“營改增”中法律問題的探究及對企業(yè)的影響

王萌加

【摘 要】營業(yè)稅改增值稅是我國當(dāng)今經(jīng)濟(jì)發(fā)展新常態(tài)下一次深入的改革與嘗試，是我國政府倡導(dǎo)的結(jié)構(gòu)性減稅的重要舉措。隨著有關(guān)行業(yè)中增值稅的開征，對我國相關(guān)行業(yè)內(nèi)的企業(yè)必然產(chǎn)生巨大的影響。此次“營改增”涉及銷售服務(wù)，銷售無形資產(chǎn)，銷售不動產(chǎn)。建筑業(yè)作為我國國民經(jīng)濟(jì)的中堅力量，有著非凡的社會影響力，扮演著相當(dāng)重要的角色。由于此次改革力度較大，難免對企業(yè)產(chǎn)生一些影響，包括一些積極影響，同時也產(chǎn)生很多消極的影響，在法律層面如何看待這次營改增，以及對于企業(yè)來說如果在法律層面理解營改增帶來的影響，本文就現(xiàn)存問題予以討論和思考，對營改增中涉及的法律問題予以探討。

【關(guān)鍵詞】營改增；建筑業(yè)；法律

一、營改增所面臨的的法律問題

（一）“營改增”的進(jìn)行與稅收法定主義的矛盾。

稅收法定原則指有關(guān)稅收的立法應(yīng)由立法者進(jìn)行決定，在沒有相關(guān)法律依據(jù)的情況下，政府沒有課稅權(quán)，這是稅收中最重要最核心的原則，而在我國當(dāng)前進(jìn)行的‘營改增的實(shí)施過程中，與稅收法定主義原則存在一定程度的相悖。在本次營業(yè)稅改收增值稅的過程中，國務(wù)院從2010年計劃將改征增值稅列入立法計劃，直到2014年也未將增值稅立法改革的草案提請全國人民代表大會去審議，但是事實(shí)上是應(yīng)當(dāng)提交至全國人民代表大會或其常委會，請求表決通過的。因而事實(shí)上我國的“營改增”草案并未經(jīng)過全國人大或者全國人大常委會的審議和表決。與此同時，“營改增”是否有悖于課稅要素法定原則呢。課稅要素法定是指課稅要素的全部內(nèi)容應(yīng)由最高立法機(jī)關(guān)制定的法律規(guī)定，即全國人民代表大會。營業(yè)稅改增值稅的改革有關(guān)試點(diǎn)方案的通知文件，《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案〉的通知》，是以財政部，國家稅務(wù)總局出臺的行政法規(guī)為基礎(chǔ)的，而這和課稅要素法定原則是有悖的，授權(quán)立法只能是某具體事項，如此一般性的立法授權(quán)是無效的，以此所指定的行政法規(guī)也有悖于法律規(guī)范，應(yīng)歸屬無效。

（二）“營改增”過程中稅收法律的稅收公平原則。

為了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步發(fā)展，我國政府進(jìn)行了營業(yè)稅改增值稅的工作，由原先相對較為落后的營業(yè)稅，改為征收相對先進(jìn)的增值稅，這一改革舉措可以說是稅收制度的進(jìn)步，不僅僅有利于消除重復(fù)征稅，而且還能在一定程度上完善稅收體制等。但是如此大力度的改革，在具體實(shí)施中，難免就會產(chǎn)生各類難以避免的新的問題。比如稅收的公平問題。眾所周知，稅收公平原則是稅收最高原則之一。由于各地啟動營業(yè)稅改增值稅的時間并不統(tǒng)一，在具體實(shí)施和操作上面各地也有所不同，這就導(dǎo)致了營業(yè)稅改增值稅的過程出現(xiàn)了與稅收公平原則相悖的狀況。除此之外，由于稅收制度的改革，個別行業(yè)面臨稅負(fù)升高的情況，一般情況下每個地區(qū)針對這種情況給予補(bǔ)貼以適應(yīng)稅收制度的改革，但是由于各地經(jīng)濟(jì)狀況財政狀況有差別，導(dǎo)致補(bǔ)貼的標(biāo)準(zhǔn)也有了差別，比如針對改征收增值稅后，稅負(fù)上升的情況，江浙滬這些發(fā)達(dá)的地區(qū)，有的地方設(shè)立轉(zhuǎn)向的財政資金給予補(bǔ)貼，而對于中西部一些欠發(fā)達(dá)地區(qū)，政府可能無力負(fù)擔(dān)這類補(bǔ)貼，即使有，也難以與東部沿海地區(qū)的補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)相比擬，因而造成同一行業(yè)不同地區(qū)卻稅負(fù)高低不一，甚至鄰近的省份也有所差異。

