莫卉辛

【摘要】針對(duì)軌道交通運(yùn)營(yíng)的特殊行業(yè)特點(diǎn)，結(jié)合目標(biāo)成本法的應(yīng)用原理，從目標(biāo)成本法在軌道交通運(yùn)營(yíng)單位的新線籌備設(shè)計(jì)、與全面預(yù)算管理的結(jié)合、運(yùn)營(yíng)定額管理和差異分析統(tǒng)計(jì)等方面展開(kāi)探討。

【關(guān)鍵詞】軌道交通運(yùn)營(yíng) 目標(biāo)成本法 預(yù)算集成 作業(yè)定額管理

城市軌道交通是城市發(fā)展到一定階段的必然產(chǎn)物，可有效緩解城市居民出行需求與地面交通資源的矛盾，關(guān)系民生需求，運(yùn)營(yíng)票價(jià)受政府調(diào)控，屬于典型的準(zhǔn)公益性服務(wù)行業(yè)。城市軌道交通行業(yè)的經(jīng)濟(jì)特性主要是建設(shè)投資規(guī)模大、建設(shè)周期長(zhǎng)、投資回報(bào)慢、運(yùn)營(yíng)成本高，盈利水平低等。特別是城市軌道交通的后期運(yùn)營(yíng)及維護(hù)費(fèi)相當(dāng)?shù)馗?，包括投入運(yùn)營(yíng)后的水電消耗，各系統(tǒng)設(shè)備設(shè)施的維護(hù)保養(yǎng)材料消耗以及大量的運(yùn)營(yíng)人員的工資薪酬支出，還有設(shè)備的折舊、更新改造成本等。因此如何在城市軌道交通運(yùn)營(yíng)行業(yè)采用合適的成本管理方法，逐漸成為軌道交通財(cái)務(wù)管理研究的重要課題之一。

根據(jù)軌道交通運(yùn)營(yíng)公司的經(jīng)濟(jì)特性，由于其提供的產(chǎn)品是準(zhǔn)公益性交通運(yùn)輸服務(wù)，其產(chǎn)品具有無(wú)形性、異質(zhì)性、不可分性和易逝性等服務(wù)類特點(diǎn)，與其運(yùn)營(yíng)相關(guān)的材料耗費(fèi)、能源消耗、各類保養(yǎng)維護(hù)均需要外購(gòu)成品，自身并沒(méi)有很多工藝流程來(lái)制造所提供的產(chǎn)品，因此可以認(rèn)為軌道交通運(yùn)營(yíng)公司的制造成本比重并不高，反而對(duì)于成本的開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)和使用維護(hù)的要求更為側(cè)重。

“目標(biāo)成本法”是指以給定的競(jìng)爭(zhēng)價(jià)格為基礎(chǔ)決定產(chǎn)品的目標(biāo)成本，以保證實(shí)現(xiàn)預(yù)期的利潤(rùn)的管理方法。而對(duì)于城市軌道交通運(yùn)營(yíng)單位就是依據(jù)城市軌道交通線網(wǎng)規(guī)劃的要求，考慮開(kāi)通軌道線路的運(yùn)載能力、開(kāi)通后的客流量預(yù)測(cè)，以及平均售價(jià)的波動(dòng)趨勢(shì)預(yù)測(cè)，從而對(duì)運(yùn)營(yíng)軌道線路的人、財(cái)、物、規(guī)章、技術(shù)、運(yùn)作、安全等方面開(kāi)展總體規(guī)劃和目標(biāo)分解落實(shí)，這恰恰與注重全過(guò)程、全方位、全人員管理的目標(biāo)成本法相契合。通過(guò)應(yīng)用目標(biāo)成本管理，逐一找出生產(chǎn)、管理、財(cái)務(wù)部門都公認(rèn)的成本的因果關(guān)系，使軌道交通運(yùn)營(yíng)單位的客戶需求得到最大程度的滿足。本文擬從目標(biāo)成本法在軌道交通運(yùn)營(yíng)單位的新線籌備設(shè)計(jì)、與全面預(yù)算管理的結(jié)合、運(yùn)營(yíng)定額管理和差異分析統(tǒng)計(jì)等方面展開(kāi)簡(jiǎn)要論述。

