○中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院

朱玲玲

非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性影響的研究*

○中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院

朱玲玲

本文以我國2013-2015年間聯(lián)合購買審計(jì)服務(wù)和非審計(jì)服務(wù)的A股上市公司為樣本,以審計(jì)意見類型為審計(jì)獨(dú)立性的代理指標(biāo),以非審計(jì)費(fèi)用的比重為解釋變量, 考察非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響。研究結(jié)果表明，在我國目前的非審計(jì)服務(wù)整體上并沒有對(duì)審計(jì)獨(dú)立性產(chǎn)生顯著影響,不會(huì)損害審計(jì)獨(dú)立性。

非審計(jì)服務(wù) 審計(jì)獨(dú)立性 注冊(cè)會(huì)計(jì)師

一、研究背景

從20世紀(jì)70年代開始,不斷激烈的市場競爭為非審計(jì)服務(wù)的發(fā)展提供了良好的機(jī)遇,非審計(jì)服務(wù)逐漸變成最具潛力的增值服務(wù)。據(jù)統(tǒng)計(jì),到1999年,注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)有70%的收入來自非審計(jì)服務(wù)，其中51%的收入來自咨詢業(yè)務(wù)。非審計(jì)服務(wù)為事務(wù)所和客戶創(chuàng)造的利潤遠(yuǎn)超出了審計(jì)服務(wù),成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主要盈利手段之一。但自從2001年美國安然事件曝光之后,相繼發(fā)生的施樂公司、世通公司等一連串的財(cái)務(wù)舞弊事件震驚了世界,非審計(jì)服務(wù)也成為“萬夫所指”。繼美國2002年通過sarbanes-oxley法案禁止會(huì)計(jì)師事務(wù)所向被審計(jì)客戶同時(shí)提供非審計(jì)服務(wù) ，其他國家的管理當(dāng)局也都應(yīng)聲而起，紛紛出臺(tái)相關(guān)政策法規(guī)。21世紀(jì)以來，我國會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)市場逐步開放,國外公司紛紛搶占中國市場,非審計(jì)服務(wù)為中國會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供機(jī)會(huì)的同時(shí)也帶來了巨大的挑戰(zhàn)。正確認(rèn)識(shí)并規(guī)范非審計(jì)服務(wù)對(duì)我國事務(wù)所的發(fā)展起著決定性的影響。雖然國內(nèi)外的許多學(xué)者已經(jīng)對(duì)非審計(jì)服務(wù)進(jìn)行了大量的研究,但基于不同的研究方法以及研究背景，至今尚未得出一致的結(jié)論。因而，本文以我國A股上市公司近幾年的數(shù)據(jù)為樣本，研究目前在我國的市場上非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性產(chǎn)生的影響,以期為我國審計(jì)市場的準(zhǔn)確定位和未來發(fā)展方向提供參考和借鑒。

二、國內(nèi)外研究現(xiàn)狀

(一)國外研究現(xiàn)狀

1.非審計(jì)服務(wù)損害審計(jì)獨(dú)立性

Hylton(1964)認(rèn)為企業(yè)管理人員相信聘用的注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的意見是有價(jià)值的并會(huì)參照相關(guān)的意見執(zhí)行。因而,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在工作的過程中存在評(píng)價(jià)“自身的工作”的嫌疑,這會(huì)在一定程度上損害審計(jì)獨(dú)立性。

Frankeletal(2002)以3074家上市公司為樣本，選取可操縱應(yīng)計(jì)項(xiàng)目為盈余操控的代替指標(biāo)進(jìn)行檢驗(yàn)，結(jié)果表明非審計(jì)服務(wù)費(fèi)用金額和公司操控性應(yīng)計(jì)利潤之間存在明顯的正相關(guān)關(guān)系,這就說明非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性有影響。

Davis(2008)以非審計(jì)費(fèi)用金額作為非審計(jì)服務(wù)的替代指標(biāo),通過實(shí)證分析結(jié)果證明非審計(jì)服務(wù)雖對(duì)審計(jì)質(zhì)量沒有顯著的影響,但會(huì)通過影響投資者對(duì)審計(jì)質(zhì)量的感知來影響其投資決策。

