朱達

建立公司治理與內部控制互動機制

朱達

近年來，因內部控制缺失所導致的企業(yè)倒閉的數(shù)量逐漸增加。其原因，一是原國有企業(yè)通過改組上市后，國有股“一股獨大”，董事會完全被國有股東控制，企業(yè)的經(jīng)營管理權完全掌握在國有股東手上，董事會形同虛設；二是民營企業(yè)上市后，原有家族企業(yè)的弊端導致中小股東的合法權益被侵犯。從四川長虹巨額欠款、中航油巨額虧損等典型案例看，內部控制失效主要出現(xiàn)在公司治理缺失的企業(yè)。所以，建立并加強內部控制機制，離不開有效的公司治理，兩者應形成互動關系。

公司運營內部治理互動機制

一、公司治理下內部控制的內容

內部控制是企業(yè)為了充分利用各種資源，提高經(jīng)營效益、實現(xiàn)既定目標而在內部實施的各項計劃、組織、程序和方法的總稱，其本質是有效執(zhí)行組織策略的手段和一種戰(zhàn)略管理。狹義的公司治理，是指股東對經(jīng)營管理者的制衡和監(jiān)督機制，即通過設計一套制度，安排、配置經(jīng)營者和股東的權利與義務關系；廣義的公司治理，不僅包括股東的制衡，而且還涉及廣泛的相關利益者，包括股東、債權人、雇員、供應商、社區(qū)和政府等相關主體。

當前，雖然企業(yè)的內部控制制度已較完善，但是往往流于形式。出現(xiàn)這種現(xiàn)象的原因在于，以往的內部控制理論過于關注對一般技術規(guī)則的討論，局限在某一特定范圍，認為只要出臺一套規(guī)章制度，企業(yè)的內部控制就能自動建立起來。但是，隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的發(fā)展，企業(yè)的所有權與經(jīng)營權已分離，導致傳統(tǒng)的內部控制理論難以適應新形勢需要，必然要創(chuàng)新內部控制體系。要從原有僅僅從管理者角度對企業(yè)經(jīng)營過程進行控制，拓展到從所有者的角度（包括管理者）實施監(jiān)控的控制體系。內部控制體系包括：業(yè)務、環(huán)境、會計系統(tǒng)、資金管理、內部稽核、電子信息系統(tǒng)等控制。其中環(huán)境控制包括治理結構、員工素質、管理思想、授權等；業(yè)務控制包括采購和付款、銷售和收款、控制和生產(chǎn)循環(huán)等。公司治理下內部控制的核心。

現(xiàn)代公司治理結構的一個顯著特征就是經(jīng)營權與所有權分離。雖然從理論上說，對經(jīng)營者的控制分為以資本市場、產(chǎn)品市場、法律規(guī)章制度為主體的外部控制機制，以董事會為主體的內部控制機制兩大類，但實踐證明，外部控制機制并不能取代內部控制機制的功能。相比之下，董事會應是約束經(jīng)營者日常行為、保障企業(yè)管理決策最優(yōu)的有效手段。在現(xiàn)代公司制企業(yè)中，實際存在著一個契約控制權的授權過程--作為所有者的股東，除了保留諸如通過投票選擇董事和審計師、兼并和發(fā)行新股等剩余控制權外，將本應由他們擁有的契約控制權絕大部分授予了董事會，而董事會則保留了聘用和解雇首席執(zhí)行官、重大投資、兼并收購等戰(zhàn)略性的“決策控制權”，將生產(chǎn)、銷售、雇用等“決策管理權”授予了經(jīng)理層。從以上授權關系可看出，由于市場環(huán)境具有“不確定性”和風險普遍存在，董事會所掌握的企業(yè)契約中不可能有完全明晰的決策控制權，對一家企業(yè)長期發(fā)展起著至關重要的作用，因而經(jīng)營的最終責任由董事會承擔。也就是說，經(jīng)理層的管理可使企業(yè)運轉起來，而董事會則能使企業(yè)向正確的方向良性運轉，因而成功的內部控制的核心必須是董事會。董事會應該對企業(yè)內部控制的建立、完善和有效運行負責。

二、建立公司治理下的內部控制機制

內部控制機制，是指內部組織結構及其相互之間的運行和約束關系，也就是為內部控制的運行提供“軟”環(huán)境。要使內部控制制度運行起來，就必須為其提供一定的環(huán)境。例如，董事長和總經(jīng)理不得由一人兼任，董事會和高級管理人員的權責應按內部控制機制的規(guī)定劃分。

從公司治理角度看，在兩權分離的情況下，要糾正經(jīng)營者與出資者之間的目標偏差，保障并增加股東的福利，不僅要依托企業(yè)外部控制機制，還要有健全的內部控制機制。而健全的內部控制機制，不僅包括內部控制制度，更重要的是要為內部控制的運行建立一套完整的機制。傳統(tǒng)的內部控制理論認為，會計控制是內部控制的核心。誠然，企業(yè)沒有相應的會計控制系統(tǒng)是無法良性運轉的，但是目前大多數(shù)上市公司不是未建立相應的會計控制系統(tǒng)，而是存在于控制環(huán)境中的缺陷導致會計控制系統(tǒng)失效。因此，重中之重是彌補內部控制機制中存在的缺陷。

