淺談資產(chǎn)減值會計與稅務(wù)處理差異分析

濟寧市國稅局 馬秀珍

早在2006年,我國財政部頒布了企業(yè)會計基本準則及具體實施細則，對當時的經(jīng)濟發(fā)展進行規(guī)范性操作起到了重要的作用。隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，與國際經(jīng)濟接軌的步伐不斷加快，勢必要出爐新的企業(yè)會計管理制度進行配套，因此，國務(wù)院財務(wù)部對新形勢下，針對企業(yè)資產(chǎn)減值的會計要素進行了制定綱領(lǐng)性文件，頒布了新的會計準則，即《企業(yè)會計準則第8號-資產(chǎn)減值》，明確地對企業(yè)資產(chǎn)減值進行了規(guī)定，提出了新的會計要素及核算標準、范圍。與原會計準則相比，重大的改革在于對資產(chǎn)的評估是對已經(jīng)計提了資產(chǎn)減值準備的資產(chǎn)，不再允許轉(zhuǎn)回，這是一種不可逆的操作。其根本目的就是要預(yù)防企業(yè)人為地改變企業(yè)核算內(nèi)容，操縱利潤的調(diào)整，最大限度地保護了絕大多數(shù)的股東的權(quán)益，使不遵守財務(wù)核算制度而暫停上市的公司，難以利用這一項目的操作操控利潤反映，再次恢復(fù)上市。下面我們就資產(chǎn)減值的會計處理與稅法要求的稅務(wù)處理的不同規(guī)定，進行初步地探討。

一、新準則中的相關(guān)規(guī)定

在新準則第8號，對運用權(quán)益法進行財務(wù)核算的長期股權(quán)資產(chǎn)、固定資產(chǎn)等項目的減值會計處理規(guī)定。在這項規(guī)定中，與原來的會計制度產(chǎn)生了很大的差異性，之前的會計準則中明確要求需要8項資產(chǎn)減值準備，所以兩者具有不同以往的改變，我們對一些項目應(yīng)該明確實際的價值，然后進行賬面記錄或者是對比，認真仔細地對這些資產(chǎn)進行會計處理操作，以會計處理真實性、謹慎性原則為標準，合理、有效地計提資產(chǎn)減值準備。

在我國稅法對資產(chǎn)減值部分計提的規(guī)定，在企業(yè)所得稅稅前扣除辦法規(guī)定中有所體現(xiàn)，允許企業(yè)在年末應(yīng)收賬款余額的0.5%范圍內(nèi)進行計提資產(chǎn)減值損失，其計提部分，稅法規(guī)定可以稅前扣除，其多提部分，仍然納入所得稅匯算清繳的總額內(nèi)，補交企業(yè)所得稅。在稅務(wù)處理上，企業(yè)應(yīng)收賬款壞賬準備也有提及，并規(guī)定了按稅法規(guī)定的增提壞賬準備會計處理口徑，使企業(yè)會計正確地運用核算準則進行會計處理，實現(xiàn)與稅法的同步。下面，我們運用實際案例來探討分析一下資產(chǎn)減值會計與稅務(wù)處理差異的案例:

2010年1月1日A企業(yè)購進鋼材加工生產(chǎn)線，其采購成本價值為200萬元，企業(yè)會計核算按照年限平均法計提折舊;其中預(yù)計凈殘值率5%，預(yù)計使用壽命為5年。

2010年年折舊率=（1-5%）/5=19%2010年-2014年每年折舊額分別為2000000×19%=380000每月的折舊額為380000/12=31666.67元

會計賬務(wù)處理：2010年購進時

借：固定資產(chǎn) 2000000

貸：銀行存款 2000000

2010年1月計提折舊時

借：制造費用 31666.67

貸：累計折舊 31666.67

根據(jù)《企業(yè)會計準則——基本準則》中《企業(yè)會計準則第4號--固定資產(chǎn)》，第七條：固定資產(chǎn)應(yīng)當按照成本進行初始計量。固定資產(chǎn)的歷史成本，就是取得或者制造某項財產(chǎn)時所實際支付的現(xiàn)金或者其他等價物。在歷史成本計量下，資產(chǎn)按照其購置時支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額，或者按照購置資產(chǎn)時所付出的對物價的公允價值計量。分析在當前通貨膨脹情況下，用歷史成本計量固定資產(chǎn)對會計的影響。以2011年月份為例，據(jù)我國國家統(tǒng)計局統(tǒng)計，我國7月份消費者價格指數(shù)(CPI)較上年同期上升6.5%。

