)節(jié)存在漏洞，應(yīng)重點(diǎn)檢查庫存物資的安全完整，對產(chǎn)成品、原材料進(jìn)行實(shí)地盤點(diǎn)，倒算消耗量，核對帳實(shí)是否相符。并根據(jù)審計結(jié)果，提出了制定消耗定額的建議。

綜上所述，內(nèi)控制度評審是企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營管理活動和自身發(fā)展的需要，是企業(yè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行走向有序、規(guī)范的必然要求，也是內(nèi)部審計發(fā)展的必然趨勢。實(shí)踐證明，內(nèi)控制度評審，無論作為一項(xiàng)審計內(nèi)容，還是作為一種審計方式，都有助于內(nèi)部審計工作質(zhì)量及效率的提高，通過對內(nèi)部控制的評價，有利于發(fā)現(xiàn)問題的根源，提出切實(shí)可行的建議。對有關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行實(shí)質(zhì)性審查時，能夠較準(zhǔn)確地確定審查范圍和重點(diǎn)。內(nèi)部控制與內(nèi)部審計是相互依存、相互促進(jìn)的，運(yùn)用內(nèi)控制度評審，會使內(nèi)部審計的內(nèi)向服務(wù)職能得到充分發(fā)揮，不斷提高企業(yè)的經(jīng)營管理水平。

作者簡介：于冠軍（1971-），男，會計師，中國平煤神馬集團(tuán)六礦，研究方向：財務(wù)理論與實(shí)踐。

（責(zé)任編輯：李娜）