◆黃威力 劉恩峰 黃曉麗

管理會計(jì)在高校應(yīng)用探討

◆黃威力 劉恩峰 黃曉麗

管理會計(jì)是會計(jì)直接服務(wù)單位內(nèi)部管理的有力抓手。推進(jìn)管理會計(jì)在高校應(yīng)用是國家財(cái)政體制改革、高校推進(jìn)管理體制建設(shè)及實(shí)現(xiàn)內(nèi)涵式發(fā)展的必然要求。目前內(nèi)部控制、績效管理及本量利分析等管理會計(jì)方法已初步應(yīng)用于高校，未來管理會計(jì)在高校應(yīng)用重點(diǎn)是借助信息技術(shù)逐步實(shí)施全面預(yù)算管理，充分使用平衡計(jì)分卡加強(qiáng)績效管理，運(yùn)用作業(yè)成本控制助推責(zé)任會計(jì)。

高校；管理會計(jì)；應(yīng)用探討

管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)是會計(jì)的兩個重要分支。但是，管理會計(jì)是短板，高校管理會計(jì)是短板中的短板（喬春華，2014）。2014年財(cái)政部出臺的《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》明確了管理會計(jì)服務(wù)對象為企業(yè)和行政事業(yè)單位。目前，管理會計(jì)理論體系正處于研究狀態(tài)，尚未形成公認(rèn)的理論框架。但，管理會計(jì)基本理論具有天然的內(nèi)在聯(lián)系或者說嚴(yán)密的邏輯。因此，筆者簡要闡述管理會計(jì)基本理論，重點(diǎn)在分析管理會計(jì)在高校應(yīng)用現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上對管理會計(jì)在高校應(yīng)用前景進(jìn)行探討。

一、管理會計(jì)簡述

管理會計(jì)相對財(cái)務(wù)會計(jì)而言屬于會計(jì)的一個新興的分支。理論界和實(shí)務(wù)屆對管理會計(jì)缺乏統(tǒng)一的認(rèn)識，尚不存在一個公認(rèn)的管理會計(jì)定義和框架。關(guān)于管理會計(jì)框架，借鑒國際經(jīng)驗(yàn)和我國會計(jì)改革及發(fā)展的經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合新常態(tài)下我國實(shí)際，筆者認(rèn)為管理會計(jì)框架應(yīng)當(dāng)包括基本目標(biāo)及外延性目標(biāo)或附屬目標(biāo)、基本條件假設(shè)、會計(jì)對象、會計(jì)要素、會計(jì)信息基本要求或者叫會計(jì)信息質(zhì)量特征、基本工具方法以及會計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告等內(nèi)容。但，事業(yè)單位管理會計(jì)的目標(biāo)、假設(shè)、對象、要素、信息質(zhì)量特征及要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄與報(bào)告必將區(qū)別于企業(yè)管理會計(jì)的概念框架（喬春華，2014）。管理會計(jì)基本工具方法是履行管理會計(jì)職能，實(shí)現(xiàn)基本目標(biāo)的手段。特別是在實(shí)踐中，管理會計(jì)基本工具方法發(fā)揮的作用更為重要。管理會計(jì)基本工具方法主要包括內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理、績效評價(jià)、本量利分析、全面預(yù)算、平衡計(jì)分卡、責(zé)任會計(jì)、作業(yè)成本管理等。

二、管理會計(jì)在高校應(yīng)用必要性

（一）適應(yīng)國家財(cái)政體制改革的必要舉措。根據(jù)財(cái)政體制改革的要求，2014年財(cái)政部印發(fā)了《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》(財(cái)會[2014]27號，以下簡稱《指導(dǎo)意見》)，后期會計(jì)司針對《指導(dǎo)意見》又先后出臺了7個系列解讀,各省財(cái)政廳紛紛轉(zhuǎn)發(fā)并且北京市通過在管理會計(jì)領(lǐng)域公開選聘咨詢專家建立了我國第一個產(chǎn)學(xué)研聯(lián)盟，切實(shí)推進(jìn)了我國管理會計(jì)的發(fā)展。按照《指導(dǎo)意見》的部署，2015年財(cái)政部又印發(fā)了“關(guān)于征求《管理會計(jì)基本指引(征求意見稿)》意見的函”(財(cái)辦會[2015]26號)，進(jìn)一步推動了管理會計(jì)的發(fā)展。上述文件從《指導(dǎo)意見》就明確了管理會計(jì)服務(wù)對象為企業(yè)和行政事業(yè)單位。因此，管理會計(jì)在高校應(yīng)用是高校適應(yīng)國家財(cái)政體制改革的必要舉措。

