雷秋桂

【摘 要】隨著金融資本市場發(fā)展和全球經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整，中國制造業(yè)也受到很大沖擊。在全球競爭的大環(huán)境下，成本控制能力的強(qiáng)弱，成為衡量企業(yè)競爭力的重要標(biāo)準(zhǔn)。只有不斷提高自己的管理能力，分析關(guān)鍵成本動(dòng)因，優(yōu)化成本結(jié)構(gòu)，才能在產(chǎn)業(yè)鏈內(nèi)形成良性循環(huán)，增強(qiáng)企業(yè)的市場競爭力。本文通過對(duì)ZL公司的成本核算體系進(jìn)行分析，揭示了制造業(yè)企業(yè)成本控制存在的問題，并對(duì)此提出對(duì)策建議，旨在促進(jìn)制造業(yè)企業(yè)完善成本核算體系，提高成本控制能力。

【關(guān)鍵詞】制造業(yè)；成本核算體系；成本控制

一、制造業(yè)企業(yè)成本控制的必要性

1.加強(qiáng)成本控制有利于進(jìn)行具有市場競爭力的產(chǎn)品定價(jià)。在激烈的市場競爭中，成本越來越成為各方博弈的重要籌碼。對(duì)成本發(fā)生的全過程進(jìn)行有效的控制，使各項(xiàng)資源耗費(fèi)、支出控制在標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)，能夠賦予企業(yè)自主定價(jià)權(quán)，對(duì)于企業(yè)在市場競爭中勝出起到關(guān)鍵作用。通過目標(biāo)成本等方法的應(yīng)用，能夠根據(jù)設(shè)定的目標(biāo)利潤倒推出產(chǎn)品目標(biāo)成本，進(jìn)而支撐合理的產(chǎn)品價(jià)格。而合理的產(chǎn)品定價(jià)往往帶來最優(yōu)的市場銷量，從而擴(kuò)大企業(yè)的市場份額。

2.加強(qiáng)成本控制有利于持續(xù)改善企業(yè)的經(jīng)營管理水平。產(chǎn)品成本是反映企業(yè)各項(xiàng)工作質(zhì)量的綜合性指標(biāo)，實(shí)行成本控制，需要分析和研究影響成本的有關(guān)因素，選擇最優(yōu)設(shè)計(jì)方案，制定相應(yīng)的成本控制標(biāo)準(zhǔn)和成本控制制度。這些工作不僅涉及生產(chǎn)技術(shù)各環(huán)節(jié)，還涉及經(jīng)營管理的各個(gè)方面。西方很早就提出過“生命周期成本（Life-Cycle Costing）”的概念，要求企業(yè)關(guān)注從研發(fā)投入和產(chǎn)品設(shè)計(jì)開始，到生產(chǎn)制造、市場營銷、售后服務(wù)的整個(gè)周期的成本控制問題，因?yàn)楫a(chǎn)品成本的絕大部分在研發(fā)和設(shè)計(jì)階段就已經(jīng)被決定了。如果企業(yè)重視成本的控制，就能夠較好的關(guān)注企業(yè)經(jīng)營的各個(gè)方面，做好每一方面的工作使之與成本控制的要求相適應(yīng)，可以持續(xù)提高企業(yè)的經(jīng)營管理水平。

3.加強(qiáng)成本控制有利于實(shí)現(xiàn)所有者權(quán)益最大化的目標(biāo)。成本是反映企業(yè)對(duì)資源的消耗和占用情況的價(jià)值指標(biāo)。根據(jù)“利潤=收入-成本”的會(huì)計(jì)等式，增加收入可以提高利潤，而提高銷售價(jià)格和擴(kuò)大銷量可以增加收入。但是在競爭市場中，價(jià)格的提高往往伴隨著銷量的萎縮，其結(jié)果不一定增加收入，只有通過提高生產(chǎn)技術(shù)，不斷降低成本，才是企業(yè)增加利潤的持久來源，最終實(shí)現(xiàn)所有者權(quán)益最大化的目標(biāo)。

二、制造業(yè)成本核算體系存在的問題

雖然，制造業(yè)企業(yè)目前對(duì)于成本控制有所重視，但是由于種種原因，現(xiàn)階段的成本控制水平還存在較大的問題。以ZL公司成本核算體系為例，普遍存在下列問題：

1.成本控制意識(shí)不強(qiáng)。ZL公司創(chuàng)始于民營企業(yè)，創(chuàng)業(yè)之初，管理層重心放在開拓市場、擴(kuò)大銷售上，全公司以銷售部門為龍頭，一切向銷量看齊，認(rèn)為只有把產(chǎn)品銷售出去，才能創(chuàng)造價(jià)值。且公司創(chuàng)始人本身對(duì)產(chǎn)品工藝十分熟悉，對(duì)于自己粗略的成本估計(jì)十分自信，因此極少關(guān)注財(cái)務(wù)的成本核算問題。

