紀(jì)金文

摘要：營(yíng)改增目前在我國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)中占有重要位置，是我國(guó)規(guī)模最大的結(jié)構(gòu)減稅措施，主要目的在于完善稅制結(jié)構(gòu)和減輕企業(yè)稅收壓力。建筑業(yè)是我國(guó)目前發(fā)展快速的行業(yè)之一，其涉及較多的中間環(huán)節(jié)，并且涉及面較為寬廣，復(fù)雜且多樣化，增值稅征收范圍增大會(huì)對(duì)社會(huì)多個(gè)行業(yè)的發(fā)展造成較大的影響。本研究主要探討建筑業(yè)營(yíng)改增的稅負(fù)變化及影響。

關(guān)鍵詞：建筑業(yè)；營(yíng)改增；稅負(fù)變化；影響

建筑業(yè)作為我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要構(gòu)成行業(yè)，在推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中發(fā)揮著不可替代的作用。但是建筑業(yè)涉及較多的中間環(huán)節(jié)，并且涉及面寬廣，復(fù)雜，增值稅擴(kuò)圍會(huì)對(duì)較多行業(yè)的發(fā)展造成較大的影響。所以，探討營(yíng)改增對(duì)建筑業(yè)的影響具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

一、增值稅擴(kuò)圍對(duì)不同行業(yè)稅負(fù)的影響

營(yíng)改增目前在我國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)中占有重要的位置，是我國(guó)規(guī)模最大的結(jié)構(gòu)減稅措施，主要目的在于完善稅制結(jié)構(gòu)和減輕企業(yè)稅收壓力。建筑業(yè)是我國(guó)目前發(fā)展快速的行業(yè)之一，其涉及較多的中間環(huán)節(jié)，并且涉及面較為寬廣，復(fù)雜且多樣化，增值稅征收范圍增大會(huì)對(duì)社會(huì)多個(gè)行業(yè)的發(fā)展造成較大的影響。增值稅和營(yíng)業(yè)稅并行的稅收制度于1994年確立，和當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求相適應(yīng)。但是，隨著新世紀(jì)的到來(lái)，我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)獲得高速的發(fā)展，尤其在我國(guó)加入WTO以后，增值稅和營(yíng)業(yè)稅并行越來(lái)越不適應(yīng)現(xiàn)今社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求，要求對(duì)稅制結(jié)構(gòu)進(jìn)行改革的呼聲越來(lái)越強(qiáng)烈。2009年，我國(guó)增值稅從生產(chǎn)型開(kāi)始轉(zhuǎn)變，變?yōu)橄M(fèi)型，2011年頒布《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》等，確定2012年開(kāi)始在上海交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中實(shí)行增值稅擴(kuò)圍，開(kāi)展我國(guó)增值稅擴(kuò)圍的改革措施。從2012年試點(diǎn)的營(yíng)改增推進(jìn)過(guò)程中可見(jiàn)，其總體運(yùn)行情況較為平穩(wěn)，比預(yù)期效果更為理想，同時(shí)運(yùn)行越來(lái)越好。

（一）交通運(yùn)輸業(yè)

增值稅擴(kuò)圍的根本目的在于進(jìn)一步完全我國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)，與此同時(shí)也能在一定程度上減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。但現(xiàn)實(shí)情況是，在實(shí)施增值稅擴(kuò)圍過(guò)程中將交通運(yùn)輸業(yè)作為試點(diǎn)，但路橋費(fèi)并不在試點(diǎn)范圍內(nèi)，所以沒(méi)有將路橋費(fèi)納入抵扣的范圍。除此之外，由于難以獲得甚至無(wú)法獲得加油費(fèi)及修理費(fèi)發(fā)票，因此便有所減小了交通運(yùn)輸業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍，從而導(dǎo)致稅負(fù)有所增加。然而，長(zhǎng)期而言，交通運(yùn)輸業(yè)的營(yíng)業(yè)成本可抵扣項(xiàng)目所占比率是有所提升的，降低稅負(fù)具有一定的可能性。同時(shí)，在交通運(yùn)輸業(yè)營(yíng)改增的退行中，稅負(fù)增加的情況有所緩解，甚至于逐漸消失，對(duì)于實(shí)現(xiàn)結(jié)構(gòu)減稅具有積極的作用。

（二）建筑業(yè)

