李巖

摘 要：施工企業(yè)具有特定的行業(yè)特點，同時也影響到相關(guān)在稅務(wù)事項財務(wù)核算方面的特殊處理方式，基于目前宏觀環(huán)境的影響下，對該行業(yè)的涉稅問題進(jìn)行細(xì)致分析，希望能在相關(guān)企業(yè)的正常運行中規(guī)避相關(guān)的涉稅風(fēng)險和加強相關(guān)管控。

關(guān)鍵詞：涉稅風(fēng)險；管控措施

目前施工企業(yè)的項目部管理方式較多，從而導(dǎo)致管理相對粗放，財務(wù)核算包括涉稅業(yè)務(wù)不規(guī)范的也較多，對于相對業(yè)務(wù)單一的施工企業(yè)，從涉稅業(yè)務(wù)方面仍然有許多需要注意的地方。針對目前企業(yè)面臨的主要稅種可能存在的涉稅風(fēng)險進(jìn)行分析如下：

一、多負(fù)擔(dān)營業(yè)稅。

出于成本考慮一般總包方會分包一部分業(yè)務(wù)給分包商，經(jīng)抽查分包商合同，合同一般規(guī)定分包商按含稅價結(jié)算，但實際操作中總包方方未要求分包商提供發(fā)票，而是按不含稅價格進(jìn)行結(jié)算，對分包商代扣代繳按照對上結(jié)算金額全額開具發(fā)票繳納營業(yè)稅，導(dǎo)致分包商的應(yīng)負(fù)擔(dān)的營業(yè)稅不能在施工局納稅申報的時候抵扣。根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（2009年修訂版）已經(jīng)取消了原《營業(yè)稅暫行條例》第十一條規(guī)定的“建筑安裝業(yè)務(wù)實行分包或者轉(zhuǎn)包的，以總承包人為扣繳義務(wù)人”規(guī)定，施工企業(yè)簽訂的分包合同及相關(guān)操作與現(xiàn)行營業(yè)稅條例規(guī)定不一致。目前的做法無法按照《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（2009年修訂版）第五條（三）的規(guī)定“納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額申報納稅”進(jìn)行實施。針對以上問題，總包單位不應(yīng)存在僥幸心理節(jié)省相關(guān)成本而放松對分包單位的要求，嚴(yán)格要求分包單位提供相關(guān)發(fā)票進(jìn)行結(jié)算。

二、所得稅方面。

總包方一般采用匯總納稅方式，分包成本由于缺乏合規(guī)單據(jù)，在稅前扣除存在重大稅務(wù)風(fēng)險。特別是目前執(zhí)行建造合同的企業(yè)，項目執(zhí)行過程中按照歸集的施工成本確認(rèn)相關(guān)的完工百分比，進(jìn)而確認(rèn)相關(guān)的收入成本和利潤，相關(guān)的分包稅金未能體現(xiàn)進(jìn)成本，從而會影響到收入成本的確認(rèn)。在項目完工時進(jìn)行相關(guān)稅務(wù)清算時，由于缺乏分包發(fā)票，對相關(guān)的合同成本也得不到認(rèn)可。目前的做法無法按照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定的“企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他損失，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除”進(jìn)行實施。針對以上問題，總包單位不應(yīng)存在僥幸心理節(jié)省相關(guān)成本而放松對分包單位的要求，應(yīng)結(jié)算環(huán)節(jié)要求分包單位提供相關(guān)發(fā)票進(jìn)行控制。

三、印花稅計繳不足

總包方會和業(yè)主簽訂相關(guān)施工合同，并且施工過程中如果涉及合同變更等情況，還會導(dǎo)致主合同預(yù)計總收入變更，并須簽訂補充協(xié)議。很多企業(yè)在主合同階段會繳納印花稅，但在補充協(xié)議部分印花稅往往未見申報，根據(jù)《中華人民共和國印花稅暫行條例實施細(xì)則》第四條第二款的規(guī)定，具有合同性質(zhì)的憑證，是指具有合同效力的協(xié)議、契約、合約、單據(jù)、確認(rèn)書及其他各種名稱的憑證，需補繳印花稅。

此外施工企業(yè)對下分包業(yè)務(wù)簽訂分包合同，在實際操作中往往未見申報繳納印花稅，需按照《中華人民共和國印花稅暫行條例》附件規(guī)定“建筑安裝合同，包括建筑、安裝工程承包合同，按照承包金額萬分之三貼花”補繳印花稅。