2.非審計(jì)服務(wù)不損害審計(jì)獨(dú)立性

Axelson(1963)認(rèn)為在管理咨詢服務(wù)中CPA只是咨詢意見的提供方，而非決策者，被審計(jì)單位的各項(xiàng)事務(wù)是由管理當(dāng)局負(fù)責(zé)，最終是否采納咨詢意見也是由被審計(jì)單位管理層決定的，因此CPA同時(shí)向被審計(jì)客戶提供管理咨詢服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響很小。

Craswell(1999)以注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽發(fā)保留意見的審計(jì)報(bào)告與否作為審計(jì)獨(dú)立性的代理變量，收集整理了更多和更新的數(shù)據(jù),在考慮了其他控制變量之后沒有發(fā)現(xiàn)在非審計(jì)服務(wù)收費(fèi)依賴性和審計(jì)報(bào)告意見類型之間存在顯著的相關(guān)關(guān)系。

Rouiek&B.warming-Rasmussen(2005)研究發(fā)現(xiàn)當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所為同一客戶分別安排不同的部門和人員各自提供管理咨詢服務(wù)和審計(jì)服務(wù)時(shí)，并沒有提高審計(jì)獨(dú)立性。

(二)國內(nèi)研究現(xiàn)狀

1.非審計(jì)服務(wù)損害審計(jì)獨(dú)立性

肖仲云(2005)認(rèn)為：非審計(jì)服務(wù)已經(jīng)逐步發(fā)展為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的重要業(yè)務(wù),因而不能忽略非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性和審計(jì)質(zhì)量可能產(chǎn)生的影響。但是我國應(yīng)結(jié)合自己特有的國情和經(jīng)濟(jì)環(huán)境,而不能生搬硬套其他國家的措施，直接將非審計(jì)服務(wù)從事務(wù)所分離出來。

陳國輝、王軍法(2008)研究了 2006 年深圳交易所上市公司的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)，結(jié)果發(fā)現(xiàn)被審計(jì)客戶盈余管理程度隨著其向同一家事務(wù)所購買的非審計(jì)服務(wù)的增加而增加，從而證明了事務(wù)所同時(shí)提供審計(jì)服務(wù)和非審計(jì)服務(wù)會(huì)損害其審計(jì)獨(dú)立性。

賈茜、劉總理、王惠珍(2011)從新興鑒證服務(wù)和非鑒證服務(wù)兩個(gè)角度分別分析了其是否會(huì)對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生負(fù)面影響。他們認(rèn)為，會(huì)計(jì)服務(wù)、管理咨詢業(yè)務(wù)均會(huì)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性產(chǎn)生負(fù)面影響。

張幫金(2013)則從委托代理經(jīng)濟(jì)關(guān)系中的自我評(píng)價(jià)的影響和外界壓力等角度出發(fā)進(jìn)行了研究分析，結(jié)果認(rèn)為非審計(jì)服務(wù)會(huì)損害審計(jì)獨(dú)立性。

2.非審計(jì)服務(wù)不損害審計(jì)獨(dú)立性

林啟云(2002)比較深入地研究了非審計(jì)服務(wù)中的鑒證類服務(wù)與其他咨詢類服務(wù),發(fā)現(xiàn)如果強(qiáng)行禁止事務(wù)所提供非審計(jì)服務(wù)會(huì)損害審計(jì)質(zhì)量，他認(rèn)為我國發(fā)展非審計(jì)服務(wù)具有必要性，他的研究對(duì)我國審計(jì)行業(yè)發(fā)展具有參考和借鑒意義。

于海云(2006)認(rèn)為:審計(jì)與非審計(jì)業(yè)務(wù)同時(shí)提供并不是互相矛盾的,在一定的環(huán)境下還可以改善審計(jì)條件，提高審計(jì)人員的工作能力,進(jìn)而提高審計(jì)獨(dú)立性。

齊曉寧，申江麗(2011)對(duì) 2009 年度公布審計(jì)報(bào)告的滬深兩市的 A 股上市公司數(shù)據(jù)進(jìn)行了研究，研究將注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽發(fā)的審計(jì)意見類型作為審計(jì)獨(dú)立性的替代虛擬變量，并以非鑒證服務(wù)占總審計(jì)費(fèi)用的比例來表示非鑒證服務(wù)的代理變量，最終得出結(jié)論：發(fā)展非鑒證服務(wù)不會(huì)損害審計(jì)獨(dú)立性，反而在一定程度上有利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展。