（二）推進(jìn)管理體制建設(shè)的必經(jīng)之路。新常態(tài)下，高校所處的環(huán)境正在發(fā)生著巨大變化。作為高校主要經(jīng)費(fèi)來源的財(cái)政撥款方式已經(jīng)發(fā)生較大變化。目前，財(cái)政主要以“生均定額加專項(xiàng)”的方式向高校撥款。高校為爭取生均定額經(jīng)費(fèi)撥款經(jīng)歷了快速擴(kuò)招的階段,在擴(kuò)招的過程中產(chǎn)生了大量的負(fù)債,帶來了較高的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。為此，財(cái)政采取了逐步將財(cái)權(quán)下放的政策,將工作重點(diǎn)由預(yù)算分配轉(zhuǎn)移到管理和監(jiān)督。面對新的挑戰(zhàn)，高校應(yīng)當(dāng)與財(cái)政體制改革同步推進(jìn)管理體制建設(shè)，借助精準(zhǔn)的分析數(shù)據(jù)，履行好管理職能。而準(zhǔn)確的分析數(shù)據(jù)的獲取使得管理會計(jì)工具方法的引入成為必然。因此管理會計(jì)在高校應(yīng)用是推進(jìn)管理體制建設(shè)的必經(jīng)之路。

（三）實(shí)現(xiàn)內(nèi)涵式發(fā)展的必然選擇。2012年我國財(cái)政性教育經(jīng)費(fèi)支出首次達(dá)到國內(nèi)生產(chǎn)總值的4%，標(biāo)志我國教育經(jīng)費(fèi)投入穩(wěn)步邁入后4%時代，今后教育經(jīng)費(fèi)的投入將會相對穩(wěn)定。中共十八大報(bào)告提出“高校應(yīng)樹立以質(zhì)量保障和提升為導(dǎo)向的高等教育發(fā)展觀，堅(jiān)定不移的走有特色、高水平、內(nèi)涵式發(fā)展的道路”。在這一特殊時期，高校面臨已被納入政府債務(wù)范疇的債務(wù)問題、合作辦學(xué)投資決策以及內(nèi)部控制防范違規(guī)風(fēng)險(xiǎn)等眾多管理會計(jì)問題。因此，高校只有引入管理會計(jì)基本工具方法，充分挖掘管理潛力，才能成功轉(zhuǎn)變發(fā)展方式，走內(nèi)涵式發(fā)展道路，實(shí)現(xiàn)持續(xù)健康發(fā)展。

三、管理會計(jì)在高校應(yīng)用現(xiàn)狀

管理會計(jì)在我國行政事業(yè)單位應(yīng)用幾乎是空白，未來應(yīng)用和發(fā)展空間巨大(于增彪,2014)。早期，管理會計(jì)在高校應(yīng)用實(shí)踐基本屬于自發(fā)狀態(tài)。但,近幾年高校及主管部門逐步認(rèn)識到加強(qiáng)內(nèi)部管理,推進(jìn)管理會計(jì)應(yīng)用的重要性。

（一）高校內(nèi)部控制建設(shè)。2012年,財(cái)政部出臺的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》(財(cái)會[2012]21號)掀起了高校等事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的新篇章。根據(jù)要求教育主管部門開始組織高校內(nèi)部控制建設(shè)的試點(diǎn)和推廣工作。2015年，財(cái)政部又印發(fā)了《關(guān)于全面推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見(財(cái)會[2015]24號)》,圍繞總要求、主要任務(wù)以及保障措施等方面進(jìn)一步對行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)做出部署。教育主管部門也開始在高校全面推行內(nèi)部控制建設(shè)工作,要求高校成立內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)、梳理業(yè)務(wù)流程、查找風(fēng)險(xiǎn)節(jié)點(diǎn)、對內(nèi)部控制建設(shè)做出評價(jià)、發(fā)現(xiàn)問題進(jìn)一步采取內(nèi)部控制措施、修訂相關(guān)規(guī)章制度、完善內(nèi)部控制手冊等。

（二）高校債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理。高校在前期快速擴(kuò)招階段的基建項(xiàng)目資金絕大部分是靠學(xué)校自籌資金解決的，而學(xué)校自籌經(jīng)費(fèi)的渠道基本都是銀行貸款。在此背景下，高校除了直接采取風(fēng)險(xiǎn)管理措施外，也開始考慮基建項(xiàng)目的投資成本問題。例如，利用凈現(xiàn)值法這一管理會計(jì)工具分析銀行貸款和引入社會資本兩種籌資方案。