2.成本控制體系不健全。由于成本核算體系的薄弱，財(cái)務(wù)部門的成本數(shù)據(jù)無法為其他部門提供有效的財(cái)務(wù)信息，成本核算主要作用體現(xiàn)為滿足財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)每月結(jié)賬及對(duì)外報(bào)告的需要。長期以來，其他部門對(duì)財(cái)務(wù)成本數(shù)據(jù)產(chǎn)生信任危機(jī)，工藝部門無法準(zhǔn)確判斷目前的工藝瓶頸和改進(jìn)結(jié)點(diǎn)，銷售部門不敢根據(jù)成本數(shù)據(jù)進(jìn)行大膽的市場開發(fā)和市場定價(jià)。成本會(huì)計(jì)尚未發(fā)揮其在企業(yè)管理中應(yīng)有的作用。

3.成本控制核算方法不精細(xì)。隨著ZL公司規(guī)模的擴(kuò)大，業(yè)務(wù)量的不斷攀升，以及市場競爭的進(jìn)一步加劇，公司對(duì)于進(jìn)行精確的成本核算、成本分析以達(dá)到成本控制目標(biāo)的要求日益突顯，但是現(xiàn)階段運(yùn)用的成本控制方法并不能完全滿足上述目標(biāo)。

首先，未根據(jù)產(chǎn)品的制造工藝進(jìn)行成本組成的詳細(xì)分解，找出關(guān)鍵成本因素并作重點(diǎn)分析。制造業(yè)的成本構(gòu)成主要包括直接材料、直接人工、制造費(fèi)用。ZL公司之前既未進(jìn)行各項(xiàng)成本構(gòu)成內(nèi)容的分解，亦未對(duì)實(shí)際與標(biāo)準(zhǔn)之間的差異作有效分析，所制定的標(biāo)準(zhǔn)為兩年前的工藝和市場數(shù)據(jù)，對(duì)當(dāng)前的成本核算已失去作為標(biāo)桿的意義。

其次，間接費(fèi)用的核算過于粗泛。制造費(fèi)用包羅萬象，既包含成本中心的可控成本，如間接材料、生產(chǎn)管理人員薪酬、生產(chǎn)一般耗用等，也包含成本中心不可控成本，如設(shè)備折舊、生產(chǎn)場地租賃費(fèi)等。對(duì)這些間接成本，ZL公司核算體系未作區(qū)分，籠統(tǒng)地在制造費(fèi)用賬戶歸集，然后按統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)成本比例分?jǐn)偟酵旯さ漠a(chǎn)成品/半成品成本中。

再次，人員的成本控制意識(shí)和控制能力非常薄弱。ZL公司現(xiàn)有的管理體系中，一般管理人員包括財(cái)務(wù)成本會(huì)計(jì)人員這方面的意識(shí)還很淡漠，認(rèn)為有成本數(shù)據(jù)能夠支撐賬務(wù)處理流程就可以了，對(duì)于成本核算的準(zhǔn)確性和成本分析與控制并未引起重視。而且各相關(guān)部門人員之間缺乏溝通，成本會(huì)計(jì)人員對(duì)工藝流程完全陌生，生產(chǎn)相關(guān)人員對(duì)成本計(jì)算結(jié)果缺乏基本的概念，在對(duì)數(shù)據(jù)分析中存在的一些非常明顯的矛盾點(diǎn)提出疑問時(shí)，成本會(huì)計(jì)和生產(chǎn)及工藝人員均無法作出合理的解釋說明。

三、完善制造企業(yè)成本核算體系的對(duì)策建議

通過對(duì)ZL公司的深入了解和分析，以及與工藝、生產(chǎn)及成本會(huì)計(jì)人員的多次溝通，筆者對(duì)其成本核算體系提出了全面診斷。成本分析結(jié)果證明核算的精確性和有效性比之前大幅提高，得到公司管理層的高度評(píng)價(jià)，也引起了相關(guān)部門的重視，對(duì)財(cái)務(wù)部門的成本改進(jìn)措施和建議能夠認(rèn)真采納和配合。以ZL公司的成本核算體系的優(yōu)化為基礎(chǔ)，本人對(duì)完善制造業(yè)成本核算體系提出以下對(duì)策建議：

