柴日升

摘要：隨著公立醫(yī)院改革全面推進，醫(yī)療行業(yè)競爭日趨激烈，醫(yī)院迫切需要通過改善內(nèi)部管理來實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，管理會計因其巨大的應(yīng)用價值引起了醫(yī)院的高度重視。本文首先闡述公立醫(yī)院管理會計的作用，并結(jié)合工作實踐，指出應(yīng)用中存在的問題，然后有針對性地提出改進措施，以期為公立醫(yī)院管理會計應(yīng)用提供有益的參考。

關(guān)鍵詞：管理會計 公立醫(yī)院 財務(wù)管理 應(yīng)用

財政部2014年10月27日發(fā)布了《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》，為管理會計的發(fā)展指明了方向，也為管理會計實踐提供了依據(jù)。為進一步提高內(nèi)部管理水平，在《指導(dǎo)意見》發(fā)布后，財政部分別印發(fā)《管理會計基本指引》、《管理會計應(yīng)用指引》。上述文件為公立醫(yī)院推進管理會計應(yīng)用提供了有力的政策依據(jù)。隨著藥品加成取消，醫(yī)保支付方式改革、分級診療等一系列改革政策實施，持續(xù)多年的收入擴張模式難以為繼，需要轉(zhuǎn)變觀念，不斷挖掘內(nèi)部潛力。醫(yī)療市場競爭日趨激烈，管理會計應(yīng)用的需求就越迫切，政策的推動作用也就越強。

一、公立醫(yī)院管理會計的作用

公立醫(yī)院的管理會計服務(wù)于醫(yī)院內(nèi)部管理需要，通過利用相關(guān)信息，有機融合財務(wù)與業(yè)務(wù)活動，在規(guī)劃、決策、控制和評價等方面發(fā)揮重要作用。

（1）隨著改革全面推進，公立醫(yī)院面臨著更多的不確定，財務(wù)會計更多關(guān)注過去，管理會計恰恰面向未來；管理會計既關(guān)注財務(wù)活動又關(guān)注業(yè)務(wù)活動，可以提供更為全面完整的信息，從而更好地幫助醫(yī)院主動適應(yīng)變化，應(yīng)對挑戰(zhàn)。從戰(zhàn)略的角度梳理、確定價值驅(qū)動因素和重要程度，識別出醫(yī)院的優(yōu)劣勢、面臨的機遇與挑戰(zhàn)，合理地對未來發(fā)展進行戰(zhàn)略規(guī)劃，確定年度工作計劃，配置資源，從而使其更具科學(xué)性。

（2）借助非財務(wù)信息，管理會計能夠幫助管理者透過財務(wù)數(shù)據(jù)的表象，正確評價擁有的資源以及使用效率，洞察長期發(fā)展?jié)摿?，有助于科學(xué)決策。醫(yī)院日常運行會產(chǎn)生眾多信息，既有財務(wù)信息，又有非財務(wù)信息。各部門如從單一角度傳遞信息，管理者將面臨眾多信息難以科學(xué)決策。管理會計能夠有效收集、加工、整合財務(wù)和非財務(wù)信息，從而為管理者提供更加相關(guān)的信息。

（3）隨著公立醫(yī)院業(yè)務(wù)的發(fā)展，規(guī)模不斷擴張，對現(xiàn)有的經(jīng)營管理提出了新的挑戰(zhàn)。公立醫(yī)院無論從資金體量還是運營壓力，都需要合理地應(yīng)用管理會計對醫(yī)院運行進行全過程監(jiān)控，與預(yù)期進行對比、分析和評價。通過對日常經(jīng)營管理活動的準確衡量和及時監(jiān)控，對各部門的工作成果和效率進行客觀、公正的評價，改善內(nèi)部管理，提高有限資源的使用效益。

二、公立醫(yī)院管理會計應(yīng)用中存在的問題

（一）公立醫(yī)院管理會計理論體系不健全

我國管理會計起步較晚，發(fā)展相對滯后，理論體系不夠成熟。管理會計工具方法產(chǎn)生的背景和應(yīng)用領(lǐng)域主要集中在制造業(yè)，以至于現(xiàn)行的管理會計工具方法、指引案例都帶有濃厚的工業(yè)氣息。與企業(yè)相比，公立醫(yī)院管理會計研究關(guān)注度不夠，投入力量不足。工具方法在醫(yī)院不是直接應(yīng)用，更多的只是管理思想的借鑒，或者是工具方法變異后的應(yīng)用，以至于體系根基不牢，系統(tǒng)性、邏輯性相對較差。日常實踐自發(fā)無序，甚至很多醫(yī)院處于“不知在做”的狀態(tài)，應(yīng)用經(jīng)驗散落在眾多的醫(yī)院日常實踐，未能及時從理論和實踐相結(jié)合上進行案例歸納、提煉與升華。