根據(jù)增值稅擴(kuò)圍的運(yùn)行進(jìn)度，建筑業(yè)實(shí)施營(yíng)改增已經(jīng)成為必然的趨勢(shì)。所以，基于交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)增值稅擴(kuò)圍的影響研究，越來(lái)越多關(guān)于建筑業(yè)施行營(yíng)改增的研究出現(xiàn)。多數(shù)研究認(rèn)為，建筑業(yè)施行營(yíng)改增后會(huì)導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)增加，究其原因在于勞務(wù)費(fèi)、土方工程、水電費(fèi)等費(fèi)用不得抵扣。同時(shí)，建筑業(yè)稅負(fù)的增加或者減少主要依賴于專(zhuān)用發(fā)票的獲取與進(jìn)項(xiàng)稅額的多少。目前環(huán)境中，許多不規(guī)范行為導(dǎo)致實(shí)際稅負(fù)有所增大。

（三）現(xiàn)代服務(wù)業(yè)

在增值稅擴(kuò)圍中，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)也在范圍內(nèi)，經(jīng)過(guò)實(shí)務(wù)證明，服務(wù)業(yè)能夠避免重復(fù)征稅，能夠有效地減少稅負(fù)。然而，類(lèi)似于技術(shù)型服務(wù)企業(yè)的特殊企業(yè)在實(shí)施營(yíng)改增后，其稅負(fù)明顯增加。但是，營(yíng)改增對(duì)服務(wù)業(yè)的稅負(fù)影響中的稅負(fù)增加，可采用有效的政策進(jìn)行控制，也可通過(guò)時(shí)間的推移改善。

二、增值稅擴(kuò)圍對(duì)建筑業(yè)稅負(fù)的影響

建筑業(yè)中間環(huán)節(jié)較多，并且涉及面廣，對(duì)上游產(chǎn)業(yè)的發(fā)展和下游產(chǎn)業(yè)的發(fā)展均具有較大的影響。對(duì)建筑業(yè)的增值稅進(jìn)行擴(kuò)圍，建筑業(yè)稅負(fù)的變化會(huì)對(duì)其行業(yè)的發(fā)展起著直接的影響。按照《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》，增值稅稅率為11%，計(jì)算方式參考增值稅一般計(jì)稅方式。當(dāng)稅負(fù)降低，則可以對(duì)增值稅進(jìn)行結(jié)構(gòu)性減稅，并且能夠在一定程度上促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整與升級(jí)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。而當(dāng)稅負(fù)增加時(shí)，則會(huì)在一定程度上限制企業(yè)的規(guī)模擴(kuò)張，從而導(dǎo)致企業(yè)為了能夠降低稅負(fù)或者維持稅負(fù)不變而對(duì)企業(yè)規(guī)模進(jìn)行縮減，分割企業(yè)，不利于促進(jìn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。并且甚至?xí)p少建筑產(chǎn)品，不僅對(duì)上游產(chǎn)業(yè)產(chǎn)品的使用有所減少，同時(shí)也會(huì)減少對(duì)下游產(chǎn)業(yè)產(chǎn)品的提供，對(duì)整個(gè)行業(yè)的發(fā)展和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展起著嚴(yán)重的影響，和營(yíng)改增的根本宗旨相違背。所以，必須對(duì)建筑業(yè)增值稅擴(kuò)圍前和擴(kuò)圍后的稅負(fù)進(jìn)行分析。

（一）前提假設(shè)

對(duì)建筑業(yè)進(jìn)行增值稅擴(kuò)圍，其計(jì)稅方式和基礎(chǔ)均有所改變，對(duì)其他稅種的計(jì)征基礎(chǔ)產(chǎn)生影響，包括房產(chǎn)稅和企業(yè)所得稅，因此為了避免其他因素的影響，本研究假設(shè)排除其他稅負(fù)所造成的影響，以此為前提對(duì)建筑業(yè)營(yíng)改增的稅負(fù)變化進(jìn)行分析。同時(shí)，建筑企業(yè)收入包括工程的結(jié)算收入、其他業(yè)務(wù)的收入，但是工程成本只有主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，也就是工程結(jié)算成本，難以獲得其他業(yè)務(wù)的成本數(shù)據(jù)。按照增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣條款，進(jìn)項(xiàng)貨物和應(yīng)稅勞務(wù)稅額能夠抵扣，本研究的計(jì)稅基礎(chǔ)為工程結(jié)算收入與其他業(yè)務(wù)收入的總數(shù)。假設(shè)所有企業(yè)為一般納稅人，在主營(yíng)業(yè)務(wù)成本中購(gòu)進(jìn)貨物成本占比為40%，應(yīng)稅勞務(wù)占比為30%。并且其中應(yīng)稅勞務(wù)提供不能獲取合法憑證。