一、目標(biāo)成本法在軌道交通運(yùn)營(yíng)單位新線籌備設(shè)計(jì)的應(yīng)用

（一）總體運(yùn)營(yíng)籌備費(fèi)的確定

新線開(kāi)通運(yùn)營(yíng)籌備的目標(biāo)就是保證新建線路由建設(shè)轉(zhuǎn)入運(yùn)營(yíng)，并實(shí)現(xiàn)載客運(yùn)營(yíng)。新線開(kāi)通運(yùn)營(yíng)籌備目標(biāo)策劃應(yīng)該遵循政府對(duì)城市軌道交通線網(wǎng)規(guī)劃的指導(dǎo)，滿足新線設(shè)計(jì)功能的實(shí)現(xiàn)，并結(jié)合新線工程建設(shè)工期策劃安排。因此，軌道交通運(yùn)營(yíng)單位應(yīng)該參與新線路工程初步設(shè)計(jì)概算的編制工作，不僅要考慮滿足試運(yùn)營(yíng)開(kāi)通階段目標(biāo)和竣工驗(yàn)收目標(biāo)的要求，還需要結(jié)合工程建設(shè)進(jìn)度，圍繞運(yùn)營(yíng)單位現(xiàn)有的環(huán)境和條件，合理確定負(fù)荷聯(lián)合試車費(fèi)用和生產(chǎn)準(zhǔn)備及開(kāi)辦費(fèi)的總體成本規(guī)模，保證新線開(kāi)通運(yùn)營(yíng)籌備能有充足的資金準(zhǔn)備有序地進(jìn)行。

（二）運(yùn)營(yíng)籌備分項(xiàng)目標(biāo)的成本設(shè)計(jì)

為實(shí)現(xiàn)運(yùn)營(yíng)籌備總體目標(biāo)，軌道交通運(yùn)營(yíng)單位需要將總體目標(biāo)分解成若干個(gè)項(xiàng)目和階段來(lái)實(shí)現(xiàn)，而我們也可以運(yùn)用目標(biāo)成本法的市場(chǎng)定位法來(lái)確定各分項(xiàng)目標(biāo)的成本費(fèi)用。

（1）新線人員及組織架構(gòu)籌備。運(yùn)營(yíng)單位應(yīng)根據(jù)當(dāng)?shù)匦戮€籌備對(duì)每公里人員配置方案，結(jié)合軌道運(yùn)營(yíng)當(dāng)?shù)貏趧?dòng)力市場(chǎng)的基本工資水平，參考已經(jīng)成功運(yùn)營(yíng)的其他軌道公司的組織架構(gòu)模式，分別制定出生產(chǎn)中心、職能部門甚至細(xì)化到各專業(yè)或各工班組的勞動(dòng)用工配置以及相應(yīng)的工資薪酬水平，從而上報(bào)當(dāng)?shù)乇O(jiān)管部門來(lái)確定運(yùn)營(yíng)單位的工資總額。新線開(kāi)通運(yùn)營(yíng)籌備還需要運(yùn)營(yíng)單位根據(jù)設(shè)定的組織架構(gòu)和崗位設(shè)置，明確運(yùn)營(yíng)單位分管領(lǐng)導(dǎo)安排及分工情況、各責(zé)任部門的組織與分工安排，同時(shí)要落實(shí)各項(xiàng)工作計(jì)劃的責(zé)任人和檢查人，以及對(duì)應(yīng)的分管領(lǐng)導(dǎo)。

（2）新線運(yùn)營(yíng)人員招聘與培訓(xùn)。運(yùn)營(yíng)單位要根據(jù)新線籌備策劃目標(biāo)，依據(jù)設(shè)定的組織架構(gòu)和定崗定編要求編制招聘計(jì)劃，明確招聘各崗位人員的素質(zhì)要求、招聘渠道、招聘方法和到位時(shí)間。

