陳夢雅

摘 要 經(jīng)濟環(huán)境的變化發(fā)展，對政府會計信息提出了更高的要求。建立一套完整的滿足預(yù)算和財務(wù)需求的政府會計體系，成為大勢所趨。本文在前人研究的基礎(chǔ)上，先對我國現(xiàn)行政府會計進行了概念上的解讀，然后以預(yù)算和財務(wù)為論點，展開對其存在問題的分析，最后提出了滿足雙重需求下的改革舉措，旨在促進改革的推行和深化。

關(guān)鍵詞 政府會計 會計改革 預(yù)算 財務(wù)

中圖分類號：F235.1 文獻標(biāo)識碼：A

1政府會計概念的界定

當(dāng)前，我國對政府會計的實際定義和相關(guān)制度還不夠完善。在實際運用中，我國的預(yù)算會計體系（如圖1所示）起到了政府會計的作用。與發(fā)達(dá)國家相比，我國現(xiàn)行的預(yù)算會計更像是一種特有的專業(yè)術(shù)語，除了反映預(yù)算執(zhí)行情況外，事實上還不完整地反映了政府的資產(chǎn)負(fù)債信息。從本質(zhì)上來講，我國的預(yù)算會計和西方國家奉行的政府會計更為接近。在本文中，為了更好地研究和論證，對政府會計進行了界定，主要包含財政總預(yù)算會計和行政單位會計，而將事業(yè)單位會計視為非營利組織，不納入本文的研究范圍。

2基于預(yù)算角度的政府會計改革必要性

2.1基于預(yù)算層面的信息需求

（1）控制層面的預(yù)算信息需求。預(yù)算的控制職能主要體現(xiàn)在對預(yù)算執(zhí)行的全過程控制。目前我國已建立以國庫單一賬戶的預(yù)算執(zhí)行管理制度。根據(jù)新要求，會計核算應(yīng)該能夠記錄從預(yù)算批復(fù)——用款額度下達(dá)——簽訂采購合同——收到采購物資——支付貨款預(yù)算執(zhí)行的全過程。預(yù)算執(zhí)行制度是在執(zhí)行環(huán)節(jié)方面的控制，而會計據(jù)以反映“預(yù)算撥款”、“用款額度”、“簽訂購買合同”、“批準(zhǔn)支付憑證”、“資金支付”等預(yù)算執(zhí)行信息。

（2）管理層面的預(yù)算信息需求。預(yù)算管理對信息的需求主要由政府活動成本和績效管理組成，因此需要建立一個健全的評價體系用以評估財政支出的績效評價。比如，針對財政支出應(yīng)具備明確的衡量標(biāo)準(zhǔn)，其效率部分則需要有更好的方式進行動態(tài)比較，從而對決策有更好的參考價值。

（3）計劃層面的預(yù)算信息需求。預(yù)算計劃信息需求主要側(cè)重于財政風(fēng)險防范。預(yù)算的計劃并不僅是年度的計劃，而應(yīng)更注重財政長期可持續(xù)能力。當(dāng)前，我國正在建立各項社會保證制度及民生政策，由于關(guān)系人民切身利益，這些政策不可能朝令夕改，因此我國應(yīng)特別注重財政的長期規(guī)劃。不僅要核算清楚政府所發(fā)行的債券規(guī)模和還債期限等，還要弄清楚未來政府在養(yǎng)老金、醫(yī)療服務(wù)等方面的支出壓力。

（4）預(yù)算公開信息需求。因而預(yù)算公開的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)是廣泛的，不僅包括年度預(yù)算批準(zhǔn)以及執(zhí)行情況，還應(yīng)包含政府的資產(chǎn)和負(fù)債信息、運行成本和效率信息，并且要將政府服務(wù)或產(chǎn)品的效果及時向公眾公布，作為政府績效考評的重要參考依據(jù)。

2.2目前我國政府預(yù)算會計存在的問題

（1）不能真實全面地反映政府債權(quán)債務(wù)信息。近幾年，隨著資本全球流通的加快，我國與其他國家或國際組織存在許多債務(wù)往來。這種預(yù)算會計核算方式有很大弊端，不能可靠地反映我國政府部門的債權(quán)債務(wù)信息，對財政資金的風(fēng)險監(jiān)控產(chǎn)生不利影響。

