會計師事務(wù)所綜合評價指標(biāo)體系的探討

黃勝華

(河南工程學(xué)院 會計學(xué)院，河南 鄭州 451191)

目前，我國會計師事務(wù)所的發(fā)展存在諸多問題，比較典型的有:組織形式不盡完善、事務(wù)所從業(yè)的獨立性有待提高、忽視人力資源建設(shè)、行業(yè)監(jiān)管機(jī)制不健全等。如何對會計師事務(wù)所進(jìn)行綜合評價，并形成科學(xué)、客觀、公正的評價結(jié)果，是近年來注冊會計師行業(yè)多次探討卻未達(dá)成共識問題。

加強(qiáng)對會計師事務(wù)所的綜合評價，并將評價結(jié)果對外公布，意義重大。一方面可以貫徹落實《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)財政部關(guān)于加快發(fā)展我國注冊會計師行業(yè)若干意見的通知》(國辦發(fā)［2009］56 號)，提高企事業(yè)單位會計信息質(zhì)量，促進(jìn)注冊會計師行業(yè)的公平有序競爭，加快形成大中小會計師事務(wù)所協(xié)調(diào)發(fā)展的合理布局;另一方面可以推動財政部發(fā)布的《關(guān)于引導(dǎo)企業(yè)科學(xué)規(guī)范選擇會計師事務(wù)所的指導(dǎo)意見》(財會［2011］15 號)的貫徹落實，使企業(yè)能夠根據(jù)評價結(jié)果，科學(xué)地選擇與自身規(guī)模、行業(yè)地位和社會影響相適應(yīng)的會計師事務(wù)所。

一、會計師事務(wù)所綜合評價指標(biāo)體系構(gòu)建原則

評價原則應(yīng)是評價主體共同遵守的準(zhǔn)則，并接受社會公眾和輿論的監(jiān)督。由于會計師事務(wù)所綜合評價是一項受多因素影響的復(fù)雜工作，為了防止評價結(jié)果的偏差擴(kuò)大，在選擇和確定會計師事務(wù)所綜合評價指標(biāo)時，既要考慮評價指標(biāo)在理論上的必要性，又要考慮其數(shù)據(jù)采集在現(xiàn)實中的可行性，所以在設(shè)計綜合評價指標(biāo)體系時應(yīng)遵循如下原則:

(一)科學(xué)性原則

科學(xué)性原則是指評價指標(biāo)設(shè)計的理論、方法、規(guī)則都以科學(xué)理論為基礎(chǔ)，以科學(xué)方法為指導(dǎo)，使評價指標(biāo)體系能夠在邏輯結(jié)構(gòu)上合理，評價指標(biāo)基本概念清晰，能夠抓住會計師事務(wù)所綜合實力的本質(zhì)，每一項評價指標(biāo)都應(yīng)具有針對性，進(jìn)而達(dá)到綜合評價的目的。

(二)可操作性原則

可操作性原則是指在滿足評價目的需要的前提下，從會計師事務(wù)所的實際情況出發(fā)，評價指標(biāo)應(yīng)力爭達(dá)到概念明確、定義清楚，指標(biāo)數(shù)據(jù)應(yīng)易于獲取，而且指標(biāo)的內(nèi)容不應(yīng)太過復(fù)雜，以免給綜合評價工作帶來不必要的麻煩。

(三)相對指標(biāo)與絕對指標(biāo)相結(jié)合原則

評價指標(biāo)的表現(xiàn)形式既可以是相對數(shù)，即相對指標(biāo)，也可以是絕對數(shù)，即絕對指標(biāo)。相對指標(biāo)反映速度、結(jié)構(gòu)、比率等，但只能反映綜合實力的相對水平，不能反映整體實力水平，可以用來衡量不同規(guī)模會計師事務(wù)所在某一方面的綜合實力。絕對指標(biāo)反映總量、規(guī)模等，反映整體水平，但不能反映綜合實力的相對水平，可以用來衡量相同規(guī)模會計師事務(wù)所在某一方面的綜合實力。因此，在設(shè)計綜合評價指標(biāo)體系時，應(yīng)采取相對指標(biāo)與絕對指標(biāo)相結(jié)合的原則。

(四)定量指標(biāo)與定性指標(biāo)相結(jié)合原則

定量指標(biāo)較為直觀，可以計算出具體的數(shù)值，并可以制定明確的評價標(biāo)準(zhǔn)，通過量化的表述，使評價結(jié)果更為客觀。同時，會計師事務(wù)所綜合實力評價是一項復(fù)雜的系統(tǒng)工程，涉及職業(yè)道德建設(shè)、內(nèi)部治理等方面的評價指標(biāo)。這些指標(biāo)難以量化，但對于評價會計師事務(wù)所綜合實力又十分重要，需要采取定性的方法加以描述。因此，為了使評價結(jié)果更具綜合性，在設(shè)計綜合評價指標(biāo)體系時，應(yīng)采取定量指標(biāo)與定性指標(biāo)相結(jié)合的原則。［1］