三、建立內部控制機制主要包括：

1.內部控制環(huán)境。COSO的內部控制概念是，內部控制環(huán)境是其他因素構建的基礎，因基礎中存在極大的缺陷，其他因素即使構建得再完美，也只能起到事倍功半的效果。COSO對控制環(huán)境的描述是：內部控制環(huán)境，主要指企業(yè)的核心人員及其個別屬性和所處的工作環(huán)境，包括個人誠信正直、道德價值觀、所具備的完成組織承諾的能力、董事會和稽核委員會、管理層的經(jīng)營理念和營運風格、組織結構、職責劃分、人力資源的政策和程序。企業(yè)內部控制環(huán)境由三種層次人員及其活動構成，三種層次人員是董事會、管理層、其他員工，他們之間的關系形成了企業(yè)的組織結構。董事會與管理層之間是委托-代理關系，前者將資產(chǎn)委托后者經(jīng)營，并為其制定博弈的規(guī)則，用于約束后者的經(jīng)營行為；后者則在經(jīng)營過程中受前者的監(jiān)控和引導，并對受托資產(chǎn)的安全和盈利狀況負責，經(jīng)理人員在整體上負責監(jiān)控下屬員工的工作績效，同時又受他們的監(jiān)督?？傊?，在這個控制的“金字塔”中，董事會的控制能力和權威至高無上，為了建立內部控制機制，必須確立董事會在內部控制中的核心地位。

2.內部控制組織結構。內部控制組織結構是內部控制機制的組成部分之一。企業(yè)的組織結構是一種提供規(guī)劃、執(zhí)行、控制和監(jiān)督活動的框架，組織結構建設的好壞直接影響企業(yè)的經(jīng)營成果和控制效果，它是內部控制有效實施的“硬件”條件。企業(yè)應堅持不相容職務相互分離的原則，合理設置內部會計機構，科學劃分職責權限，形成相互制衡機制。不相容職務主要包括：授權批準和業(yè)務經(jīng)辦、業(yè)務經(jīng)辦和會計記錄、會計記錄和財產(chǎn)保管、業(yè)務經(jīng)辦和業(yè)務稽核、業(yè)務經(jīng)辦和財產(chǎn)保管、授權批準和監(jiān)督檢查等。

企業(yè)只有建立高效的管理機構、合理的規(guī)章制度、配備合適的人員，才能進行有效的生產(chǎn)經(jīng)營。管理機構設置得是否適當，直接關系到單位能否妥善處理生產(chǎn)中出現(xiàn)的問題，保障生產(chǎn)經(jīng)營活動協(xié)調有序地進行。合理的公司治理結構是組織控制的重要組成部分，它是由所有者、董事會和高級執(zhí)行人員（即高級經(jīng)理）三者組成的一種組織結構。在這種結構中，三者之間形成了一定的制衡關系。通過這一結構，所有者將自己的資產(chǎn)交由董事會托管，高級經(jīng)理人員受雇于董事會，組成在董事會領導下的執(zhí)行機構，在董事會的授權范圍內經(jīng)營管理企業(yè)。構建組織結構的一個重要方面是，界定關鍵區(qū)域的權、責，建立適當?shù)臏贤ㄇ?。組織結構既不能簡單到管理層無法有效監(jiān)督企業(yè)的各項活動，也不能復雜到阻礙業(yè)務正常進行、阻礙必要信息的流通。良好的組織必須以執(zhí)行工作計劃為使命，并具有清晰的職位“層次順序”、流暢的“意見溝通”渠道、有效的“協(xié)調”與“合作”體系。

公司制企業(yè)中的股東大會（權力機構）、董事會（決策機構）、監(jiān)事會（監(jiān)督機構）、總經(jīng)理層（日常管理機構）這四個法定剛性機構，雖為內部控制的建立、職責分工和制約提供了基本的組織框架，但并不能滿足內部控制對組織結構的要求，內部控制機制的運行還必須在這一組織框架下設立滿足監(jiān)控需要的職能機構。實踐證明，董事會承擔的巨大責任是為數(shù)不多的董事會成員無法完成的。有些公司的董事會對重大事項作出決議、制訂方案之所以“走過場”，無法擺脫內部人控制現(xiàn)象，原因就在于董事會下沒有相應的支持機構，使得董事會不具備決策和監(jiān)管所需要的精力和能力。例如，目前有些上市公司根據(jù)自身經(jīng)營特點審理了審計委員會、價格委員會、報酬委員會等，就是完善內部控制機制的一種有益嘗試。但是這并不意味著每個公司組織機構的設置都是千篇一律，而應根據(jù)自身的經(jīng)營特點、經(jīng)營規(guī)模等實際情況而定。例如，設立價格委員會的，大多數(shù)是規(guī)模很大、采取集中采購方式且采購價格變動較大的公司，設立價格委員會可加強對采購環(huán)節(jié)的價格監(jiān)控。再如，規(guī)模很大、技術含量很高、高級知識分子云集的公司，通過設立報酬委員會，研究管理層持股和股票期權問題，可提高報酬計劃的科學性及其執(zhí)行中的透明度，還可加大監(jiān)控力度。

需要注意的是，在完善公司內部控制機制中，除了建立健全相應的監(jiān)督機構外，還應在高級管理人員的選派上推行職務不相容制度，杜絕高級管理人員交叉任職。因為交叉任職違背了內部控制的基本假設，其后果是權責不清、制衡力度銳減；關鍵管理人員大權獨攬，常常集控制權、執(zhí)行權和監(jiān)督權于一身。因此，建立內部控制機制，要在組織結構設置和人員配備上做到權責分離，特別是董事長和總經(jīng)理分設、董事會和總經(jīng)理班子分設，避免人員重疊。