□文/張大權(quán) 王逢娜

（云南省審計廳 云南·昆明）

國有企業(yè)改制過程中的國有資產(chǎn)流失是指企業(yè)改制、改組、兼并、出售、拍賣等資產(chǎn)重組活動過程中國有資產(chǎn)通過各種渠道流失。改制過程中國有資產(chǎn)流失渠道是多種多樣的，有的不按照《國有資產(chǎn)評估管理辦法》對國有資產(chǎn)進行評估；有的有意低估、漏估；有的以低價或無償?shù)男问綄匈Y產(chǎn)轉(zhuǎn)化為集體和個人財產(chǎn)；有的主動放棄對合理債權(quán)的追索；有的國有土地使用權(quán)等無形資產(chǎn)不作價；有的轉(zhuǎn)移、隱匿國有資產(chǎn)，賬外設(shè)賬，侵占國有資產(chǎn)。這種現(xiàn)象在企業(yè)改制中并非孤立的、偶然的。筆者認為，出現(xiàn)上述問題，其中一個重要的原因在于國有企業(yè)改制審計中單單依靠獨立審計，卻缺乏對獨立審計的監(jiān)督制衡機制，從而使獨立審計結(jié)果成為國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)交易的唯一依據(jù)。從日前我國對獨立審計的監(jiān)督管理來看，表面上，財政部、證監(jiān)會和中注協(xié)都對獨立審計進行監(jiān)管，但仔細分析我們會發(fā)現(xiàn)，財政部的主要職責在于監(jiān)管國家的財政收支、財稅政策和國有資本金的基礎(chǔ)工作，證監(jiān)會的主要職責在于監(jiān)管證券期貨市場，他們都不是專門的審計監(jiān)督機構(gòu)；中注協(xié)雖然具有監(jiān)督檢查會計師事務所與注冊會計師執(zhí)業(yè)情況的職責，但“準政府”的性質(zhì)又使其難以發(fā)揮自律監(jiān)管的作用。因而，我國實際上缺乏對獨立審計的監(jiān)督管理，特別是對國有企業(yè)改制獨立審計的監(jiān)督管理。

一、政府審計參與國有企業(yè)改制審計監(jiān)督的理論基礎(chǔ)和法律依據(jù)

由于政府審計機關(guān)是專門的專業(yè)性的審計監(jiān)督機構(gòu)，具有較強的獨立性和權(quán)威性，它有能力也有動力參與到國有企業(yè)改制的審計監(jiān)督中。將政府審計引入國有企業(yè)改制的審計監(jiān)督，不僅有其現(xiàn)實需要，也有其理論基礎(chǔ)和法律依據(jù)。

（一）政府審計參與國有企業(yè)改制審計監(jiān)督的理論基礎(chǔ)。公認的審計理論認為，受托經(jīng)濟責任關(guān)系是審計存在的前提，審計是以保證和促進受托經(jīng)濟責任的全面有效履行為目標。國有企業(yè)接受政府委托管理屬于全民所有的公共資金和資源，同時也要受到政府對其經(jīng)濟責任（即公共受托責任）的監(jiān)督約束，這種約束方式就表現(xiàn)為政府審計。此外，獨立審計機構(gòu)具有“經(jīng)濟人”的屬性，它可能在經(jīng)濟利益的驅(qū)動下，做出有違社會利益的行為。而政府的主要功能在于彌補市場的缺陷，維護公眾的利益。政府審計參與國有企業(yè)改制的審計監(jiān)督，將為獨立審計創(chuàng)造一種監(jiān)督制衡機制，糾正獨立審計的可能偏差，從而更好地履行公共受托責任。

（二）政府審計參與國有企業(yè)改制審計監(jiān)督的法律依據(jù)。根據(jù)《中華人民共和國審計法》有關(guān)規(guī)定，審計機關(guān)有權(quán)對國有企業(yè)的資產(chǎn)、負債、損益等進行審計監(jiān)督；對國有資本占控股地位或主導地位的企業(yè)、金融機構(gòu)的審計監(jiān)督由國務院規(guī)定；審計機關(guān)按照國家有關(guān)規(guī)定，對國家機關(guān)和依法屬于審計機關(guān)審計監(jiān)督對象的其他單位的主要負責人，在任職期間對本地區(qū)、本部門或者本單位的財政收支、財務收支，以及有關(guān)經(jīng)濟活動，應負經(jīng)濟責任的履行情況進行審計監(jiān)督；社會審計機構(gòu)審計的單位依法屬于審計機關(guān)審計監(jiān)督對象的，審計機關(guān)按照國務院的規(guī)定，有權(quán)對該社會審計機構(gòu)出具的相關(guān)審計報告進行核查?？梢?，發(fā)揮政府審計在國有企業(yè)改制中的審計監(jiān)督作用，是政府審計機關(guān)全面履行其法律職責的重要途徑。