（三）如何在“營改增”過程中貫徹稅收中性原則。

稅收中性原則是指“國家征稅時，除了使人民因納稅而負(fù)擔(dān)以外，最好不要使人民承受其他額外的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)和損失?！边@意味著稅收的存在感應(yīng)該在人們的生活和消費(fèi)中降到最低。這項原則一直在各國制定稅收制度時奉為圭臬，為的就是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展，把不利的影響盡量降低。由于營業(yè)稅改增值稅，如此深入和徹底的改革，對各個行業(yè)產(chǎn)生了重大的影響，特別是對于一些中小企業(yè)。因為增值稅的復(fù)雜程度高于營業(yè)稅，對于財務(wù)人員的要求也大大提高，公司財務(wù)部門將會承擔(dān)更多的工作內(nèi)容和工作壓力，企業(yè)管理方面也經(jīng)受著新的考驗。通過新的政策我們可以看到，有些企業(yè)在營業(yè)稅改增值稅后，稅負(fù)明顯上升，例如融資租賃業(yè)，大企業(yè)尚且能夠運(yùn)作，中小企業(yè)入不敷出，很快就難以為繼了。

二、建筑業(yè)稅收現(xiàn)狀和改革必要

上世紀(jì)90年代，分稅制財政體制將建筑業(yè)納入了營業(yè)稅的征收范圍內(nèi)，由于在那個時代，我國建筑業(yè)的發(fā)展處于一個相對較為初級的階段，因而征收營業(yè)稅這一舉措在當(dāng)時也在一定程度上推動了我國建筑業(yè)的成長與壯大。隨著我國各行各業(yè)的不斷發(fā)展，各行各業(yè)都取得了翻天覆地的發(fā)展，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的不斷優(yōu)化與升級，社會分工不斷精細(xì)化，二十年前的政策體制很難適應(yīng)當(dāng)今行業(yè)發(fā)展的需求，難以提供發(fā)展動力的同時給企業(yè)的發(fā)展也造成了阻礙。如何能夠通過改革，給予一些行業(yè)發(fā)展的新動力，成了改革需要關(guān)注的問題。增值稅，核心運(yùn)行機(jī)制邊塞增值稅的抵扣機(jī)制，增值稅款通過不斷地流轉(zhuǎn)，最終轉(zhuǎn)嫁給末端的消費(fèi)者，對于生產(chǎn)者，銷售者來說，都是于己有利的征收辦法。在改革之前，我國增值稅對境內(nèi)貨物銷售，提供加工，修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口物品的單位或者個人征收增值稅，可見增值稅的范圍是相當(dāng)有限的。

三、“營改增”對建筑業(yè)的影響

（一）積極方面

（1）促進(jìn)企業(yè)發(fā)展，技術(shù)轉(zhuǎn)型升級

對于建筑企業(yè)來說，由于其特有的主營業(yè)務(wù)，一般情況下，固定資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例較高，因此在征收營業(yè)稅的時代，大量的資產(chǎn)是無法得到抵扣的，這就使得企業(yè)需要投入更多地資本，從而滯后了企業(yè)的發(fā)展，很多企業(yè)維持現(xiàn)狀已經(jīng)盡力了，想要進(jìn)一步發(fā)展，需要有能力去革新技術(shù)，這一步就很難做到了，因而只求能通過原有的方式穩(wěn)定地運(yùn)行，企業(yè)的競爭力也大打折扣。實(shí)行營業(yè)稅改增值稅，開始征收增值稅后，只要能夠取得增值稅專用發(fā)票，企業(yè)就可以進(jìn)行稅費(fèi)的抵扣，企業(yè)的資金流變得活泛，企業(yè)現(xiàn)金流動性更好，企業(yè)有了更多地資本去投資研發(fā)或者技術(shù)開發(fā)，企業(yè)活力得到激發(fā)，從而更好地提高企業(yè)自身競爭力。