三、實(shí)證研究

(一)研究假設(shè)

有關(guān)非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性影響的研究由來已久,最早可以追溯到20世紀(jì)70年代。發(fā)展至今,在理論界并沒有得出統(tǒng)一的觀點(diǎn)。一種觀點(diǎn)認(rèn)為,非審計(jì)服務(wù)能夠開拓業(yè)務(wù)空間、增加盈利、提高審計(jì)效率、吸引優(yōu)秀人才、滿足客戶的需要并分散審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；另一種觀點(diǎn)認(rèn)為,非審計(jì)服務(wù)加強(qiáng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師和被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系,損害了審計(jì)獨(dú)立性。

根據(jù)委托代理理論、知識(shí)溢出理論和尋租理論等，非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性可能產(chǎn)生不同影響。結(jié)合審計(jì)獨(dú)立性與非審計(jì)服務(wù)的特點(diǎn)和內(nèi)涵可以看出:(1)非審計(jì)服務(wù)的提供可能使注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)客戶產(chǎn)生一定的經(jīng)濟(jì)依賴性,由于委托代理理論中的信息不對(duì)稱以及尋租理論中經(jīng)濟(jì)尋租的存在,注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了獲取利益與管理層合謀舞弊,從而損害了審計(jì)獨(dú)立性和審計(jì)質(zhì)量；(2)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在同時(shí)提供審計(jì)與非審計(jì)服務(wù)的時(shí)候,由于知識(shí)溢動(dòng)效應(yīng)理論的存在,此時(shí)會(huì)有利于加深對(duì)客戶的了解，提高其專業(yè)技術(shù)能力和效率,從而有利于審計(jì)獨(dú)立性的改善。因此,非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響既有利也有弊。具體影響如表1所示。

表1 非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性影響的理論分析

由此可見非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)質(zhì)量影響路徑復(fù)雜，理論上難以直接得出結(jié)論。而在實(shí)務(wù)中，雖然近些年屢有財(cái)務(wù)舞弊事件發(fā)生，但我國對(duì)事務(wù)所提供非審計(jì)服務(wù)并未采取“一刀切”的做法。由此，提出本文假設(shè)：

H0：非審計(jì)服務(wù)不會(huì)損害審計(jì)獨(dú)立性

(二)研究變量選擇

1.因變量設(shè)計(jì)——審計(jì)獨(dú)立性的衡量

綜合已有的國內(nèi)外文獻(xiàn)，從以下角度研究審計(jì)獨(dú)立性比較受到推崇：包括盈余管理程度、盈余穩(wěn)健性和審計(jì)人員發(fā)表的審計(jì)意見類型等等。許多研究認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告出具“非標(biāo)”意見的比例越大，其保持職業(yè)謹(jǐn)慎性和獨(dú)立性越強(qiáng)，提供的審計(jì)質(zhì)量越高。由于審計(jì)意見類型直接客觀并且容易獲取，因而本文采用非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的概率作為審計(jì)獨(dú)立性的替代變量，即因變量——審計(jì)意見類型(OPINION) : 標(biāo)準(zhǔn)意見為1；非標(biāo)準(zhǔn)意見為0。

2.自變量的設(shè)計(jì)——非審計(jì)服務(wù)的量化

考慮到非審計(jì)服務(wù)費(fèi)用是個(gè)絕對(duì)數(shù)，為了防止絕對(duì)數(shù)值帶來的外部效度影響，本文引入非審計(jì)服務(wù)費(fèi)用占總服務(wù)費(fèi)用比率(NFR)作為模型的自變量。該比重還能體現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審單位的經(jīng)濟(jì)依賴關(guān)系。

3.控制變量的選擇

注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告意見類型受很多其他的因素影響，主要可以分為兩部分：一部分是公司的因素，另一部分是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的因素。

各研究變量具體意義解釋如表2所示。

表2 模型變量列表解釋

(三)模型的建立

根據(jù)上述提出的研究假設(shè)和設(shè)計(jì)的研究變量,借鑒已有的相關(guān)研究經(jīng)驗(yàn)，建立數(shù)學(xué)模型：