按歷史成本計量2011年份8月該生產(chǎn)線的賬面價值為2000000-31666.67×20=1366666.7元;

2011年8月份的賬面價值為2000000-31666.67×32=986666.56元，在通貨膨脹情況下該生產(chǎn)線在2011年8月份公允價值應(yīng)為1366666.7×（1+6.5%）=1455500.03元。

2011年8月份按賬面價值計提折舊為31666.67元，考慮通貨膨脹下2011年8月份計提折舊為1455500.03/40=36387.50元。

在當前通貨膨脹下到8月份應(yīng)計入成品成本為36387.50元，而實際計入成品成本為31666.67元。兩者不同情況下計提折舊相差4720.83元

二、資產(chǎn)恢復(fù)時會計與稅務(wù)處理差異

根據(jù)新會計準則的規(guī)定,“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認,在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回”。意思就是說單項資產(chǎn)即使價值在日后的發(fā)展，實現(xiàn)了增值，也不能對已計提的資產(chǎn)減值準備予以沖回，相反，單項資產(chǎn)持續(xù)價值下落，不斷地失去價值擁有額，則可以繼續(xù)計提減值準備，并做出相應(yīng)的會計處理。例如,B企業(yè)購入的資產(chǎn)設(shè)備市價上漲,使其價值得到了暴漲，在2010年12月31日,預(yù)計可收回價值50萬元。根據(jù)新準則的規(guī)定,B企業(yè)已按固定資產(chǎn)原值、使用壽命等要素進行了賬務(wù)處理。按照會計準則，企業(yè)會計處理2010年應(yīng)提的折舊額15萬元,已計提折舊額為15萬元,根據(jù)稅法規(guī)定計稅折舊額應(yīng)為18萬元,則會計準則與稅法要求的計提額相差3萬元,因此,B企業(yè)在年終所得稅匯算清繳時，允許調(diào)減納稅所得額3萬元。

這里還存在一部分其他資產(chǎn)的情況。這部分資產(chǎn)在資產(chǎn)減值之后，隨著公允價值的提升，在計提的減值金額范圍內(nèi)允許轉(zhuǎn)回，計入當期損益當中。例如,C公司在2011年的存貨成本為150萬元,預(yù)計加工成本為20萬元,銷售金額為200萬元，需繳納的增值稅為50萬元，則會計處理如下：存貨成本150萬元,可以變現(xiàn)的凈值為200-20-50=130萬元,存貨成本與可變現(xiàn)價值之間存在著20萬元的暫時性差異。

綜上所述，隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，資產(chǎn)減值會計與稅務(wù)處理差異也不斷的發(fā)生變化，相關(guān)財務(wù)人員要認真學(xué)習(xí)新準則,認真領(lǐng)會新準則的財務(wù)核算精神，正確核算企業(yè)資產(chǎn)減值的財務(wù)會計與稅務(wù)會計核算口徑的差異性，縮小兩者之間的核算差距，切實保證企業(yè)與稅務(wù)部門的步調(diào)一致，創(chuàng)設(shè)新型的經(jīng)濟核算新體系。促進企業(yè)部門的飛速發(fā)展，發(fā)揮稅務(wù)部門的督導(dǎo)作用，使我國社會主義市場經(jīng)濟得到穩(wěn)步的前進。

[1]何珩.淺談新準則下資產(chǎn)減值的會計與稅務(wù)處理差異[N].重慶工學(xué)院學(xué)報,2007

[2]伍小飛.淺談新準則下資產(chǎn)減值的會計與稅務(wù)處理差異[J].現(xiàn)代經(jīng)濟信息,2013

[3]高允斌.資產(chǎn)減值準備會計與稅務(wù)處理差異分析(四)[J].財務(wù)與會計,2010