二、會計師事務(wù)所綜合評價指標(biāo)體系構(gòu)建思路

對注冊會計師的信用評價制度源于美國，起因是20 世紀(jì)70 年代初期美國多家上市公司接連出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)不靈，甚至倒閉的情況。與此同時，由注冊會計師鑒證的財務(wù)報表，經(jīng)查有嚴(yán)重不實，進(jìn)而使公眾投資者承擔(dān)了重大的損失。在美國，對注冊會計師的信用評價以事務(wù)所整體為對象，評價結(jié)果公開存放，可供公眾閱覽，但評價只列舉重大缺陷而沒有評分或評等級。我國臺灣地區(qū)也開展注冊會計師的信用評價工作，主要抽查個別審計案件的工作內(nèi)容，以判定注冊會計師的誠信水平。這種評價方法主要與臺灣的注冊會計師較多、單獨執(zhí)業(yè)且事務(wù)所規(guī)模不大有很大關(guān)系。

國外學(xué)者對會計師事務(wù)所綜合評價指標(biāo)主要側(cè)重于事務(wù)所規(guī)模、行業(yè)專長、組織形式、是否被訴訟、獨立性、品牌聲譽(yù)、風(fēng)險意識等幾個方面。［2］國內(nèi)學(xué)者對事務(wù)所綜合評價問題也進(jìn)行了深入的研究，根據(jù)相關(guān)文獻(xiàn)，評價指標(biāo)主要側(cè)重于營業(yè)收入、注冊會計師人數(shù)、從業(yè)人員數(shù)量、事務(wù)所成立時間的長短等幾個方面。［3］

會計師事務(wù)所綜合實力的高低可以從多方面體現(xiàn)，比如事務(wù)所的規(guī)模、事務(wù)所的內(nèi)部治理水平、事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量等。同時，這些方面的影響因素又相互交錯在一起，相互制約，相互作用。因此，筆者在設(shè)計評價指標(biāo)時，本著理論聯(lián)系實際、理論為實踐服務(wù)的初衷，在參考國內(nèi)外相關(guān)學(xué)者研究成果的基礎(chǔ)上，結(jié)合河南省會計師事務(wù)所的具體情況，在中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的《會計師事務(wù)所綜合評價辦法》的理論指導(dǎo)下，有針對性地選取了會計師事務(wù)所規(guī)模、執(zhí)業(yè)素質(zhì)、內(nèi)部治理、審計業(yè)務(wù)質(zhì)量等四個方面來構(gòu)建會計師事務(wù)所綜合評價指標(biāo)體系，以達(dá)到對會計師事務(wù)所進(jìn)行微觀評價的評價目的。

三、會計師事務(wù)所綜合評價指標(biāo)體系的構(gòu)建

根據(jù)以上評價指標(biāo)體系的構(gòu)建原則和構(gòu)建思路，結(jié)合中國注冊會計師協(xié)會和各省注冊會計師協(xié)會關(guān)于會計師事務(wù)所的綜合評價辦法，筆者在設(shè)計評價指標(biāo)時，除吸收評價辦法中原有評價指標(biāo)外又增加了新的指標(biāo)以彌補(bǔ)其不足。筆者所設(shè)計的會計師事務(wù)所綜合評價指標(biāo)體系如表1 所示。按照指標(biāo)性質(zhì)的不同，評價指標(biāo)體系主要包括如下幾個部分的內(nèi)容:第一，定量指標(biāo)。定量指標(biāo)是評價指標(biāo)體系的第一層次，是對會計師事務(wù)所綜合實力的量化評價，是綜合評價中最基礎(chǔ)的指標(biāo)，關(guān)系到整個評價體系的科學(xué)性和客觀性。第二，定性指標(biāo)。由于定量指標(biāo)不能反映會計師事務(wù)所的職業(yè)道德建設(shè)、內(nèi)部治理等非定量方面的情況，而這些方面在評價過程中又十分重要，直接影響到對會計師事務(wù)所的綜合實力作出客觀合理的評價，因此，設(shè)計的評價指標(biāo)還應(yīng)包括定性指標(biāo)部分。第三，備抵指標(biāo)。備抵指標(biāo)是指會計師事務(wù)所以及注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中的執(zhí)業(yè)行為違反相關(guān)規(guī)定而受到行業(yè)相關(guān)管理部門的各種懲處的情況。備抵指標(biāo)是用以對定量指標(biāo)和定性指標(biāo)的內(nèi)容進(jìn)行校正的輔助指標(biāo)。［1］

表1 會計師事務(wù)所綜合評價指標(biāo)體系表

利用上述評價指標(biāo)體系，采用分類計分評價的方法，可以對不同規(guī)模的會計師事務(wù)所進(jìn)行評價，通過從基礎(chǔ)數(shù)據(jù)采集到綜合評價結(jié)果形成的全過程來對綜合評價指標(biāo)體系進(jìn)行檢驗。即通過將實際評價結(jié)果與行業(yè)相關(guān)管理部門日常監(jiān)管所掌握的情況相比對，以確定綜合評價是否符合實際狀況，是否能夠客觀地反映會計師事務(wù)所綜合實力的現(xiàn)實狀況。

［1］胡紹奎.吉林省會計師事務(wù)所綜合評價系統(tǒng)項目設(shè)計研究［D］.長春:吉林大學(xué)，2007.

［2］洪敏.我國會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價［J］.財會通訊(綜合)，2011(4)(下):95－97.

［3］申富平，郭穎，丁含.會計師事務(wù)所審計質(zhì)量評價的研究文獻(xiàn)述評［J］.中國注冊會計師，2011(4):72－74.