OPINION=β0+β1NFR+β2COMSIZE+β3CURRAT+β4DEBTRAT+β5OC+β6ROE+β7DBIG10+β8NEW+ε

(四)樣本選取和數(shù)據(jù)來源

1.樣本選取

本文選擇了2013-2015年A股上市公司作為研究樣本的總體對(duì)象。由于我國對(duì)上市公司披露其聘任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及支付的相關(guān)報(bào)酬情況沒有制定統(tǒng)一的格式,各個(gè)上市公司披露的情況也不相同,為了保證選取的樣本和數(shù)據(jù)具有可比性,在選取樣本時(shí)遵循了以下的篩選標(biāo)準(zhǔn)和步驟:

(1)逐一翻閱滬深兩市A股上市公司2013-2015年的年報(bào),從中挑選出披露了非審計(jì)費(fèi)用的上市公司。

(2)剔除不是向同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所購買審計(jì)服務(wù)與非審計(jì)服務(wù)的上市公司。

(3)剔除沒有明確劃分審計(jì)與非審計(jì)服務(wù)的上市公司。

(4)由于金融類的上市公司性質(zhì)比較特殊,它們的行業(yè)性質(zhì)和披露情況與一般上市公司均不同,所以將金融類上市公司也予以剔除。

(5)將在A股上市同時(shí)又在H股或B般上市的公司予以剔除。因?yàn)镠股或B股與A股面對(duì)的投資者和監(jiān)管環(huán)境是不同的,所以也將該類公司剔除。

根據(jù)以上的篩選標(biāo)準(zhǔn)和步驟,最終共選取了2013-2015年88家上市公司作為研究樣本，如表3所示：

表3 樣本年度分布表

2.數(shù)據(jù)來源

(1)本文所選取研究樣本公司的審計(jì)費(fèi)用、非審計(jì)費(fèi)用審計(jì)意見類型、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)任期情況數(shù)據(jù)來自于證券交易所網(wǎng)站以及國泰安數(shù)據(jù)庫2013-2015年的A股上市公司年度報(bào)告，逐家翻閱整理所得；企業(yè)的規(guī)模以及其他相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)來自國泰安數(shù)據(jù)庫；關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模與排名情況等相關(guān)數(shù)據(jù)是來自于中國證監(jiān)會(huì)官方網(wǎng)站和中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)網(wǎng)站上公布的相關(guān)信息與資料。

(2)本文主要采用Microsoft Excel和SPSS19.0以及Eviews9.0統(tǒng)計(jì)軟件對(duì)上述變量數(shù)據(jù)進(jìn)行整理與分析,完成實(shí)證分析與研究。

(五)實(shí)證結(jié)果分析

1.描述性統(tǒng)計(jì)分析

首先通過SPSS19.0對(duì)選取的樣本變量進(jìn)行描述性分析，具體的分析結(jié)果如表4所示：

表4 變量的描述性統(tǒng)計(jì)分析描述統(tǒng)計(jì)量

續(xù)表

從表4中可以看出,非審計(jì)費(fèi)用比率(NFR)的極小值僅有0.95%，而極大值達(dá)到了72.53%,平均為26.6697%，這說明不同公司之間的非審計(jì)服務(wù)費(fèi)用比率存在很大的差距。但整體上，事務(wù)所向同一客戶同時(shí)提供非審計(jì)服務(wù)占有一定的比例,可見非審計(jì)服務(wù)具有一定的地位和影響力,同時(shí)非審計(jì)服務(wù)在國內(nèi)具有一定的需求和發(fā)展空間。對(duì)于樣本中與公司相關(guān)的因素，總資產(chǎn)的自然對(duì)數(shù)值的均值約為22.91,流動(dòng)比率的均值為150.61%,資產(chǎn)負(fù)債率的均值約為55.31%,資產(chǎn)現(xiàn)金回收率的均值為4.45%,凈資產(chǎn)收益率為4.88%,從這些樣本公司的數(shù)據(jù)可以看出，總體上，我國上市公司資產(chǎn)規(guī)模和償債能力較好,但營運(yùn)能力和盈利能力一般。至于會(huì)計(jì)師事務(wù)所方面，可以看出所有的樣本公司的審計(jì)意見類型只有不到5%的是非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。在這些事務(wù)所中，國內(nèi)十大事務(wù)所占了71.59%,當(dāng)年新更換事務(wù)所的公司為小部分，只有15.91%。可見公司更傾向于聘用大規(guī)模的事務(wù)所,并且一般情況下不太會(huì)更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所，這也說明我國現(xiàn)階段大規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所比小規(guī)模的實(shí)力和聲譽(yù)要好。