運(yùn)營(yíng)單位應(yīng)結(jié)合人員招聘計(jì)劃來(lái)制定新線運(yùn)營(yíng)人員的詳細(xì)培訓(xùn)方案、計(jì)劃，同時(shí)充分考慮城市軌道交通系統(tǒng)相應(yīng)的專業(yè)知識(shí)要求、安全教育要求和相關(guān)技能標(biāo)準(zhǔn)，結(jié)合當(dāng)?shù)鼗蛲鈫挝唬ň哂谐鞘熊壍澜煌ㄟ\(yùn)營(yíng)經(jīng)驗(yàn)的單位）的軌道教育培訓(xùn)機(jī)構(gòu)的資質(zhì)能力、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，從而全面、合理地制定出新線籌備運(yùn)營(yíng)人員的培訓(xùn)成本費(fèi)用。同時(shí)考慮到新線籌備及試運(yùn)營(yíng)期的人員流動(dòng)問(wèn)題，運(yùn)營(yíng)單位還應(yīng)考慮相關(guān)的培訓(xùn)增補(bǔ)成本和相關(guān)的培訓(xùn)費(fèi)補(bǔ)償方案等。

（3）新線資金與物資管理的籌備。資金籌備計(jì)劃主要是對(duì)試運(yùn)營(yíng)負(fù)荷聯(lián)合調(diào)試費(fèi)的應(yīng)用進(jìn)行整體安排，以及對(duì)運(yùn)營(yíng)新線籌備中所涉及的設(shè)備設(shè)施所需的備品備件、設(shè)備維修用工器具和儀器儀表、營(yíng)銷服務(wù)材料、車站相應(yīng)服務(wù)設(shè)施等的資金需求進(jìn)行全面編制資金計(jì)劃，為相應(yīng)的物資采購(gòu)提供充足的資金保障。

（4）對(duì)于新線籌備物資采購(gòu)到位計(jì)劃要結(jié)合各專業(yè)需求進(jìn)行編制，必須事先對(duì)建設(shè)單位將要移交的備品備件等進(jìn)行了解和摸查，結(jié)合相關(guān)的機(jī)電設(shè)備采購(gòu)合同清單和維保范圍，合理確定自購(gòu)物資的范圍以及適合的規(guī)格型號(hào)，避免重復(fù)采購(gòu)而造成不必要的浪費(fèi)。

（5）新線能源供應(yīng)籌備。對(duì)于軌道交通運(yùn)營(yíng)單位來(lái)說(shuō)，主要的能源動(dòng)力為電力供應(yīng)和車站用水供應(yīng)。一般來(lái)說(shuō)，電費(fèi)成本特別是列車牽引電費(fèi)會(huì)占運(yùn)營(yíng)成本的約20%至25%。因此軌道交通運(yùn)營(yíng)單位在新線籌備初期應(yīng)積極與當(dāng)?shù)毓╇娋趾退畡?wù)公司接洽，了解相關(guān)的基本電價(jià)和水價(jià)、水電資源各項(xiàng)費(fèi)用以及電力市場(chǎng)競(jìng)價(jià)情況，并結(jié)合軌道列車的單位能耗標(biāo)準(zhǔn)，編制能耗目標(biāo)成本計(jì)劃。

（6）新線維修維保、消防、安全、保潔及后勤保障等委外服務(wù)籌備。這些委外服務(wù)項(xiàng)目的計(jì)劃編制需要遵循設(shè)定的組織架構(gòu)和定崗定編的計(jì)劃，結(jié)合車站和車輛段環(huán)境等資源條件，以及當(dāng)?shù)叵拦茌牂C(jī)關(guān)、公安機(jī)關(guān)和衛(wèi)生監(jiān)察部門對(duì)軌道交通運(yùn)營(yíng)的各項(xiàng)管理規(guī)章的要求，明確委外服務(wù)人員招聘到位的時(shí)間表。同時(shí)委外服務(wù)籌備計(jì)劃還應(yīng)充分考慮司乘人員、安保人員、保潔人員、維修維護(hù)人員以及食堂供應(yīng)的作息安排，確保軌道行車工作的安全、有序開(kāi)展。

二、基于目標(biāo)成本的軌道交通運(yùn)營(yíng)全面預(yù)算管理

目標(biāo)成本法主要體現(xiàn)為成本企劃，也是全面預(yù)算編制和控制的依據(jù)。全面預(yù)算則是成本企劃發(fā)揮作用的手段，以成本預(yù)算為核心，嚴(yán)格控制成本最低，以實(shí)現(xiàn)軌道交通運(yùn)營(yíng)單位的管理目標(biāo)。