（2）有利于消除重讀計稅，完善稅收管理。

建筑企業(yè)的原材料采購業(yè)務(wù)占據(jù)了主營業(yè)務(wù)里面很大一部分，在實(shí)施營改增之前，建筑企業(yè)往往在原材料采購時，必須交納增值稅，而在工程完工之后，將該工程進(jìn)行出售以后，無論在哪個階段，只要有了營業(yè)收入，就還需要繳納營業(yè)稅，于是就出現(xiàn)了重復(fù)征稅的現(xiàn)象。而營業(yè)稅改征增值稅，可以很好地解決重復(fù)計稅的弊端，在進(jìn)行營業(yè)稅改征增值稅之后，建筑企業(yè)在采購原材料時，如果能取得增值稅專用發(fā)票，則可以進(jìn)行稅費(fèi)的抵扣，從而有效避免了稅費(fèi)的重復(fù)征收。對于建筑企業(yè)來說，不僅僅減輕了稅收負(fù)擔(dān)，而且解決了實(shí)務(wù)中資金流動性問題，使得資金利用率提高，有利于企業(yè)的發(fā)展和進(jìn)步。

（二）消極方面

（1）納稅地點(diǎn)和方式的變更

在營業(yè)稅改繳增值稅之前，建筑業(yè)企業(yè)在繳納營業(yè)稅時，應(yīng)根據(jù)項目所在地，向當(dāng)?shù)氐囟惥掷U納營業(yè)稅，并根據(jù)營業(yè)稅交納城市維護(hù)建設(shè)稅及附加，水利基金和印花稅。而在改征增值稅之后，應(yīng)當(dāng)先向國稅局繳納增值稅，然后根據(jù)增值稅再去交納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加，印花稅和水利基金等項目卻仍應(yīng)該去項目所在地地稅局進(jìn)行申報繳納。對于一個一般的建筑業(yè)企業(yè)，原本只需要在項目所在地的地稅局繳納稅款即可，而改革后需要去項目所在地的國稅局預(yù)繳增值稅，然后還需要在其機(jī)構(gòu)所在地的國稅局繳納增值稅，與此同時還得向地稅局繳納其他稅費(fèi)。稅收方式相比更加復(fù)雜，也需要企業(yè)投入更多地人力物力去完成相關(guān)事宜，這就給企業(yè)增加了相當(dāng)多的負(fù)擔(dān)。

（2）取得增值稅專用發(fā)票時所面臨的問題

由于建筑業(yè)的行業(yè)特點(diǎn)，建筑企業(yè)的勞務(wù)大多數(shù)都分包給勞務(wù)公司，與此同時也從勞務(wù)公司租賃一些建筑企業(yè)工程所能用到的硬件設(shè)備，而這部分支出并不是一個小的比重。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，有形動產(chǎn)租賃的增值稅為17%，這17%對于租賃企業(yè)是不小的數(shù)字，因此為了利潤最大化，租賃企業(yè)往往申請為小規(guī)模納稅人，從而將稅率從17%降到3%?？墒菍τ诮ㄖ髽I(yè)來說，當(dāng)租賃企業(yè)為小規(guī)模納稅人時，建筑企業(yè)可以抵扣的進(jìn)項稅額也肯定會減少，這就對建筑企業(yè)造成了更多的稅收負(fù)擔(dān)。因而，建筑企業(yè)在選擇租賃對象的時候，也應(yīng)當(dāng)優(yōu)先考慮一般納稅人的租賃企業(yè)，從而得到其提供的17%的專用發(fā)票進(jìn)行抵扣，平衡企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，但這也將在一定程度上限制企業(yè)的合作對象的選擇，制約了有關(guān)行業(yè)之間交流與合作。