（三）高校合作辦學(xué)投資決策。近年來，高校中的合作辦學(xué)規(guī)模和水平呈現(xiàn)出良好的發(fā)展趨勢。這種辦學(xué)方式既有利于學(xué)校整合現(xiàn)有的教育資源，也為學(xué)校增加了一種新的人才培養(yǎng)模式。同時，這種辦學(xué)方式也給高校帶來了一系列管理會計(jì)問題，包括招生規(guī)模的確定、學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的制定、辦學(xué)成本的計(jì)算與控制等。在此背景下，高校自覺的開展本量利分析，避免決策失誤。對相關(guān)成本因素的分析，能夠使管理者理清成本去向以及降低成本的可能性和措施，從而解決成本的計(jì)算和控制問題，同時為制定學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)提供依據(jù)。但是，本量利分析法不適用于全校正規(guī)招生規(guī)模的確定和小班額轉(zhuǎn)化為大班額的問題，因?yàn)楹饬拷逃ぷ鞯母緲?biāo)準(zhǔn)是培養(yǎng)人才的數(shù)量和質(zhì)量，而不是經(jīng)濟(jì)收益，不能因?yàn)槟承I(yè)“占用學(xué)校資源多”、“不合算”而取消招生（喬春華，2015）。

四、管理會計(jì)在高校應(yīng)用前景

（一）借助信息技術(shù)逐步實(shí)施全面預(yù)算管理。全面預(yù)算管理是信息社會對管理會計(jì)的客觀要求，是全員參與、全過程及全方位的預(yù)算管理。全面預(yù)算管理強(qiáng)調(diào)全員參與，能夠?yàn)轭A(yù)算編制提供全面的信息，使預(yù)算編制更加完整、準(zhǔn)確，為全過程監(jiān)控和考核提供有力依據(jù)。全面預(yù)算強(qiáng)調(diào)全過程管理，能夠?qū)崟r監(jiān)控，及時發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)并采取有力的風(fēng)險(xiǎn)防范措施，從而實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)的有效管控。全面預(yù)算管理強(qiáng)調(diào)全方位管理，將全校視作“一盤棋”，統(tǒng)籌考慮，統(tǒng)一安排，通過編制和平衡預(yù)算使得全校資源得到最佳利用。

（二）運(yùn)用作業(yè)成本控制助推責(zé)任會計(jì)。責(zé)任會計(jì)是在分權(quán)管理的體制下，為落實(shí)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，在企業(yè)單位內(nèi)部建立若干責(zé)任中心，并對這些中心負(fù)責(zé)的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行規(guī)劃、控制、考核的一整套會計(jì)制度。我國高校目前實(shí)行的是“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級管理、集中核算”的體制，具備實(shí)施責(zé)任會計(jì)的前提。在高校中只有“費(fèi)用中心”（喬春華，2014）。在高校實(shí)施責(zé)任會計(jì)就是要建立成本責(zé)任會計(jì)。基于成本管理視角，與單純的成本計(jì)算相比，加強(qiáng)成本控制更為重要。作業(yè)成本控制作為一種新的成本管理方法，它在制定作業(yè)成本標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上編制作業(yè)成本預(yù)算，在單位運(yùn)轉(zhuǎn)過程中進(jìn)行作業(yè)成本計(jì)算，從而進(jìn)行成本差異分析，最終對責(zé)任中心做出評價(jià)，理清各中心的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。作業(yè)成本控制在企業(yè)等組織以及國外高校均得到成功運(yùn)用，這說明在我國高校運(yùn)用作業(yè)成本控制助推責(zé)任會計(jì)具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

綜上所述，我國管理會計(jì)理論體系尚在研究中，還沒有形成統(tǒng)一的概念框架，但管理會計(jì)基本理論具有天然的內(nèi)在聯(lián)系和嚴(yán)謹(jǐn)?shù)倪壿?。管理會?jì)在高校應(yīng)用是我國高校適應(yīng)國家財(cái)政體制改革、推進(jìn)管理體制建設(shè)、實(shí)現(xiàn)內(nèi)涵式發(fā)展必要舉措、必經(jīng)之路、必然選擇。但，目前管理會計(jì)在高校應(yīng)用較少，推進(jìn)管理會計(jì)在高校應(yīng)用任重而道遠(yuǎn)。

[1]喬春華.管理會計(jì)在高校中應(yīng)用若干問題探討[A].2013年度中國總會計(jì)師優(yōu)秀論文選[C].:,2014:10.

[2]于增彪.對我國管理會計(jì)發(fā)展的基本看法[J].中國總會計(jì)師,2014,(04):20-21.

[3]孟焰,孫健,盧闖,劉俊勇.中國管理會計(jì)研究述評與展望[J].會計(jì)研究,2014,(09):3-12+96.

[4]馮巧根.管理會計(jì)的變遷管理與創(chuàng)新探索[J].會計(jì)研究,2015,(10):30-36+96.

（作者單位：德州學(xué)院財(cái)務(wù)處）