（二）建筑業(yè)營(yíng)改增稅負(fù)變化的計(jì)算依據(jù)

一般來(lái)說(shuō)，建筑業(yè)與其他行業(yè)的區(qū)別在于，建筑業(yè)除了提供建筑安裝工程，同時(shí)也會(huì)提供建筑勞務(wù)。因此，對(duì)于建筑業(yè)來(lái)說(shuō)其營(yíng)業(yè)收入除了工程結(jié)算收入（主營(yíng)業(yè)務(wù)收入）外，還包括其他業(yè)務(wù)收入，其中成本只有工程結(jié)算成本。按照制度要求，建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅計(jì)征基礎(chǔ)為營(yíng)業(yè)額全額，也就是營(yíng)業(yè)稅的稅率為3%，且不能抵扣在經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)中產(chǎn)生的增值稅。而改成增值稅后，只能夠?qū)υ鲋殿~進(jìn)行征稅，具有合法憑證的進(jìn)項(xiàng)稅額則能夠抵扣。主要原因在于其他成本難以獲取或根本無(wú)法獲取相關(guān)的合法憑證，因此主營(yíng)業(yè)務(wù)成本是其最為主要的成本，建筑業(yè)營(yíng)改增稅負(fù)變化的計(jì)算依據(jù)為營(yíng)業(yè)收入以及主營(yíng)業(yè)務(wù)成本共同形成。

（三）建筑業(yè)營(yíng)改增稅負(fù)變化

建筑業(yè)營(yíng)改增稅負(fù)變化主要體現(xiàn)為以下三點(diǎn)：第一、對(duì)于建筑行業(yè)來(lái)說(shuō)，常常會(huì)涉及到跨區(qū)域，并且建筑項(xiàng)目也經(jīng)常地處較為偏遠(yuǎn)且交通不便的地區(qū)。這些狀況就使得建筑業(yè)企業(yè)對(duì)于零星原材料的購(gòu)買(mǎi)只能采取就近原則，而附近的銷(xiāo)售商多為當(dāng)?shù)鼐用窕蛘咝∫?guī)模納稅人，因而無(wú)法在其中取得增值稅的專(zhuān)用發(fā)票，最終導(dǎo)致企業(yè)所購(gòu)買(mǎi)的材料進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法抵扣。第二，目前我國(guó)的建筑業(yè)還存在甲方供應(yīng)材料的狀況，材料將會(huì)直接計(jì)入甲方的建造成本中，并且會(huì)在合同中詳細(xì)地注明工程造價(jià)中不包括材料費(fèi)。在此過(guò)程中建筑企業(yè)僅僅只需要提供相應(yīng)的服務(wù)，從而縮小進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣范圍，而稅率的提高會(huì)在一定程度上增加銷(xiāo)項(xiàng)稅額，最終增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。第三，在建筑業(yè)的工程造價(jià)中人工費(fèi)用所占有30%左右的比重較大，且呈現(xiàn)出逐年增加的趨勢(shì)。但并沒(méi)有明確規(guī)定人工費(fèi)是否能夠納入進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍，這回在很大程度上增加建筑業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

三、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，在建筑業(yè)“營(yíng)改增”的實(shí)施中，可以對(duì)抵扣范圍進(jìn)行適度的擴(kuò)大，根據(jù)建筑業(yè)的特點(diǎn)和實(shí)際的情況把人工成本和過(guò)去購(gòu)置的固定資產(chǎn)按照剩余價(jià)值納入抵扣范圍。同時(shí)適當(dāng)降低稅率，制定和建筑業(yè)相適應(yīng)的稅率，對(duì)納稅時(shí)間進(jìn)行細(xì)化，促使納稅時(shí)間更加合理化，從而促使企業(yè)和稅收部門(mén)獲取雙贏的結(jié)果。

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（作者單位；江蘇中程建筑有限公司）