第一，強(qiáng)化制造業(yè)企業(yè)管理層的重視和參與。如果沒有高層管理者的重視，中下層管理者及普通員工很難自發(fā)具備強(qiáng)烈的成本意識(shí)，精確成本核算和分析、成本控制也就無從談起。目前制造業(yè)企業(yè)較為薄弱的成本核算體系，與管理層的忽視和缺位直接相關(guān)。只有增強(qiáng)管理層的重視和參與程度，從高位標(biāo)榜成本控制理念，制造業(yè)企業(yè)的成本核算體系才能真正實(shí)現(xiàn)制度化與規(guī)范化。

第二，強(qiáng)化有關(guān)成本控制方面的培訓(xùn)。制造業(yè)企業(yè)應(yīng)該對(duì)成本會(huì)計(jì)人員進(jìn)行產(chǎn)品和工藝知識(shí)的培訓(xùn)，對(duì)生產(chǎn)和工藝人員進(jìn)行基本核算理念的普及。因?yàn)樵诔杀竞怂泱w系梳理過程中，還涉及諸多與產(chǎn)品和工藝相關(guān)的知識(shí)與經(jīng)驗(yàn)。例如，工藝提供了主要材料的標(biāo)準(zhǔn)用量，生產(chǎn)提供了入庫產(chǎn)成品/半成品數(shù)量，成本會(huì)計(jì)人員在錄入成本核算表單數(shù)據(jù)時(shí)發(fā)生了差錯(cuò)，導(dǎo)致了荒謬的結(jié)論，但卻自查不出原因，就是因?yàn)閷?duì)產(chǎn)品和工藝缺乏基本的了解。同樣，生產(chǎn)部門和技術(shù)部門人員對(duì)此錯(cuò)誤也感到力不從心，因?yàn)樗麄兏静磺宄怂愕脑?。這都是缺乏系統(tǒng)培訓(xùn)的結(jié)果。制造業(yè)企業(yè)的成本會(huì)計(jì)人員，應(yīng)當(dāng)抽出足夠的時(shí)間到達(dá)生產(chǎn)一線和倉庫現(xiàn)場，既有利于熟悉產(chǎn)品，又便于及時(shí)的溝通交流，這樣才不至于核算的結(jié)果無法作為分析的依據(jù)，僅僅為核算而核算成本。另外，財(cái)務(wù)人員經(jīng)常性的現(xiàn)場察看，還能從一定程度上杜絕人員串通舞弊的隱患。

第三，制定有效的獎(jiǎng)懲機(jī)制并嚴(yán)格執(zhí)行。沒有規(guī)矩不成方圓，獎(jiǎng)罰有度才能起到激勵(lì)和約束的作用。誰的錯(cuò)誤由誰來承擔(dān)責(zé)任，在核算精確的前提下，對(duì)達(dá)到成本控制指標(biāo)的給予物質(zhì)和精神獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)未達(dá)標(biāo)的進(jìn)行相應(yīng)處罰，這樣才能有效激勵(lì)員工降本增效的積極性。如何把這樣的考核內(nèi)容融入到企業(yè)的績效考核體系，是制造業(yè)企業(yè)管理層應(yīng)重點(diǎn)考慮的管理內(nèi)容之一。

第四，定期進(jìn)行成本分析和總結(jié)。失敗乃成功之母，善于總結(jié)和分析，就能從前一次的錯(cuò)誤經(jīng)驗(yàn)中汲取寶貴的經(jīng)驗(yàn)，為下一次的完善和提高打下良好的基礎(chǔ)。制造業(yè)企業(yè)成本體系的梳理過程也是一個(gè)螺旋式的提高過程，每梳理一次，就應(yīng)該召集相關(guān)部門人員進(jìn)行一次分析討論，總結(jié)問題點(diǎn)，提出改進(jìn)措施。只有經(jīng)過多次的分析、討論與總結(jié)，才能最終達(dá)到一個(gè)比較理想的結(jié)果，為以后階段的成本分析和控制奠定良好的信息基礎(chǔ)。

總之，成本核算、成本分析、成本控制是一個(gè)有機(jī)聯(lián)系的循環(huán)，精確的成本核算是成本分析的基礎(chǔ)，成本分析是成本控制的前提，成本控制的效果又通過成本核算的結(jié)果進(jìn)行驗(yàn)證。只有認(rèn)真探索成本的實(shí)質(zhì)，加強(qiáng)人員的管理，強(qiáng)化成本控制意識(shí)，建立良好的企業(yè)成本文化，才能讓這個(gè)循環(huán)朝著良性的方向發(fā)展，最終為制造業(yè)企業(yè)的發(fā)展和市場開拓發(fā)揮重要作用。

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