●財(cái)政部駐河南省財(cái)政監(jiān)察專員辦事處三處 張有峰 孫剛旭

引言

“轉(zhuǎn)圈銷售”，指合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)企業(yè)僅將形式上的內(nèi)部交易予以抵銷，而對(duì)合并報(bào)表范圍內(nèi)的部分關(guān)聯(lián)企業(yè)與無(wú)控股關(guān)系的第三方企業(yè)購(gòu)銷實(shí)現(xiàn)的銷售行為未予抵銷，從而造成企業(yè)收入虛增、會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)象。從近幾年情況看，其形式變化多樣，成因復(fù)雜，判定困難，亟須出臺(tái)政策加以規(guī)范。

一、表現(xiàn)形式

（一）方式不斷翻新。轉(zhuǎn)圈銷售的方式從最初的通過(guò)可控的非報(bào)表合并單位實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)圈，到目前通過(guò)外部的非關(guān)聯(lián)單位進(jìn)行轉(zhuǎn)圈；環(huán)節(jié)上從最初的通過(guò)主營(yíng)產(chǎn)品銷售實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)圈到現(xiàn)在的物資采購(gòu)環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)圈；資料的完備性上從最早的簡(jiǎn)單走個(gè)賬務(wù)發(fā)展到現(xiàn)在的合同、入庫(kù)出庫(kù)等附屬單據(jù)一應(yīng)俱全；轉(zhuǎn)圈的圈中心也經(jīng)歷著從省內(nèi)企業(yè)到省外企業(yè)、從實(shí)業(yè)公司到貿(mào)易公司的變化，形式多樣，變化很快，監(jiān)管難度也不斷加大。

（二）企業(yè)集團(tuán)結(jié)構(gòu)復(fù)雜。如A 集團(tuán)為世界500 強(qiáng)企業(yè)，企業(yè)結(jié)構(gòu)多達(dá)5 層，企業(yè)的內(nèi)部交易錯(cuò)綜復(fù)雜，不同地域、不同業(yè)務(wù)、不同結(jié)構(gòu)間的企業(yè)均不同程度地發(fā)生著內(nèi)部交易，給完整的合并報(bào)表內(nèi)部交易抵銷帶來(lái)很大難度。

（三）金額逐年增長(zhǎng)。近幾年轉(zhuǎn)圈銷售所實(shí)現(xiàn)收入占收入總額的比例越來(lái)越大，對(duì)于會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)字的準(zhǔn)確性有著較大影響。如M企業(yè)2011年實(shí)現(xiàn)銷售收入108.6億元，而轉(zhuǎn)圈銷售形成的虛增收入就達(dá)到28.1億元；還有Z 企業(yè)2012年通過(guò)下屬的供銷公司向外部貿(mào)易公司買進(jìn)賣出的物資金額占到集團(tuán)合并報(bào)表總收入的45%，對(duì)報(bào)表數(shù)字已經(jīng)有了實(shí)質(zhì)性影響。

二、負(fù)面影響

（一）擾亂了社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序。轉(zhuǎn)圈銷售運(yùn)用一些特殊的會(huì)計(jì)手段操縱會(huì)計(jì)信息，粉飾了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真，國(guó)民經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)不實(shí)，造成政府部門政策失誤,影響政府職能的發(fā)揮，最終擾亂了社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序。

（二）降低了國(guó)有資產(chǎn)收益率。企業(yè)通過(guò)轉(zhuǎn)圈銷售，虛增了企業(yè)收入，粉飾了公司業(yè)績(jī)，滿足了企業(yè)做大做強(qiáng)自身數(shù)字的需要。但在轉(zhuǎn)圈銷售中，企業(yè)有限的資金用在了單純的購(gòu)銷上，占用了大量的資金，卻沒(méi)有相應(yīng)的收益，造成了國(guó)有資產(chǎn)的低收益、低回報(bào)。

（三）造成企業(yè)的信用危機(jī)。數(shù)據(jù)的虛假造成了會(huì)計(jì)信息失真，從而傷害投資者的感情，降低企業(yè)在投資者心目中的形象。當(dāng)信任一旦消失，就會(huì)對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)和銷售造成重大的影響，甚至危及生存及發(fā)展。

（四）加大了市場(chǎng)的不公平程度。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中, 企業(yè)更多地依靠從投資市場(chǎng)籌集生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需的資金，而投資者則是根據(jù)企業(yè)所提供的反映其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)績(jī)效的會(huì)計(jì)資料決定投資的可能性。若提供的會(huì)計(jì)資料虛增了收入，粉飾了報(bào)表，就會(huì)吸引更多的投資資金投入，而真正需要資金的企業(yè)卻不能及時(shí)得到投資，造成了市場(chǎng)資源配置的不公平。