四、個人所得稅計繳不足。

施工企業(yè)往往項目領(lǐng)導(dǎo)班子進(jìn)行集體考核，為保證項目的質(zhì)量、安全、進(jìn)度對項目經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)班子執(zhí)行年薪制，出于項目部地域偏僻等客觀原因及個人利益等考慮，年度績效考核涉及的薪酬的個人所得稅往往沒有申報。根據(jù)《個人所得稅法實施條例》第八條第一款規(guī)定，工資、薪金所得是指個人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。年度績效考核涉及的薪酬屬于獎金，需要補繳個人所得稅。

五、流轉(zhuǎn)稅計繳風(fēng)險。

施工企業(yè)在主材消耗方面采用包工包料或包工不包料的方式，其中采用包工包料模式的分包商領(lǐng)用施工企業(yè)材料，按照合同需要分包商自行采購材料并用于項目主體，但分包商出于運費等考慮，往往會直接用施工企業(yè)的材料，其業(yè)務(wù)實質(zhì)為為施工企業(yè)銷售材料給分包單位后，由分包單位使用材料，施工企業(yè)沒有做銷售處理，也沒有申報增值稅。因涉及兩個不同的納稅主體，施工企業(yè)存在涉及兼營增值稅業(yè)務(wù)的相關(guān)風(fēng)險。根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》（2008年修訂版）第一條規(guī)定“在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，因此施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注是否需補交對應(yīng)的增值稅金及相關(guān)的城建稅教育費附加。

六、研發(fā)費用加計扣除。

施工企業(yè)在實際操作中由于涉及較復(fù)雜的野外施工，會有較復(fù)雜的地質(zhì)條件，從而會有一定的研究需要，根據(jù)財稅[2013]70號文件和國稅發(fā)[2008]116號文件等相關(guān)研發(fā)費加計扣除要求可以享受一定的研發(fā)費加計扣除，在稅前抵扣。但目前施工企業(yè)常出現(xiàn)的問題主要表現(xiàn)在科研投入和相關(guān)費用由于涉及財務(wù)部、技術(shù)部兩個部門從而缺乏溝通，科研費用往往產(chǎn)生錯誤歸集。同時在科研項目立項方面未能按照相關(guān)文件要求進(jìn)行完整備案，參與的科研人員及費用預(yù)算方面有待加強，項目地域分散跨度較大往往未能專設(shè)研發(fā)機構(gòu)，將正常的施工材料歸入科研經(jīng)費這些問題對于以后的稅務(wù)檢查都會產(chǎn)生較大的隱患。

七、密切關(guān)注營改增相關(guān)政策

營業(yè)稅改為增值稅，目前已經(jīng)是箭在鉉上，估計不久就會在施工企業(yè)開展，稅率定為11%的可能性極大。但是并未有具體文件下發(fā)。由于可抵扣進(jìn)項不足，稅負(fù)有大幅上升的可能性。目前施工企業(yè)主要材料部分占整個項目產(chǎn)值比重較大，具有較大的增值稅利用空間，應(yīng)按照增值稅抵扣的要求及時獲取相關(guān)的增值稅發(fā)票。特別是某些分包業(yè)務(wù)，如塑鋼窗和安全設(shè)備的分包業(yè)務(wù)需要分包商既提供相關(guān)安裝材料又提供相關(guān)安裝勞務(wù)的情況，相比較之前要求分包商全額提供營業(yè)稅發(fā)票的處理方式逐漸會轉(zhuǎn)向分包商全額提供增值稅的方式過渡。

施工企業(yè)需要大型的施工器械，在營改增之前，施工企業(yè)因使用營業(yè)稅而無法抵扣進(jìn)項稅額。在營改增之后，該施工器械的進(jìn)項稅額可以作為進(jìn)項稅處理。

相比較之前建筑施工行業(yè)普遍存在的業(yè)主供材問題，也會受到一定的影響，之前按照業(yè)主采購的鋼材取得發(fā)票往往會增加自己的帳面成本，但簽訂施工合同時按照含主材的金額施工方要含主材價全額開發(fā)票給業(yè)主單位，施工單位由于獲取不到足夠的發(fā)票，無法抵扣會導(dǎo)致自身稅負(fù)加大，因此應(yīng)更加在業(yè)主談判階段等環(huán)節(jié)加強合同條款方面的要求進(jìn)行規(guī)避相關(guān)風(fēng)險。

施工企業(yè)在整個施工環(huán)節(jié)中相對于業(yè)主處于弱勢地位，因此更應(yīng)加強相關(guān)成本管控，特別是相關(guān)稅負(fù)控制，密切關(guān)注各個環(huán)節(jié)的相關(guān)稅務(wù)事項，節(jié)省稅務(wù)成本的同時，避免各種稅務(wù)風(fēng)險產(chǎn)生的罰款等事項。（作者單位：浙江天運稅務(wù)師事務(wù)所有限公司）