2.變量間相關(guān)性分析

雖然本文是基于面板數(shù)據(jù)的分析，但由于篩選的樣本為2013-2015年間的數(shù)據(jù)，所以可能會(huì)存在多重共線性問題。本文通過SPSS分析了各變量之間的相關(guān)性。結(jié)果如表5所示：

表5 相關(guān)系數(shù)矩陣

注：*.在 0.05 水平(雙側(cè))上顯著相關(guān)，**.在 0.01水平(雙側(cè))上顯著相關(guān)。

從表5中可以看出，各個(gè)解釋變量和被解釋變量審計(jì)意見類型之間的相關(guān)系數(shù)都比較低，最高也只有0.208，而最低的絕對(duì)值僅為0.017。其中，除了公司規(guī)模(COMSIZE)與審計(jì)意見的相關(guān)系數(shù)為負(fù)數(shù)，不同于預(yù)期之外，其他的控制變量與被解釋變量的相關(guān)性均與預(yù)期相符。另外，雖然個(gè)別控制變量之間有一定的相關(guān)性，但總體上各解釋變量之間相關(guān)系數(shù)都很低，不存在明顯的多重共線性問題，因而不會(huì)對(duì)回歸分析結(jié)果產(chǎn)生影響。

3.回歸分析

由于被解釋變量為虛擬變量，只存在兩種選擇——標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見和非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見，而且通過描述性統(tǒng)計(jì)與相關(guān)性分析可知因變量具有極限值、各變量之間不存在嚴(yán)重的多重共線性問題，因而，很適合采用Logistic回歸分析方法來檢驗(yàn)非審計(jì)服務(wù)費(fèi)用對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響及其關(guān)系。本文通過Eviews6.0對(duì)模型進(jìn)行Logistic回歸,具體結(jié)果分析如表6所示:

表6 樣本公司回歸分析結(jié)果表

VariableCoefficientStd.Errorz-StatisticProb.C16.7449416.061121.0425760.2971X1-6.9162516.440657-1.0738420.2829X2-0.5672210.632106-0.8973520.3695X30.8118731.3235570.6134020.5396X4-0.0040920.052771-0.0775460.9382X528.2437514.536401.9429670.0520X60.0065700.0201330.3263210.7442X70.8101761.2035870.6731340.5009X8-1.5313051.486552-1.0301050.3030McFaddenR-squared0.764897Meandependentvar0.954545S.D.dependentvar0.209493S.E.ofregression0.201801Akaikeinfocriterion0.476398Sumsquaredresid3.217170Schwarzcriterion0.729762Loglikelihood-11.96149Hannan-Quinncriter0.578472Restr.loglikelihood-16.27185LRstatistic8.620719Avg.loglikelihood-0.135926Prob(LRstatistic)0.075294ObswithDep=04Totalobs88ObswithDep=184

從表6可以看出,回歸結(jié)果指標(biāo)中McFadden R-squared為0.764 897,樣本回歸函數(shù)的解釋能力程度為76.49%,說明模型擬合優(yōu)度較高，對(duì)研究問題的解釋力較強(qiáng)，模型整體可以通過檢驗(yàn)。在該前提條件下，解釋變量非審計(jì)服務(wù)費(fèi)用比率的系數(shù)為負(fù)值，其對(duì)應(yīng)的P值為0.2829，大于0.05，說明非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響并不顯著，因而無法拒絕原假設(shè)——非審計(jì)服務(wù)不會(huì)損害審計(jì)獨(dú)立性。

(六)實(shí)證研究結(jié)論

本文選取國內(nèi)A股上市公司為樣本，結(jié)合中國上市公司的特征選取相關(guān)變量，研究了在我國的市場環(huán)境下，非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性是否有影響以及如何影響。根據(jù)實(shí)證分析結(jié)果，最后得出，在中國當(dāng)前的市場環(huán)境下，非審計(jì)服務(wù)并未對(duì)審計(jì)獨(dú)立性有顯著的影響，非審計(jì)服務(wù)不會(huì)損害審計(jì)獨(dú)立性。