（2）不能真實準(zhǔn)確地反映政府資金的收支。我國現(xiàn)階段實行財政集中支付制度，導(dǎo)致許多財政資金流向發(fā)生了很大的變化。

（3）預(yù)算制度不完善。伴隨著經(jīng)濟形勢的不斷轉(zhuǎn)變，我國預(yù)算制度存在的缺點也被日益放大，預(yù)算會計的基本準(zhǔn)則還不夠規(guī)范和全面，如果這個問題沒得到有效解決，將長期制約我國預(yù)算會計的規(guī)范化和制度化。

3基于財務(wù)角度的政府會計改革必要性

3.1基于財務(wù)層面的信息需求

3.1.1對政府資產(chǎn)的信息需求

3.1.2對政府負(fù)債的信息需求

在財務(wù)報告中政府負(fù)債往往只是簡單的反映一些顯而易見的負(fù)債，比如應(yīng)該付給供應(yīng)商的應(yīng)付賬款和應(yīng)該支付給職工的應(yīng)付工資等。但實際上，其潛在的義務(wù)諸如由社會福利引發(fā)的未來支出、處于政治需要的支出等構(gòu)成的潛在負(fù)債，與現(xiàn)時義務(wù)相比更具社會責(zé)任意義，需要加以披露，反映政府的財務(wù)負(fù)擔(dān)和風(fēng)險。

3.1.3對政府收支等方面的信息需求

雖然有收入支出表，但也僅僅只是對收支結(jié)余和收入支出情況的簡單羅列，不能體現(xiàn)收支之間的因果關(guān)系，也不能體現(xiàn)政府部門對國家的貢獻以及給政府造成的財政負(fù)擔(dān)程度。

3.2目前我國政府財務(wù)會計存在的問題

（1）政府會計目標(biāo)單一。我國目前的會計目標(biāo)過于單一，基本是“依從預(yù)算”，其反映管理功能的途徑主要是對過程和結(jié)果的反映，沒有對政府的財務(wù)狀況、運營績效等進行全面反映，也不能很好地控制債務(wù)風(fēng)險和運營成本。

（2）會計核算范圍過窄。如今政府的投資領(lǐng)域更廣，投資形式也更加多樣，但政府會計仍以當(dāng)期核算為重點，無法適應(yīng)時代發(fā)展對會計核算提出的新要求。

（3）隱性負(fù)債藏而不露，加大財務(wù)風(fēng)險。當(dāng)前的政府會計未對隱性負(fù)債做出重要列示，導(dǎo)致負(fù)債信息不完整。據(jù)統(tǒng)計，在收付實現(xiàn)制下的資產(chǎn)負(fù)債表中能得到反映的直接顯性負(fù)債，僅僅占全部負(fù)債總額的50%-70%，可見，大量的隱性負(fù)債被隱藏就無法準(zhǔn)確反映負(fù)債的實際情況，加大了財務(wù)風(fēng)險。

（4）政府會計報表與財務(wù)信息披露不合理。政府會計信息側(cè)重反映如何執(zhí)行預(yù)算，但對預(yù)算執(zhí)行的會計信息披露又不夠完整，比如缺少債務(wù)收支預(yù)算、社會保障預(yù)算等信息披露。而且資產(chǎn)負(fù)債表反映的財務(wù)狀況不夠全面，收入支出表也缺少成本角度的考量。此外，我國政府的財務(wù)報告獨立發(fā)布，與政府審計工作的關(guān)聯(lián)度不高，使其效力容易受到質(zhì)疑。

4實現(xiàn)預(yù)算和財務(wù)雙重需求的政府會計改革舉措

4.1總體思路：漸進式改革

任何改革都應(yīng)當(dāng)是探索式、漸進式的。與我國企業(yè)會計改革相比，我國政府會計改革的步伐相對滯后。從改革的總體趨勢看，以滿足預(yù)算和財務(wù)雙重需求為會計核算目標(biāo)的理念是大勢所趨。但政府會計改革涉及到的方面很多，從標(biāo)準(zhǔn)的定力到會計科目的設(shè)置、相關(guān)問題的處理辦法、報表的制作等等都是亟待解決的問題，這種改革應(yīng)該是全面立體式的，切不可操之過急。

