□文/劉 凌季永蔚朱恒金

（1.南京市建鄴區(qū)審計局；2.江蘇華盛興偉房地產(chǎn)評估造價咨詢有限公司；3.江蘇省公共工程審計重點實驗室；4.南京審計學(xué)院 江蘇·南京）

一、問題的提出

大型工程一般耗資巨大，耗時長久，建設(shè)難度往往超乎一般私人部門能力所及，而且它們對于現(xiàn)代社會的公眾生活起到了重要的作用，對于提高公眾的生活福利意義重大。大型工程的建設(shè)具有外部性，一項大型工程建設(shè)與否，在何處建設(shè)，由誰出資建設(shè)，由誰負責(zé)施工，建成后歸誰所有，以及如何運營以滿足公眾日常需求等等問題的決定往往會涉及到許多人的切身利益，因而成為整個社會關(guān)注和爭論的焦點（鄧崧、黃煥欽，2008）。大型工程具有以下特點：一是大型工程一般為公共物品或準(zhǔn)公共物品，其消費具有一定的非排他性和非競爭性；二是存在雙重委托代理關(guān)系，即社會公眾將財政稅收委托政府管理，政府再委托相關(guān)單位或部門進行工程建設(shè)；三是工程復(fù)雜，表現(xiàn)在參建單位多、工程規(guī)模大、技術(shù)難題多、建設(shè)條件復(fù)雜并具有開放性；四是投資出發(fā)點不是單純考慮工程經(jīng)濟效益，而是追求經(jīng)濟效益、環(huán)境效益和社會效益等綜合效益。這些特點決定了其工程建設(shè)管理過程是一個復(fù)雜巨系統(tǒng)，其系統(tǒng)特征要求對工程項目管理模式不斷創(chuàng)新，進而推動我國大型工程建設(shè)（曹寶琴，2009）。

大型工程跟蹤審計（以下簡稱跟蹤審計）一般由國家審計機關(guān)實施審計，是審計控制關(guān)口前移的績效審計有效方式，是指大型工程投資事項發(fā)生后，審計機關(guān)依法對大型工程建設(shè)程序或建設(shè)資金運行全過程分階段、有重點進行的持續(xù)性、過程性審計。江蘇省大型工程跟蹤審計是全國審計工作的亮點，有很多成功的實踐經(jīng)驗和較深入的理論探討。跟蹤審計能夠更加切實有效地履行受托經(jīng)濟責(zé)任并更大限度滿足利益各方審計需求，跟蹤審計理論研究主要總結(jié)跟蹤審計工作經(jīng)驗做法并伴隨著跟蹤審計實踐而發(fā)展。隨著跟蹤審計實踐的不斷深入，其優(yōu)缺點也日益顯現(xiàn)，跟蹤審計的突出優(yōu)點是將審計關(guān)口前移，能夠及時發(fā)現(xiàn)問題，發(fā)揮審計“免疫系統(tǒng)”的功能。跟蹤審計又往

往因為審計成本大、風(fēng)險大、顯性成果小或難以量化，難以評價跟蹤審計業(yè)績，備受爭議，一定程度上制約跟蹤審計進一步發(fā)展。以傳統(tǒng)審計成果來考核跟蹤審計已經(jīng)難以滿足甚至阻礙跟蹤審計的發(fā)展，大型工程跟蹤審計業(yè)績評價標(biāo)準(zhǔn)國內(nèi)尚屬空白，如何科學(xué)考核和評價跟蹤審計業(yè)績，有利于跟蹤審計的進一步推進。