對(duì)于該結(jié)論，主要原因可以從以下兩點(diǎn)進(jìn)行解釋：其一是非審計(jì)服務(wù)本身的效應(yīng)，正如同規(guī)范研究部分的經(jīng)濟(jì)學(xué)解釋一樣，非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響從不同角度分析會(huì)有不同的效應(yīng)，既會(huì)產(chǎn)生積極的知識(shí)溢出效應(yīng)也會(huì)導(dǎo)致尋租等不良情況發(fā)生，最終綜合效應(yīng)為正為負(fù)難以確定；其二則是結(jié)合我國經(jīng)濟(jì)市場的特征來解釋，我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展起步較晚，非審計(jì)服務(wù)較之于國外還處于早期階段，在收集樣本數(shù)據(jù)的過程中發(fā)現(xiàn)目前我國的非審計(jì)服務(wù)所涉及的內(nèi)容大多是局限于內(nèi)部審計(jì)，而諸如編制財(cái)務(wù)報(bào)表、稅務(wù)服務(wù)、咨詢服務(wù)等非審計(jì)服務(wù)則占有的比重較小，因而其發(fā)展還尚不成熟，即便其實(shí)質(zhì)上對(duì)審計(jì)獨(dú)立性有影響，可能也尚未能表現(xiàn)出來。

1.Hylton,D.P.Are Consulting and Auditing Compatible?:A Contrary View[J].The Accounting review，1964，39(3)：667-671.

2.Frankel RM,Johnson MF,Nelson KK.The Relation Between Auditors .Fees for Non-audit services and Earnings Management[J].The Accounting Review，2002(4):71-05.

3.Davis,Shawn M,Hollie,Dana.The impact of Non-Audit Service Fee Levels on investors perception of Auditor independence [J].Behavioral Researehin Accounting，2008，20(1)：31-44.

4.Axelson,Kenneth.S.Are consulting and auditing compatible? [J] .Accountancy April,1963，2(7)：54-55.

5.Craswell AT, Francis JR.. The Relation Between Auditors Fees for Non-audit Services and Earnings Management[J].Information Processing &.Management,2002(3):343-361.

6.R.Quiek&B.warming-Rasmussen.The impact of MAS on perceived auditor Independence-Some evidence from Denmark[J].Accounting Forum，2005(29)：137-168.

7.肖仲云.論非審計(jì)服務(wù)對(duì)我國審計(jì)獨(dú)立性及審計(jì)質(zhì)量的影響[J].江南大學(xué)學(xué)報(bào)，2005(6)：59-62.

8.陳國輝,王軍法. 非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響——2006年深市證券市場的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J]. 廣東商學(xué)院學(xué)報(bào),2008(03):66-71.

9.賈茜,劉總理,王惠珍. CPA非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響[J].財(cái)會(huì)通訊,2011(19):92-93.

10.張幫金. 探析CPA非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性影響[J].經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊,2013(07):112-113.

11.林啟云.注冊(cè)會(huì)計(jì)師非審計(jì)服務(wù)研究[M].大連:東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2002:158-164，

12.于海云.注冊(cè)會(huì)計(jì)師同時(shí)提供非審計(jì)服務(wù)是否會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量[J].財(cái)會(huì)月刊,2006(7) :56.

13.齊曉寧,申江麗. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師非審計(jì)服務(wù)與審計(jì)獨(dú)立性關(guān)系分析[J].會(huì)計(jì)之友,2011(28):57-60.

14.晏淑珍.會(huì)計(jì)師事務(wù)所獨(dú)立性影響因素及對(duì)策[J].合作經(jīng)濟(jì)與科技,2014(2):78-79.

15.陳剛，樊偉軍.審計(jì)的變革——21世紀(jì)審計(jì)職業(yè)發(fā)展的趨勢(shì)[J].審計(jì)研究,2015(04)：28-35.

責(zé)任編輯：姜洪云

2016年中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)研究生實(shí)踐與科研創(chuàng)新課題項(xiàng)目：內(nèi)部控制能抑制真實(shí)盈余管理嗎？——來自A股上市公司的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)(項(xiàng)目編號(hào)：2016Y1106)。本文系部分研究成果。

F239