4.2拓展政府會計目標(biāo)

從財務(wù)報告使用者的信息需求角度看，可以將政府會計目標(biāo)進行劃分（如圖2所示），并對具體目標(biāo)重點定位。一是預(yù)算管理目標(biāo)。此目標(biāo)下的會計信息包括：從預(yù)算的批準(zhǔn)、調(diào)撥到實際執(zhí)行，以預(yù)算收支的合規(guī)性為主導(dǎo)，反映預(yù)算資金的取得和使用；對預(yù)算計劃數(shù)和實際執(zhí)行數(shù)進行比較，解釋差異，提高預(yù)算信息的透明度；二是財務(wù)管理目標(biāo)。

4.3變革政府會計核算基礎(chǔ)

在會計科目設(shè)置上可以嘗試與企業(yè)會計準(zhǔn)則逐步趨于一致，結(jié)合政府會計的受托責(zé)任和公共性等特點，將引入的程度同改革的進程相結(jié)合，更好地保障會計核算基礎(chǔ)變革的推行。

4.4規(guī)范政府財務(wù)報告制度

當(dāng)前政府會計改革的重中之重是規(guī)范財務(wù)信息的披露，建立起相對完整的財務(wù)報告制度。

4.4.1完善政府審計報告

西方國家的政府審計制度相當(dāng)成熟，政府財務(wù)報告必須附有審計鑒證報告后才具有法律效力，而我國卻是二者相分離的情況，這極大地限制了政府財務(wù)報告的公允性，應(yīng)予以規(guī)范，加快形成有公信力的政府審計報告。

4.4.2規(guī)范政府財務(wù)報表

（1）預(yù)算執(zhí)行情況表在反映政府預(yù)算執(zhí)行方面起重要作用，應(yīng)予以保留。

（2）設(shè)置合并資產(chǎn)負(fù)債表。長期以來資產(chǎn)負(fù)債表都是采取分別編制，這些分散的信息不利于體現(xiàn)整體情況，應(yīng)予以改革。合并之后，對政府層面的資產(chǎn)負(fù)債表整體性會有一個很大的提高，顯得更加簡潔立體。

（3）政府收入支出表提供政府運營績效信息，基本囊括政府層面的全部收支，能較好地滿足核算需要。

（4）增設(shè)個別（項目）基金報表。我國政府會計沒有明確將“基金”單獨列示，但卻實際存在著一些與基金相近的專項資金的使用，例如社會保障基金、社會捐助基金、扶貧基金等，對這些基金項目我們應(yīng)分別編報。

（5）對一些重要事項還應(yīng)在附注加以說明。

4.4.3引入綜合性案例與分析

最后，可以嘗試引入綜合性案例與分析，比如：

（1）簡要說明政府的預(yù)算執(zhí)行情況，并對實際數(shù)與規(guī)定數(shù)之間差異的緣由進行說明；

（2）利用政府財務(wù)報表信息，結(jié)合經(jīng)濟、政策等因素，對政府的財務(wù)、運營績效及長期發(fā)展加以分析；

（3）說明政府在預(yù)算和財務(wù)需求方面采取的主要措施和取得成效等等。

5結(jié)論

近幾年全面推行的新制度體現(xiàn)了時下對政府會計改革的訴求，著眼于滿足預(yù)算和財務(wù)的雙重需求，對會計信息數(shù)量和質(zhì)量也提出了更加嚴(yán)格的要求。從一定意義上說，這些改革有助于政府的財務(wù)活動以及效益評價更加規(guī)范化和透明化。但即使改革初見成效，與國外完善的制度相比，我國所面臨的問題仍然嚴(yán)峻，在預(yù)算和財務(wù)方面都存在無法避免的缺陷。因此，在滿足需求的前提下，改革應(yīng)結(jié)合本國國情，循序漸進，逐步建立起有中國特色的政府會計體系。

參考文獻

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