大型工程跟蹤審計增加審計成本，卻難以衡量其審計價值，目前大部分審計業(yè)績評價標(biāo)準(zhǔn)已與跟蹤審計目標(biāo)相悖，如何建立科學(xué)的跟蹤審計業(yè)績評價標(biāo)準(zhǔn)是引領(lǐng)下一步跟蹤審計發(fā)展的關(guān)鍵（時現(xiàn)、朱堯平、薛蓓兒，2006）。跟蹤審計是“邊審計、邊整改、邊規(guī)范、邊提高”，中國審計學(xué)會濟南跟蹤審計研討會上有代表認(rèn)為跟蹤審計要把問題消滅在萌芽狀態(tài)，查處違規(guī)金額和審減金額自然會減少，而用查處違規(guī)金額和審減金額來考核跟蹤審計人員業(yè)績是不公平的，有代表提出將跟蹤審計納入國家突發(fā)事件應(yīng)急預(yù)案體系并建立和健全各級政府突發(fā)性公共事件應(yīng)急跟蹤審計預(yù)案及監(jiān)督辦法，以解決跟蹤審計業(yè)績評價問題（柴嚴(yán)，2009）。跟蹤審計成果應(yīng)進行包括核減額在內(nèi)的多項量化考核，并將量化考核和案例考核相結(jié)合（曹慧明，2009）。審計實務(wù)部門根據(jù)工作經(jīng)驗認(rèn)為需要審計人員跟蹤審計過程中注意收集情況，建立審計臺賬，積累和反映跟蹤審計的各種成果，建立大型工程跟蹤審計業(yè)績評價體系。在傳統(tǒng)的竣工結(jié)算審計中，審計核減或核減率以及發(fā)現(xiàn)問題的多少是評價審計價值、審計效益的主要標(biāo)準(zhǔn)，本文稱為顯性審計成果；通過跟蹤審計建議優(yōu)化建設(shè)方案，改進合同條款、發(fā)現(xiàn)管理漏洞、索賠化解、揭發(fā)舞弊等更能夠客觀評價跟蹤審計業(yè)績，本文稱為隱性審計成果。如何建立一套科學(xué)、實用的大型工程跟蹤審計業(yè)績綜合評價標(biāo)準(zhǔn)是審計學(xué)術(shù)界和職業(yè)界共同關(guān)心的問題。

表1 考核要素重要度評分

二、設(shè)計調(diào)查問卷

通過研究文獻、征求專家意見和走訪調(diào)研，認(rèn)為從如下16個因子考核大型工程跟蹤業(yè)績，設(shè)計《大型工程跟蹤審計考核因子調(diào)查問卷》如下：

（一）基本信息（請將選項序號填到答案括號內(nèi)）

1.性別：（l）男；（2）女 答案：（ ）

2.職稱：（1）高級；（2）中級；（3）其他答案：（ ）

3.貴單位是否開展過跟蹤審計：（1）是；（2）否 答案：（ ）

4.您認(rèn)為是否需要改進跟蹤審計業(yè)績的考核辦法：（1）是；（2）否 答案：（ ）

5.年齡：（1）30 歲以下；（2）31-40 歲；（3）41-50歲；（4）50歲以上 答案：（ ）

6.您的崗位：（1）國家審計；（2）內(nèi)部審計；（3）社會審計；（4）其他 答案：（ ）

（二）請您填寫工程跟蹤審計影響因子重要度相應(yīng)得分。重要性程度分為：很不重要、較不重要、一般、較重要、很重要5個等級，分別賦予1分、2分、3分、4分和5分，請您給每個影響因子重要性進行評分（請將所選分值打√）。（表1）

三、樣本特征統(tǒng)計分析

回收220份文件，其中有效問卷212份，其中8份是因為調(diào)查者沒有提供完全信息。根據(jù)212份有效問卷，可以得到樣本的特征如表2所示。（表2）

在被調(diào)查的人員中，從性別來看，以男女比例適中，女性工作者稍多于男性；主要是年齡為中青年的審計工作者；職稱以中級為主，其他和高級職稱比例緊隨其后；各審計崗位的審計人員均有參加此次調(diào)查問卷，主要為國家審計、內(nèi)部審計人員以及其他崗位，僅有極小部分分別是社會審計人員；有略超過一半的單位表示未召開過跟蹤審計；但絕大部分的調(diào)查者認(rèn)為需要跟進跟蹤審計績效的考核方法。

（一）各因素重要性程度統(tǒng)計描述。對回收的212分有效問卷進行了描述統(tǒng)計分析，16個考核要素的重要度的均值及標(biāo)準(zhǔn)差如表3所示。（表3）