二、政府審計參與國有企業(yè)改制審計監(jiān)督可能面臨的障礙

政府審計參與國有企業(yè)改制審計監(jiān)督既有現(xiàn)實需要也有理論基礎(chǔ)和法律依據(jù)，但是也會面臨著各種障礙。筆者認為，這主要表現(xiàn)在兩個方面:一是政府審計資源有限；二是參與國有企業(yè)改制審計監(jiān)督將加大政府審計風險。

（一）政府審計資源有限障礙?，F(xiàn)階段，我國政府審計主要承擔著政府部門財政預算執(zhí)行、財政專項資金、重大投資、共用建設(shè)項目、金融機構(gòu)、企事業(yè)單位的財務收支等方面的審計監(jiān)督。1983～2008年全國財政總收支由2，541.5億元上升到123，923.01億元，相當于25年前的48.76倍，而全國國家審計人員是由16，200人增加到89，000人，只相當于25年前的5.49倍。我國國家審計人員的人均財政監(jiān)督任務由1，568.83萬元/人上升到13，923.93萬元/人，相當于25年前的8.88倍。由此可見，我國目前政府審計人員數(shù)量很有限。將政府審計引入國有企業(yè)改制的審計監(jiān)督，就要面臨人力不足的障礙。

另外，政府審計現(xiàn)有人員結(jié)構(gòu)不盡合理，主要表現(xiàn)在:年齡結(jié)構(gòu)偏大，專業(yè)結(jié)構(gòu)單一，復合型人才稀缺?？傊瑢I(yè)勝任能力不強，這也構(gòu)成了將政府審計引入國有企業(yè)改制審計監(jiān)督的障礙。

（二）加大政府審計風險的障礙。政府審計參與國有企業(yè)改制審計監(jiān)督，由于政府審計資源有限，不可能對所有國有企業(yè)改制進行全部監(jiān)督，必然加大了政府審計的風險。另外，政府審計參與國有企業(yè)改制審計監(jiān)督，勢必和獨立審計難以分清審計責任，這也加大了政府審計的審計風險。

三、政府審計參與國有企業(yè)改制審計監(jiān)督的方式和途徑

面對政府審計資源有限等障礙，筆者認為政府審計參與國有企業(yè)改制的審計監(jiān)督應當遵循“抓大放小”、“局部試點、逐步推廣”的原則?？梢圆扇≈苯雍烷g接兩種方式:直接方式是指政府審計機關(guān)直接審計那些由于其他監(jiān)督機構(gòu)自身的范圍限制或監(jiān)督缺陷所不能監(jiān)督的行為；間接方式是指政府審計機關(guān)通過定期檢查或不定期抽查獨立審計機構(gòu)為改制國有企業(yè)出具的審計報告，間接實現(xiàn)對改制國有企業(yè)的審計監(jiān)督。

政府審計參與改制企業(yè)審計監(jiān)督的方式可以具體體現(xiàn)為三種途徑:第一，審查改制國有企業(yè)的資產(chǎn)評估狀況。根據(jù)《國有資產(chǎn)評估管理辦法》的規(guī)定，企業(yè)改制時，首先由有關(guān)企業(yè)提出資產(chǎn)評估申請，在國有資產(chǎn)管理部門立項后，由社會中介組織實施評估，然后再由國有資產(chǎn)管理部門認定評估結(jié)果?？梢?，國有資產(chǎn)從評估立項審批、評估實施到評估結(jié)果確認整個過程的管理與監(jiān)督都由國有資產(chǎn)管理部門負責，并未明確審計機關(guān)的監(jiān)督職責。因此，要從法律上明確審計機關(guān)的獨立審計監(jiān)督職能，使審計機關(guān)對國有資產(chǎn)評估的監(jiān)督成為國有資產(chǎn)流動過程中的內(nèi)置環(huán)節(jié)。第二，進行改制國有企業(yè)的經(jīng)營者離任責任審計。包括審查改制國有企業(yè)經(jīng)營者在任職期間與企業(yè)資產(chǎn)、負債、損益日標責任制有關(guān)的各項經(jīng)濟指標的完成情況，以及遵守國家財經(jīng)法規(guī)情況；檢查經(jīng)營者個人有無侵占國家資產(chǎn)，違反與財務收支有關(guān)的廉政規(guī)定和其他違法違紀問題，從而明確評價改制國有企業(yè)經(jīng)營者的業(yè)績，并將其作為經(jīng)營者提任、繼任、降職或免職的基本依據(jù)。第三，檢查或抽查改制國有企業(yè)獨立審計的狀況。重點審查改制國有企業(yè)有無借改制之機逃避銀行債務的問題，對不良資產(chǎn)核銷和資產(chǎn)減值損失的處理，對無形資產(chǎn)和土地使用權(quán)的處理等，減少國有資產(chǎn)在產(chǎn)權(quán)交易中的“顯性流失”。

[1]楊茁.國有企業(yè)改革中政府審計“缺位”問題分析.求是學刊，2007.

[2]王慶寶等.國有資產(chǎn)管理體制改革對國家審計的影響及對策.審計研究，2006.