（二）管理者認識偏頗

目前，絕大多數(shù)公立醫(yī)院尚未設(shè)置總會計師，許多院長甚至分管財務(wù)的院領(lǐng)導(dǎo)都是醫(yī)學(xué)專家，對管理會計缺乏了解，加之財務(wù)部門日常很少參與價值創(chuàng)造，未能展現(xiàn)價值，以至于管理會計未得到應(yīng)有的重視。其次，財務(wù)部門負責(zé)人觀念陳舊，知識欠缺，仍將會計工作重心放在財務(wù)會計，管理會計工作沒有得到有效組織開展。再者，會計人員未及時轉(zhuǎn)變角色和思想，認為決策、控制、規(guī)劃、評價等不是本部門的職責(zé)，極少參與。

（三）業(yè)務(wù)部門和財務(wù)部門缺乏有效配合

管理會計與許多部門和崗位存在職能接觸和交叉，是一項跨職能工作，需要協(xié)調(diào)多部門的關(guān)系。目前財務(wù)部門跟其他部門的工作邊界過于明顯，會計人員在完成日常核算、資金管理等工作之外，很少走出財務(wù)部門，深入一線，運用管理會計的思維與業(yè)務(wù)部門進行溝通，財務(wù)部門的作用后置。醫(yī)院經(jīng)濟活動的預(yù)測、決策、控制、評價，從問題的提出到解決，會計人員沒有積極主動參與，應(yīng)履行的職責(zé)往往被具備簡單管理知識的人員所替代。

（四）管理會計人才隊伍薄弱

公立醫(yī)院會計崗位普遍存在人員專業(yè)水平低的問題，大多數(shù)會計的專業(yè)管理會計理論基礎(chǔ)不扎實，管理會計工具方法掌握不到位，無法靈活運用，加之會計知識更新不及時，難以滿足管理會計工作需求。其次，醫(yī)院管理會計作為新興的邊緣學(xué)科，專業(yè)的管理會計人才更為稀缺。最后，公立醫(yī)院無法提供富有競爭力的薪酬和福利引進高水平管理會計人才。創(chuàng)造再好的工作業(yè)績也與其他職能科室人員領(lǐng)取相同的績效獎金，未能得到有效激勵，導(dǎo)致現(xiàn)有會計人員探索與應(yīng)用管理會計的動力不足。

（五）信息系統(tǒng)有效整合不足

管理會計工作涉及到醫(yī)院運行的方方面面，需要收集的信息面廣量大，勢必要求信息化保持高水平。近年來，很多醫(yī)院都在積極推進信息化建設(shè)，已經(jīng)初步取得成效。但是絕大多數(shù)醫(yī)院信息化建設(shè)缺乏統(tǒng)籌規(guī)劃，信息系統(tǒng)建設(shè)主要以部門工作職能為建設(shè)目標，系統(tǒng)多而雜，系統(tǒng)間沒有實現(xiàn)互聯(lián)互通。加之專業(yè)醫(yī)院信息化開發(fā)公司較少，對醫(yī)院的業(yè)務(wù)了解不深入，業(yè)務(wù)和財務(wù)系統(tǒng)融合程度低，在技術(shù)上嚴重制約醫(yī)院管理會計的發(fā)展。

三、公立醫(yī)院管理會計應(yīng)用對策

（一）構(gòu)建公立醫(yī)院管理會計理論體系

任何學(xué)科的實際應(yīng)用都需要理論研究為支撐。首先，主管部門可以通過購買服務(wù)的形式組織專家系統(tǒng)總結(jié)現(xiàn)有醫(yī)院管理會計理論和實踐成果，研究制定符合公立醫(yī)院特點的應(yīng)用指引。其次，理論工作者深入一線，與實務(wù)工作者嘗試實踐，不斷創(chuàng)新。尤其是綜合性大學(xué)的附屬醫(yī)院財務(wù)人員可以利用地理優(yōu)勢，在商學(xué)院管理會計教授的指導(dǎo)支持下，梳理當前公立醫(yī)院的管理會計實踐，總結(jié)成功的經(jīng)驗，分析存在的不足，提煉優(yōu)化，生成最佳實踐示范，最終整合成具有本醫(yī)院特點的示范案例，促使理論在實踐中不斷豐富。在理論界和實務(wù)界的共同努力下，博采眾長，共同構(gòu)建符合公立醫(yī)院行業(yè)特點的管理會計體系。