由表3可知，考核的重要度在3.014和4.283之間，說明調(diào)查對象對考核要素是認(rèn)可的。排名前五的考核要素是跟蹤審計范圍與深度、跟蹤審計人員的業(yè)務(wù)能力和職業(yè)道德、審計人員或機構(gòu)獨立程度、審計建議采納程度、預(yù)防職務(wù)犯罪，說明了大部分審計工作者更加注重跟蹤審計人員專業(yè)素養(yǎng)和審計范圍等方面的考核。

（二）分項對總項的相關(guān)系數(shù)。分項對總項的相關(guān)系數(shù)是指每個考核要素的重要性得分與全部考核要素重要性得分之和的相關(guān)系數(shù)，利用SPSS求出分項對總項的相關(guān)系數(shù)如表所示。（表4）

由表可以看出，在給定的顯著性水平0.01的條件下，每個考核要素的相關(guān)性都顯著，可以得出，所羅列出的考核要素都與總體評分有較強的相關(guān)性，符合作為考核要素的條件，應(yīng)保留。

（三）鑒別度分析?？己艘罔b別度是指考核要素得分對被試心里特質(zhì)水平的區(qū)分能力或鑒別能力，鑒別度分析針對每一個考核要素的質(zhì)量進行分析，以提高問卷的信度和效度。將受試者問卷得分總和依高低排列，將得分前27%為高分組，后27%為低分組，求出高低兩組受試者在媒體的分平均數(shù)差異上的顯著性來說明這個考核要素能鑒別不同受試者的反應(yīng)程度，將沒有達到顯著水平的題目刪除。

表2

表3

表4

表5

表6

表7

表8

采用獨立樣本T檢驗，如果顯著（顯著性一欄的值小于0.01），則表明此題具有鑒別度。假使每題項組別總體方差相等。

由表5可以看出，各要素的t值顯著性水平均不大于0.01，說明這些要素有較好的鑒別能力，應(yīng)作為跟蹤審計考核的要素。（表5）

四、大型工程跟蹤審計考核因子分析

因子分析的基本思想是根據(jù)相關(guān)性大小把原始變量分組，使得同組內(nèi)的變量之間相關(guān)性較高，而不同組的變量間的相關(guān)性則較低。每組變量代表一個基本結(jié)構(gòu)，并用一個不可觀測的綜合變量表示，這個基本結(jié)構(gòu)就稱為公共因子。對于所研究的某一具體問題，原始變量就可以分解成兩部分之和的形式，一部分是少數(shù)幾個可測的公共因子的線性函數(shù)，另一部分是與公共因子無關(guān)的特殊因子。

因子分析可用于對變量的分類處理，在得出因子的表達式之后，就可以把原始變量的數(shù)據(jù)代入表達式得出因子得分值，根據(jù)因子得分在因子所構(gòu)成的空間中將變量點畫出來，形象直觀地達到分類的目的。

這里也利用因子分析對各考核要素進行分析，將考核要素按相關(guān)性大小分組，在此基礎(chǔ)上形成跟蹤審計考核指標(biāo)層次結(jié)構(gòu)模型。（表6）

KMO統(tǒng)計量數(shù)值為0.817，同時Bartlett球體檢驗通過（p=0.000＜0.001），說明其相關(guān)系數(shù)矩陣不是一個單位矩陣，考核要素適合做因子分析。

對16個考核維度采用成分分析法，經(jīng)正交旋轉(zhuǎn)，提取的因子負荷水平0.5以上。從SPSS輸出的碎石圖可以看出，從第4個因素以后，坡度線基本平坦，因而保留4個因素較為適宜。提取4個因素，方差解釋率為54.670%，方差解釋率良好。具體結(jié)果如表7所示。（表7）

表8為考核維度旋轉(zhuǎn)后的因子負載值表?？芍?，工程現(xiàn)場就地審計、審計問責(zé)需求強烈等兩個考核要素因子負載值小于0.5，可以刪除該考核要素。（表8）