由于增值稅的征收，建筑企業(yè)不得不面對進(jìn)項稅額銷項稅額抵扣的問題，其中非常重要的一個環(huán)節(jié)就是取得增值稅專用發(fā)票。而建筑業(yè)的工作和和合作對象，材料供應(yīng)商都比較分散，凌亂或者規(guī)模有限，有的是規(guī)模很小的企業(yè)，甚至個人。建筑企業(yè)為了降低成本，提升利潤空間，有些基礎(chǔ)材料會選擇私人或者小規(guī)模納稅的企業(yè)去提供，因而建筑企業(yè)很難獲得正規(guī)的增值稅專用發(fā)票，從而導(dǎo)致進(jìn)項稅額無法抵扣，增加了企業(yè)的成本，如果選擇較大的企業(yè)進(jìn)行采購，則直接可能增加企業(yè)的采購成本，也會限制企業(yè)的發(fā)展。

在實(shí)踐中，由于日常交易習(xí)慣等原因，工程發(fā)包方并不是工程完工后立即付款給建筑企業(yè)，經(jīng)常都會多多少少有所拖延，因而造成銷項稅額和進(jìn)項稅額的不同步。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)對建筑企業(yè)收入的確認(rèn)，一般都是按照其合同內(nèi)容或者結(jié)算的收入進(jìn)行確認(rèn)。

（3）增加人工成本

在此次營業(yè)稅改增值稅后，對建筑企業(yè)的財務(wù)人員也提出更高的要求，需要一批能力更強(qiáng)的財務(wù)會計人員，這方面就為企業(yè)帶來不小的經(jīng)濟(jì)壓力，但這只是一部分，除此之外，我們應(yīng)該注意到，人工成本是建筑企業(yè)一項舉足輕重的開支。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國人工的價格也是水漲船高。在征收營業(yè)稅的時代，若承包人將承包的項目轉(zhuǎn)包給其他人，需要交納3%的稅費(fèi)，而且后期可以進(jìn)行抵扣。在營業(yè)稅改收增值稅之后，人工更多來自勞務(wù)公司，勞務(wù)公司還需要承擔(dān)其本應(yīng)承擔(dān)的稅費(fèi)，再多的費(fèi)用就只能加給建筑企業(yè)，這使得建筑企業(yè)的用人成本相比之前有了一定程度的提升，而這一塊占據(jù)著相當(dāng)中的比重，從而影響企業(yè)的成本，也影響企業(yè)發(fā)展的定位，對于整個行業(yè)的向前發(fā)展具有一定的阻礙作用。

（4）影響正常競爭秩序

由于具有轉(zhuǎn)嫁的功能，增值稅制度迅速在全球受到青睞，與此同時它有利于增加政府的財政收入，因而這個新興的稅種在各個國家都占據(jù)著重要的地位。比起營業(yè)稅，增值稅相對更合理，可以充分發(fā)揮稅收中性原則。但是由于增值稅的稅率設(shè)置，導(dǎo)致其具有累退的特征，從而高收入和低收入者分配不均，助長貧富差距加大，小型企業(yè)以及低收入群體負(fù)擔(dān)了更多的稅負(fù)，這對于社會健康發(fā)展是不利的。具體到建筑企業(yè)，隨著城市建設(shè)的不斷推進(jìn)，建筑企業(yè)在最近二十年來取得了跨越式的發(fā)展，但是隨之而來的是更加激烈的競爭，因此大型企業(yè)和中小型企業(yè)的競爭，也會由于增值稅的累退性而受到影響，長此以往中小企業(yè)將會面臨更大的生存壓力，大型企業(yè)則會對市場形成更多的干擾或影響。

（5）地方財政所受到的沖擊

前面說到，增值稅開始征收后，收入歸中央，這就導(dǎo)致了地方財政稅收的減少，本就不富裕的地方財政雪上加霜，雖然在《試點(diǎn)實(shí)施辦法》中提出試點(diǎn)期間中央和地方稅收歸屬不變，無非是為了政策的順利推行而采取的過渡性舉措，但是重要和地方的稅收分配問題始終是要面對的，是真實(shí)存在的。地方和中央本來就處于不均衡的狀態(tài)，營改增后，地方政府的稅收將進(jìn)一步下降，從而將會引發(fā)更多的財政問題，如何在此之間找到平衡，也是值得尋覓的問題。

