文/郭媛媛 山東鼎泰房地產(chǎn)開發(fā)有限公司 山東濰坊 261000

1、房地產(chǎn)企業(yè)“甲供材”的相關(guān)理論概述

1.1 “甲供材”的定義

高遠(yuǎn)（2014年）指出，“甲供材”是房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營的一種符合自身發(fā)展的模式，這種模式涉及到建設(shè)單位和施工單位雙方，由建設(shè)單位進行原材料的采購，施工單位提供一定的勞務(wù)共同完成房地產(chǎn)工程建造的一種合作方式。宋朝暉（2016年）則指出，“甲供材”不同于其他經(jīng)營方式的地方是，“甲供材”作為建設(shè)單位的進項，因為開票會開給建設(shè)單位，但是卻是施工單位的收入，這是它的最大特點。

1.2 “甲供材”的計稅依據(jù)

根據(jù)我國房地產(chǎn)行業(yè)的相關(guān)稅法規(guī)定，我國房地產(chǎn)企業(yè)在計算增值稅的時候可以采取兩種方法：一是可以采取按照3%的簡易征收，另一種則是按照10%的一般計稅方法，這兩種稅率會直接影響企業(yè)的稅負(fù)，如何對其進行合理的規(guī)避，是每個房地產(chǎn)企業(yè)需要深思熟慮的問題。

2、房地產(chǎn)企業(yè)“甲供材”的會計實務(wù)核算方式

雖然我國目前的會計制度和準(zhǔn)則沒有對“甲供材”的會計實務(wù)核算進行明確統(tǒng)一的規(guī)定，但是根據(jù)房地產(chǎn)“甲供材”的業(yè)務(wù)模式來看，其核算方式主要有兩種：一是包工包料的核算方式。在這種核算方式下直接通過預(yù)付賬款進行核算，建設(shè)單位的會計處理流程是這樣的，在購買材料的時候，借方為“工程物資”貸方為“銀行存款”。發(fā)出材料的時候，借方為“預(yù)付賬款”，貸方為“工程物資”。而施工單位的會計核算流程則為，收到甲方材料的時候，借方為“工程物資”，貸方為“預(yù)收賬款”，當(dāng)材料被使用的時候，借方為“工程施工-合同成本”，貸方為“工程物資”。

二是包工不包料的核算方式，該方式下建設(shè)單位與施工單位的核算方式與包工包料的核算方式存在一定的差異，流程如下：采購材料的環(huán)節(jié)會計處理方式與方式一的會計處理相同，在發(fā)出材料的時候，在這種方式下建設(shè)單位需要建立“在建工程”科目，借方為“在建工程”，貸方為“工程物資-開發(fā)成本”。而在這種會計核算方式下施工單位在收到材料和使用材料的時候不需要進行任何的會計處理，因為建筑單位已經(jīng)將材料計入了房地產(chǎn)的開發(fā)成本中去。

3、兩種會計核算方式下的稅務(wù)處理

方式一通過預(yù)付賬款進行核算，其在稅務(wù)處理上屬于既要開票又要繳納的方式。這是由于材料是由建筑方購入的，因此需要開票給建筑方，通過預(yù)付科目進行工程成本的核算，只要涉及到材料出庫，就會抵減預(yù)付賬款，避免了重復(fù)計入成本的現(xiàn)狀。但是該種核算模式下也會面臨一個新的問題，那就是開票開給建筑單位，施工單位面臨著只有收入，沒有成本的現(xiàn)狀，會大大提高施工單位的稅負(fù)。

方式二主要通過在建工程科目進行核算，由于施工單位不需要給建筑單位開具發(fā)票，會增大施工單位逃避稅費的風(fēng)險，因為采用方式二施工單位不會把材料款確認(rèn)為自己的收入，因為如果再次確認(rèn)收入就會給建工單位造成工程成本重復(fù)計入的局面，但是施工單位會借此逃避稅款，從而加大房地產(chǎn)企業(yè)的涉稅風(fēng)險。

而且“營改增”后，計稅方法主要由兩種，一種是簡易征收，一種是一般計稅方法。但是，作為施工單位一般會選擇簡易征收，原因是采用一般計稅方法會加大自身的稅負(fù)，因為現(xiàn)有的10%較原來的3%，足足高了7個點，只有在確保可以完全取得進項的情況下，才對施工單位有利，而且營改增后，采用簡易計稅的依據(jù)為價款+價外費用-分包費用，多了一個分包費用可以抵扣，增值稅的計稅依據(jù)更小，在一定程度上降低了稅負(fù)。但是作為一般納稅人的建筑單位來說，不愿意選擇與按簡易征收辦法的施工單位合作，因為建筑單位需要更多的進項來進行抵扣。但是其實兩種計稅方法，建筑單位所承擔(dān)的建筑成本都是一樣的，因為施工單位提供的進項發(fā)票這部分成本是需要建筑單位來承擔(dān)的。例如不含稅工程款為100萬元，采用一般計稅建筑單位需要支付110萬元，10萬元可以抵扣，如果采用簡易征稅建筑單位需要支付103萬元，3萬元可以抵扣，而成本都是100萬元。因此房地產(chǎn)企業(yè)要結(jié)合自身的情況，選擇合適的會計核算及稅務(wù)處理方法。

4、房地產(chǎn)企業(yè)“甲供材”的會計實務(wù)核算及稅務(wù)處理方式建議

4.1 考慮整體效益的選擇

房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該圍繞企業(yè)利潤最大化的目標(biāo)，對“甲供材”核算方式進行選擇，要充分全面的考慮采購成本，管理成本，監(jiān)督成本等，這就要求房地產(chǎn)企業(yè)要擁有一套完整的“甲供材”會計核算和稅務(wù)處理體系，以實現(xiàn)對“甲供材”過程的實時監(jiān)控，從而合理的控制“甲供材”的成本，提高房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)濟效益。

4.2 考慮增值稅負(fù)的選擇

若施工單位選擇簡易計稅方法，提供3% 的建筑安裝發(fā)票，此時的房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該考慮“甲供材”在本次工程項目中所占的比例，達到一定的比例并能保證“甲供材”的進項全部能夠取得，才能控制房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)。但是如果施工單位選擇一般計稅方法10%，則房地產(chǎn)企業(yè)不用考慮“甲供材”在該工程成本中所占的比例。但是建筑業(yè)材料種類的繁多，涉及的稅率也比較繁多，采購稅率可能是16%，10%，6%，3%，這樣就會與10%產(chǎn)生一定的差額稅率，很可能會增加房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)。因此，在實行“甲供材”的材料采購的時候，應(yīng)該多購買一些稅率高且容易取得發(fā)票的材料，對于那些小的不容易取得發(fā)票的材料，可以交給施工方進行采購，這個就需要相關(guān)單位進行協(xié)商，在稅務(wù)的處理上充分考慮雙方稅負(fù)水平，在合同簽訂過程中進行明確協(xié)議規(guī)定，以實現(xiàn)雙方的互利共贏。