根據(jù)表8，可將審計人員或機構(gòu)獨立程度、跟蹤審計人員的業(yè)務(wù)能力與職業(yè)道德、審計建議采納程度、跟蹤審計范圍與深度、審計資源充裕程度為因子1，總結(jié)為跟蹤審計綜合條件；工程機會主義嚴(yán)重程度、發(fā)現(xiàn)侵害群眾利益數(shù)量、實時聯(lián)網(wǎng)審計程度、查大案要案數(shù)、預(yù)防職務(wù)犯罪為因子2，總結(jié)為跟蹤審計人員道德素養(yǎng)與信息獲??；跟蹤審計成本和跟蹤審計頻次、核減工程造價案件金額數(shù)為因子3，總結(jié)為跟蹤審計進行深度；工程投資規(guī)模為因子4，總結(jié)為跟蹤審計項目規(guī)模。此外，根據(jù)各因子的均值，我們可以發(fā)現(xiàn)4個因子中，因子1考核的重要性程度最高。（表 9）

表9

五、信度和效度分析

信度分析是為了進一步理解問卷的可靠性和有效性。采用Cronbach's alpha一致性系數(shù)檢驗各因子的信度，一般認(rèn)為，Cronbach's alpha系數(shù)大于0.6為佳。（表 10）

表10

由表10可知，因子3的信度稍低，但其他的因子和總體的信度都達到了良好的標(biāo)準(zhǔn)，也就是說，問卷調(diào)查的信度合格。

效度是指一個測驗?zāi)軌驕y出該測驗所預(yù)測的心理和行為的程度，即測量解決真實的成功，本研究采用因子分析法中的方差最大旋轉(zhuǎn)方式的主成分分析法，檢驗變量的建構(gòu)效度。

建構(gòu)效度是指測量工具能夠測量理論的概念或特質(zhì)的程度，理論上可以分為收斂效度和區(qū)別效度。在同一構(gòu)面中，因子負載值越大（通常為0.5以上），表示收斂效度越高；每一個項目只能在其所屬的構(gòu)面中，出現(xiàn)一個大于0.5以上的因子負載值，符合這個條件的項目越多，則區(qū)別效度越高。由表11可知，每個題項的因子負載系數(shù)均大于0.5，表明該變量有很好的構(gòu)建效度。由以上分析可以總結(jié)出跟蹤審計考核指標(biāo)層次結(jié)構(gòu)模型為表11。（表 11）

表11

六、研究結(jié)論

從問卷調(diào)查得出的數(shù)據(jù)分析我們可以得知，參與調(diào)查的相關(guān)人員認(rèn)為，調(diào)查問卷中的16個考核要素都對跟蹤審計具有一定的決定性作用，其中工程現(xiàn)場就地審計、審計問責(zé)需求強烈這兩個因素對跟蹤審計的影響較小，可以考慮刪除這兩個要素。而就其余的14個考核要素，我們可以從四個方向，分別是跟蹤審計綜合條件、跟蹤審計人員道德素養(yǎng)與信息獲取、跟蹤審計進行深度和跟蹤審計項目規(guī)模分別進行調(diào)查，展開研究，深入分析。其中應(yīng)該重點考察因子1跟蹤審計綜合條件中的考核要素，著重關(guān)注審計人員或機構(gòu)獨立程度、跟蹤審計人員的業(yè)務(wù)能力與職業(yè)道德、審計建議采納程度、跟蹤審計范圍與深度和審計資源充裕程度等要素，這些要素的實際情況對跟蹤審計結(jié)果的公正客觀與否起著重要的作用。我們由此也可以發(fā)現(xiàn)，要提高跟蹤審計的質(zhì)量，需要重點從這4個大方向，14個要素來改善，尤其是要不斷提升跟蹤審計人員的業(yè)務(wù)能力和職業(yè)道德，明確跟蹤審計的范圍和深度，深入了解審計項目的情況，掌握最準(zhǔn)確全面的信息，確保審計人員、機構(gòu)的獨立性不受其他方面的干擾和壓力，充分采納各方面的建議和意見等，使跟蹤審計工作更加完善，審計結(jié)果更加客觀真實，為大型工程各方提供更好的審計信息和服務(wù)。

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