四、所面臨問題的對策

（一）賦予地方政府適度的稅收立法權(quán)

從政府層面來講，為了最大限度促進(jìn)稅收公平，進(jìn)一步完善稅收體制建設(shè)，應(yīng)給予地方政府適當(dāng)?shù)亩愂樟⒎?quán)。在我國，地方政府幾乎沒有稅收立法權(quán)，地方稅的稅率，稅源等也都由中央政府全盤掌握。通過比較美國，德國等發(fā)達(dá)國家，各國地方政府或多或少都有一些的稅率制定權(quán)。當(dāng)然，給予地方稅收立法權(quán)是一項重大的系統(tǒng)工程，而不是簡單的一紙文件能夠解決的，涉及整個國家的財政管理體制和稅收立法體制，需要憲法給予支持，因此還有很多需要改進(jìn)的地方。我國中央稅收權(quán)和地方的稅收權(quán)限予以明確，同時適當(dāng)給予地方一定的立法權(quán)，讓個地方可以因地制宜，根據(jù)各個地方不同情況，不同發(fā)展程度進(jìn)行稅款的設(shè)立和征收。營業(yè)稅改增值稅后，地方稅收近一步減少，但是對于一些稅負(fù)增加的企業(yè)，地方政府還需要給予一定的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償，那么這就加劇了地方稅收不足的狀況，而如果各個地方可以根據(jù)當(dāng)?shù)噩F(xiàn)狀因地制宜地進(jìn)行調(diào)整，將有利于各個方面的發(fā)展。

（二）企業(yè)提升自身應(yīng)對能力

對于企業(yè)來說，營業(yè)稅改增值稅對于建筑企業(yè)的財務(wù)活動具有不小的影響，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身業(yè)務(wù)情況，在法律的框架下，結(jié)合各個項目本身的狀況，建立新的科學(xué)有效的財務(wù)管理制度，提高有關(guān)財務(wù)會計人員業(yè)務(wù)素養(yǎng)，從而提升企業(yè)應(yīng)對“營改增”的能力，使企業(yè)能把不利的影響降到最低。除此之外，建筑企業(yè)還需要加強(qiáng)合同管理，即在制訂合同的時候，由于涉及增值稅專用發(fā)票抵扣的問題，因此合同中要明確企業(yè)取得發(fā)票的類型，以及發(fā)票開具時間等等，從而降低以此帶來的增值稅專用發(fā)票難以抵扣的風(fēng)險。此前，建筑企業(yè)繳納營業(yè)稅，因為合同文本中的報價是含稅價，而開始征收增值稅之后，由于增值稅是價外稅，報價一般都是不含稅價格，因此合同中有關(guān)事項的變更也應(yīng)引起關(guān)注。

五、總結(jié)

在過去的幾十年中，我國經(jīng)濟(jì)各方面得到了充分的發(fā)展，但是依靠粗放式的增長，后勁不足，如何更好的進(jìn)行可持續(xù)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)長期平穩(wěn)較快的發(fā)展，就需要不斷優(yōu)化升級產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，加快經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式。這一切的實(shí)現(xiàn)，離不開完善的稅收制度的引領(lǐng)，而我國存在已久的營業(yè)稅有著不少的缺陷，如重復(fù)征稅等，都對經(jīng)濟(jì)發(fā)展有著阻礙作用。營業(yè)稅改增值稅是改革大趨勢下一項重要的嘗試，隨著“營改增”的推行，相關(guān)企業(yè)多多少少會遇到一些由此帶來的負(fù)面效應(yīng)，如果更好地利用營改增的契機(jī)更好的發(fā)展企業(yè)，對建筑企業(yè)同樣帶來了挑戰(zhàn)。如果能借機(jī)提升企業(yè)財務(wù)管理水平，順應(yīng)完善稅制改革的需求，則對于企業(yè)會帶來更加積極的影響。

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