楊夢雪

摘 要：2014年8月31日，素有“經(jīng)濟(jì)憲法”之稱的預(yù)算法實(shí)現(xiàn)了出臺(tái)20年后的首次大修。新《預(yù)算法》的頒布，對我國政府會(huì)計(jì)提出了新的要求，對政府會(huì)計(jì)改革影響深遠(yuǎn)，因此，探究新預(yù)算法對政府會(huì)計(jì)的具體影響很有必要。

關(guān)鍵詞：新預(yù)算法；政府會(huì)計(jì)；核算基礎(chǔ)

2014年8月31日，十二屆全國人大常委會(huì)第十次會(huì)議通過了《全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于修改〈中華人民共和國預(yù)算法〉的決定》。新預(yù)算法完善了政府預(yù)算體系，健全透明預(yù)算制度；改進(jìn)了預(yù)算控制方式，建立跨年度預(yù)算平衡機(jī)制；堅(jiān)持厲行節(jié)約，硬化預(yù)算支出約束，強(qiáng)化了預(yù)算的管理和監(jiān)督。

新預(yù)算法在細(xì)化全口徑預(yù)算管理制度、預(yù)算公開制度、建立跨年度預(yù)算平衡機(jī)制，以及完善預(yù)算審查、監(jiān)督和強(qiáng)化預(yù)算責(zé)任等方面作出明確規(guī)定，凸顯全面規(guī)范、公開透明的預(yù)算制度改革方向，為政府會(huì)計(jì)改革奠定了制度基礎(chǔ)。與此同時(shí)，新預(yù)算法的有效實(shí)施，也需要配套的政府會(huì)計(jì)與其相適應(yīng)，因此，本文通過分析現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)存在的問題，對新預(yù)算法對政府會(huì)計(jì)的影響進(jìn)行探討，為建立配套的政府會(huì)計(jì)提出意見和建議。

一、當(dāng)前政府會(huì)計(jì)存在的問題

現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)主要存在會(huì)計(jì)核算體系不健全、會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)定位不恰當(dāng)、會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量差等問題。

（一）政府會(huì)計(jì)核算體系不健全

國際組織和學(xué)者普遍認(rèn)為，健全而透明的政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)對于財(cái)政可持續(xù)性發(fā)展具有深遠(yuǎn)影響（OECD，2002；IMF，2007：IFAC，2011）。我國學(xué)者普遍的觀點(diǎn)是，隨著我國政府職能的轉(zhuǎn)換和公共財(cái)政管理體制的改革，我國當(dāng)前的預(yù)算會(huì)計(jì)制度越來越滯后于公共財(cái)政管理的信息需求，無法有效實(shí)現(xiàn)預(yù)算控制和財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)（趙建勇，2001；李建發(fā)，2001；荊新，2003；張琦等，2009；戚艷霞等，2010）。

受國際、國內(nèi)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和社會(huì)環(huán)境的變化的影響，我國的政府職能正在從管理型向服務(wù)型發(fā)生改變，在此影響下，傳統(tǒng)的政府行政管理也轉(zhuǎn)向了政府績效管理。因此，原有的政府會(huì)計(jì)核算體系還存在漏洞，離健全規(guī)范的一體化政府會(huì)計(jì)核算體系還相差甚遠(yuǎn)。

（二）政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)定位不恰當(dāng)

陳立齊、李建發(fā)（2003），郝東洋（2005）認(rèn)為，我國政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，應(yīng)采用一種對稱和循序漸進(jìn)式的方式。鄔勵(lì)軍、吳昊華（2013）認(rèn)為，對于我國目前的情況來說，在推行權(quán)責(zé)發(fā)生制過程中必須考慮適度性原則。

我國現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)釆用以收付實(shí)現(xiàn)制作為主要的政府會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)，能夠提供政府收入、支出以及結(jié)余等信息，對于預(yù)算執(zhí)行情況便與跟蹤和監(jiān)督。但是隨著政府職能的逐步轉(zhuǎn)變，采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)的局限性逐漸凸現(xiàn)。首先，收付實(shí)現(xiàn)制容易受到人為操縱收支達(dá)到預(yù)算平衡，不能真實(shí)反映政府的履職耗費(fèi)；其次，收付實(shí)現(xiàn)制重點(diǎn)是現(xiàn)金管理，而對于政府在履職過程中其他資源流動(dòng)及結(jié)果并沒有完全反映，不能反映政府當(dāng)期活動(dòng)的全部影響；同時(shí)，收付實(shí)現(xiàn)制不利于政府內(nèi)部財(cái)務(wù)管理，不利于政府資產(chǎn)的管理，并且掩蓋了政府可能存在的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的改變不是一蹴而就的，我們需要漸進(jìn)式進(jìn)行，通過不同會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)的同時(shí)運(yùn)用反映政府履職的合規(guī)性和政府的績效性，同時(shí)體現(xiàn)預(yù)算控制原則。

（三）政府會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量差

我國目前的政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求與我國的預(yù)算會(huì)計(jì)制度相統(tǒng)一，主要以預(yù)算控制為導(dǎo)向，各預(yù)算會(huì)計(jì)分支分別制定，尚未建立完整統(tǒng)一的政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量披露系統(tǒng)，政府會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告過分強(qiáng)調(diào)以預(yù)算管理為中心，不利于規(guī)范政府組織的會(huì)計(jì)核算和信息披露制度，同時(shí)不利于國際比較。