（二）提高對公立醫(yī)院管理會計的認識

院領(lǐng)導(dǎo)對管理會計的理解與重視的程度決定應(yīng)用能否有效推進。財務(wù)人員積極向院領(lǐng)導(dǎo)灌輸管理會計的作用、基礎(chǔ)知識和工具方法，讓其意識到管理會計的重要性，才能調(diào)動其推行的積極性。財務(wù)負責(zé)人積極轉(zhuǎn)變觀念，更新知識，帶領(lǐng)財務(wù)部門積極參與經(jīng)營管理，在價值管理和決策參與中體現(xiàn)價值，贏得院領(lǐng)導(dǎo)的信任和支持，促使院領(lǐng)導(dǎo)重新審視管理會計的功能定位，自然會提升財務(wù)部門在內(nèi)部組織架構(gòu)中的地位，推動財務(wù)部門從會計核算向價值創(chuàng)造轉(zhuǎn)型。

（三）促使業(yè)務(wù)和財務(wù)有機融合

管理會計是一項綜合性活動，經(jīng)常涉及不同的領(lǐng)域、職能和環(huán)節(jié)。管理會計必須與業(yè)務(wù)高度融合，才可能發(fā)揮出應(yīng)有的作用。一項龐雜的管理活動僅僅依靠管理會計往往難以有效開展，需要財務(wù)、醫(yī)療、護理、院感等專業(yè)人員密切配合。在醫(yī)院管理會計委員會的組織協(xié)調(diào)下，以業(yè)務(wù)流程為基礎(chǔ)，利用管理會計工具方法將業(yè)務(wù)和財務(wù)有機融合。財務(wù)部門需要改變過去傳統(tǒng)后臺職能工作模式，變被動工作為主動作為，深入一線，了解真實的管理需求，積極參與管理實踐。會計懂得基本業(yè)務(wù)知識，業(yè)務(wù)人員具備基本財務(wù)思維和知識，業(yè)務(wù)和財務(wù)才會自然融合。

（四）加強管理會計人才隊伍建設(shè)

公立醫(yī)院管理會計應(yīng)用好壞的關(guān)鍵在于財務(wù)人員水平的高低。雖然管理會計應(yīng)用已取得一些成果，但是人員數(shù)量和質(zhì)量均滿足不了實際需求，制約了公立醫(yī)院管理會計發(fā)展。首先，完善目前會計人才選拔評價制度，使具有優(yōu)化管理會計潛質(zhì)的人才脫穎而出。管理會計團隊建設(shè)依賴于高端復(fù)合型人才的引領(lǐng)。復(fù)合型人才培養(yǎng)項目如會計領(lǐng)軍人才培養(yǎng)等可以適當增加管理方面的培訓(xùn)，提升個人綜合素質(zhì)。其次，可以通過系統(tǒng)學(xué)習(xí)管理會計理論、針對性技能培訓(xùn)，搭建院際間交流平臺等形式提高志于從事管理會計工作員工的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)技能。最后，推動內(nèi)部薪酬制度改革，根據(jù)工作性質(zhì)、工作強度、效率等對行政管理人員進行績效考核，從而有效激勵現(xiàn)有管理會計人員。

（五）整合優(yōu)化信息系統(tǒng)

管理會計活動需要在優(yōu)良信息的基礎(chǔ)上借助先進的定量工具分析方法生成相關(guān)信息。醫(yī)院業(yè)務(wù)繁雜，數(shù)據(jù)量大，離開信息系統(tǒng)的支持很難形成有價值的洞見，提升決策支持能力。首先，根據(jù)體系建設(shè)要求進行系統(tǒng)規(guī)劃，對現(xiàn)有的信息系統(tǒng)進行整合、改造或新建，實現(xiàn)管理會計所需各項基礎(chǔ)功能。其次，積極與軟件工程師溝通，參與建設(shè)，開發(fā)出更多實用的管理會計功能模塊。最后，通過高效的業(yè)務(wù)和財務(wù)信息系統(tǒng)的有效銜接，系統(tǒng)間有效交換信息，實現(xiàn)數(shù)據(jù)共享，從而實時掌握醫(yī)院運營狀況，支持決策和創(chuàng)造價值。

四、結(jié)語

在公立醫(yī)院改革不斷深入的形勢下，推進管理會計建設(shè)既是順應(yīng)改革潮流，也是醫(yī)院自身發(fā)展的內(nèi)在需要。公立醫(yī)院管理會計應(yīng)用剛剛起步，具有廣闊的應(yīng)用和提升空間，能夠為醫(yī)院發(fā)展創(chuàng)造巨大的價值。各家醫(yī)院應(yīng)充分考慮單位的應(yīng)用環(huán)境和自身特征，有計劃地推進管理會計應(yīng)用，提高內(nèi)部管理水平和價值創(chuàng)造能力，促使醫(yī)院健康可持續(xù)發(fā)展。

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（作者單位：汕頭大學(xué)醫(yī)學(xué)院第二附屬醫(yī)院計財科）