三、成因分析

（一）錯(cuò)誤的政績(jī)觀使然。目前，一些地方政府部門對(duì)國(guó)有企業(yè)業(yè)績(jī)實(shí)行指標(biāo)考核，良好的經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)對(duì)政府主管部門是政績(jī)，對(duì)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層則關(guān)系著個(gè)人前程。在“數(shù)字出干部、干部出數(shù)字”的風(fēng)氣下，一些企業(yè)負(fù)責(zé)人片面求大、求多、求快，為了政績(jī)而實(shí)施了會(huì)計(jì)造假行為。

（二）守法意識(shí)淡薄。由于會(huì)計(jì)人員守法意識(shí)薄弱，使得違背職業(yè)道德的會(huì)計(jì)信息造假行為更頻繁、技術(shù)更復(fù)雜、形式更隱蔽、規(guī)避法規(guī)監(jiān)管更加專業(yè)。再加上企業(yè)會(huì)計(jì)人員多為企業(yè)內(nèi)部選拔、任命，在從事會(huì)計(jì)核算、編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，常常受到企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的干預(yù)，從而造成了違法違規(guī)行為的普遍存在。

（三）政府會(huì)計(jì)監(jiān)管力量不足。近年來(lái)，會(huì)計(jì)監(jiān)督工作面臨著監(jiān)管對(duì)象點(diǎn)多面廣與監(jiān)管力量薄弱之間的突出矛盾，財(cái)政部門對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)監(jiān)督工作覆蓋面積偏窄、監(jiān)管缺位現(xiàn)象普遍，使得企業(yè)會(huì)計(jì)造假違規(guī)成本較低。

（四）會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量有待提高。國(guó)有大型企業(yè)集團(tuán)的年度會(huì)計(jì)報(bào)表均需會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具審計(jì)報(bào)告，但事務(wù)所及執(zhí)業(yè)人員對(duì)企業(yè)虛增收入現(xiàn)象披露不夠，風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不足，執(zhí)業(yè)質(zhì)量有待提高。

四、對(duì)策建議

（一）運(yùn)用實(shí)質(zhì)重于形式對(duì)轉(zhuǎn)圈銷售進(jìn)行判定。一是從交易動(dòng)機(jī)上判斷是否有故意轉(zhuǎn)圈銷售的可能性。無(wú)論從哪一個(gè)交易過(guò)程來(lái)看，參與的每個(gè)企業(yè)都增加了其賬面銷售收入及成本數(shù)字，滿足了規(guī)模增長(zhǎng)的動(dòng)機(jī)需求；二是從交易實(shí)現(xiàn)效益情況判斷是否增加了企業(yè)的價(jià)值。轉(zhuǎn)圈銷售在增加企業(yè)收入的同時(shí)，帶來(lái)的利潤(rùn)為零或者很少，實(shí)際上降低了企業(yè)的價(jià)值；三是從交易的對(duì)象上判斷是否存在真實(shí)的需求。轉(zhuǎn)圈銷售中購(gòu)進(jìn)的目的純粹是為了銷售，已經(jīng)脫離了主業(yè)，大都是在無(wú)真實(shí)購(gòu)銷需求的情況下貿(mào)易公司之間進(jìn)行的“空轉(zhuǎn)”買賣；四是從交易的形式上判斷交易行為的合理性。如某企業(yè)在購(gòu)進(jìn)環(huán)節(jié)的憑證后均附有物資驗(yàn)收清單，售出時(shí)有出庫(kù)單，但實(shí)際上實(shí)物流轉(zhuǎn)并不存在，貨物驗(yàn)收及貨物出庫(kù)均為假象等。

（二）完善準(zhǔn)則，針對(duì)轉(zhuǎn)圈銷售問(wèn)題出臺(tái)專門解釋。一是明確將經(jīng)過(guò)無(wú)控股關(guān)系的“第三方公司”轉(zhuǎn)圈實(shí)現(xiàn)的銷售行為作為“母、子公司的內(nèi)部交易或事項(xiàng)”進(jìn)行抵銷處理；二是結(jié)合社會(huì)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)、企業(yè)環(huán)境、經(jīng)營(yíng)目的、行業(yè)現(xiàn)狀等各方面因素，對(duì)企業(yè)行為合理性應(yīng)遵循的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行原則性界定；三是在全面摸查的基礎(chǔ)上，對(duì)轉(zhuǎn)圈銷售的類型進(jìn)行概括性總結(jié)和細(xì)致性描述，以增強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督中實(shí)質(zhì)判斷的可操作性；四是確定對(duì)“轉(zhuǎn)圈銷售”的處理、處罰尺度等。

財(cái)政部駐河南專員辦.2014.“轉(zhuǎn)圈銷售”的危害、判定及應(yīng)對(duì)[J].財(cái)會(huì)信報(bào)，2。