二、新預(yù)算法對政府會(huì)計(jì)的影響

（一）新預(yù)算法有利于健全政府會(huì)計(jì)體系

新預(yù)算法規(guī)定“各級(jí)預(yù)算應(yīng)當(dāng)遵循統(tǒng)籌兼顧、勤儉節(jié)約、量力而行、講求績效和收支平衡的原則。各級(jí)政府應(yīng)當(dāng)建立跨年度預(yù)算平衡機(jī)制?！薄案骷?jí)預(yù)算的編制、執(zhí)行應(yīng)當(dāng)建立健全相互制約、相互協(xié)調(diào)的機(jī)制?！弊鳛榕涮椎恼畷?huì)計(jì)，必須相應(yīng)的建立“相互制約、相互協(xié)調(diào)的機(jī)制”，即健全的政府會(huì)計(jì)體系。

一個(gè)健全的政府會(huì)計(jì)體系是國家制度基礎(chǔ)的重要組成部分，為了實(shí)現(xiàn)我國政府會(huì)計(jì)反映公共受托責(zé)任履行情況這一基本目標(biāo)，滿足政府績效管理的需要，新預(yù)算法帶給政府會(huì)計(jì)體系改革帶來一個(gè)明確的信號(hào)，要對政府財(cái)務(wù)受托責(zé)任和績效受托責(zé)任進(jìn)行反映，其核心就是以績效管理為導(dǎo)向構(gòu)建由預(yù)算會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和成本會(huì)計(jì)為主要內(nèi)容的政府會(huì)計(jì)體系，進(jìn)而為政府會(huì)計(jì)信息使用者提供充分的反映政府受托管理公共事務(wù)和公共資源的活動(dòng)情況的信息，提升政府運(yùn)營和管理的經(jīng)濟(jì)性、效率和效果。

（二）新預(yù)算法有利于漸進(jìn)式變更政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)

隨著會(huì)計(jì)基礎(chǔ)由收付實(shí)現(xiàn)制到權(quán)責(zé)發(fā)生制的移動(dòng)，逐漸形成對收付實(shí)現(xiàn)制的修正和對權(quán)責(zé)發(fā)生制的修正，進(jìn)而能夠被納入政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算范圍的經(jīng)濟(jì)交易和事項(xiàng)也越來越廣，輸出信息的內(nèi)容也越來越豐富。由此可知，適應(yīng)政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)應(yīng)為權(quán)責(zé)發(fā)生制或修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制。

當(dāng)然，政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的改進(jìn)不是一朝一夕能完成的，而應(yīng)是一個(gè)漸進(jìn)的過程。從世界各國權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)改革的經(jīng)驗(yàn)得知，實(shí)施收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制過渡的國家大多遵循一個(gè)基本原則：實(shí)行漸近式改革。相比其他模式的改革路徑選擇，漸近式改革道路一個(gè)最大的優(yōu)勢就在于，它對復(fù)雜的制度環(huán)境所具有的適應(yīng)性。

《新預(yù)算法》第九十七條指出要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，此規(guī)定表明了我國的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)正在積極的向權(quán)責(zé)發(fā)生制靠攏，但會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的改變不是一蹴而就的，我們需要漸進(jìn)式進(jìn)行，通過不同會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)的同時(shí)運(yùn)用反映政府履職的合規(guī)性和政府的績效性，同時(shí)體現(xiàn)預(yù)算控制原則。

（三）新預(yù)算法有利于建立政府會(huì)計(jì)信息披露系統(tǒng)

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、人們民主意識(shí)的加強(qiáng)，公眾對政府的受托責(zé)任期望值也在逐漸提高，公眾希望能夠更方便和更直接地獲取真實(shí)、完整的信息，以便實(shí)施監(jiān)督權(quán)利。在外部績效需求和監(jiān)督導(dǎo)向下，政府也需要用更完整的信息來進(jìn)行決策。

新預(yù)算法規(guī)定政府采購情況要及時(shí)向社會(huì)公開，形成了對政府會(huì)計(jì)信息披露的剛性約束，規(guī)范了政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，增強(qiáng)會(huì)計(jì)透明度，有利于各部門根據(jù)績效評價(jià)和會(huì)計(jì)信息透明的要求把現(xiàn)有條款進(jìn)行整合，劃分層級(jí)結(jié)構(gòu)，建立政府會(huì)計(jì)信息披露系統(tǒng)，統(tǒng)一對外頒布，通過完整地披露政府履職績效信息促進(jìn)政府會(huì)計(jì)終極目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，解除對委托人的受托責(zé)任。

筆者認(rèn)為，各部門應(yīng)當(dāng)根據(jù)績效評價(jià)和會(huì)計(jì)信息透明的要求把現(xiàn)有條款進(jìn)行整合，劃分層級(jí)結(jié)構(gòu)，建立政府會(huì)計(jì)信息披露系統(tǒng)，通過完整地披露政府履職績效信息促進(jìn)政府會(huì)計(jì)終極目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，解除對委托人的受托責(zé)任。（作者單位：重慶工商大學(xué)研究生院會(huì)計(jì)學(xué)院）

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