由于軌道交通運(yùn)營(yíng)單位是準(zhǔn)公益性服務(wù)行業(yè)，嚴(yán)格執(zhí)行預(yù)算資金控制，保證國(guó)有資產(chǎn)的有效運(yùn)作是軌道交通運(yùn)營(yíng)單位的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。在既定的概算成本和資金使用計(jì)劃的前提下，以市場(chǎng)目標(biāo)線路平均票價(jià)為導(dǎo)向，在線路策劃與設(shè)計(jì)階段采用跨部門團(tuán)隊(duì)合作方式，運(yùn)用價(jià)值工程及成本分析等方法以實(shí)現(xiàn)目標(biāo)運(yùn)營(yíng)成本規(guī)劃。基于目標(biāo)成本法的預(yù)算管理的關(guān)鍵之處在于如何將已確定的成本費(fèi)用分配、落實(shí)下去。

（1）事前控制。正如前文所述，將目標(biāo)成本落實(shí)到軌道運(yùn)營(yíng)籌備的總體規(guī)劃中，落實(shí)到可以實(shí)現(xiàn)的“圖紙”上，用目標(biāo)成本來(lái)真正約束總體運(yùn)營(yíng)籌備費(fèi)設(shè)計(jì)以及應(yīng)用價(jià)值工程技術(shù)進(jìn)行分項(xiàng)目標(biāo)設(shè)計(jì)。

（2）事中控制。基于成本企劃的全面預(yù)算將預(yù)算期開(kāi)通的軌道線路納入全面預(yù)算體系。通過(guò)目標(biāo)成本的層層分解，細(xì)化到運(yùn)營(yíng)單位各生產(chǎn)中心、各專業(yè)、工班組，既可以提高全面預(yù)算的全員參與度，收集全面完整的線路運(yùn)營(yíng)成本資料，又可以通過(guò)供應(yīng)鏈管理、生命周期成本管理、跨職能團(tuán)隊(duì)組織運(yùn)作促進(jìn)目標(biāo)成本控制與成本持續(xù)改善。成本企劃的實(shí)行條件即為全面預(yù)算管理實(shí)行的條件。各部門的充分交流溝通是成本企劃所必需，也是編制全面預(yù)算所必需進(jìn)行的環(huán)節(jié)，這樣才能確保預(yù)算編制落到實(shí)處，真實(shí)反映基層單位的需求，才能確保全面預(yù)算管理編制、上報(bào)及下達(dá)任務(wù)的完成。

（3）事后控制。事后控制又稱為反饋控制，指控制者在交易或事項(xiàng)發(fā)生之后，再分析實(shí)際績(jī)效與控制目標(biāo)或標(biāo)準(zhǔn)之間的差異，從而采用相應(yīng)的措施糾正偏差。預(yù)算執(zhí)行情況的定期分析正好與目標(biāo)成本的差異分析相契合，都能為軌道運(yùn)營(yíng)單位加強(qiáng)成本管控提供非常有力的參考意見(jiàn)，為制定改善經(jīng)營(yíng)措施提供詳實(shí)的數(shù)據(jù)支持。

（4）預(yù)算的管理控制。企業(yè)應(yīng)當(dāng)以預(yù)算作為預(yù)算期內(nèi)組織協(xié)調(diào)各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的基本依據(jù)，并將監(jiān)督預(yù)算細(xì)分為月度和季度預(yù)算，通過(guò)分期預(yù)算控制，確保年度預(yù)算目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。此外企業(yè)的預(yù)算控制必須抓住重點(diǎn)，需要仔細(xì)審核其支出的合理性，實(shí)行剛性控制；對(duì)于一些不易區(qū)分的項(xiàng)目，可以通過(guò)總額控制（柔性控制）；其中，對(duì)于無(wú)合同、無(wú)憑證、未經(jīng)程序?qū)徟捻?xiàng)目支出，堅(jiān)決不予支付。

三、目標(biāo)成本法與作業(yè)定額管理的集成

城市軌道交通是屬于集多專業(yè)、多工種于一身的復(fù)雜系統(tǒng)，通常由軌道路線、車站、車輛、維護(hù)檢修基地、供變電、通信信號(hào)、調(diào)度控制中心等組成，其涉及的相關(guān)專業(yè)眾多，包括線路、車站、隧道、車輛、供電、通信、信號(hào)、機(jī)電設(shè)備及消防系統(tǒng)。對(duì)于這樣復(fù)雜系統(tǒng)多專業(yè)的運(yùn)營(yíng)單位，單純運(yùn)用目標(biāo)成本法可能在實(shí)施時(shí)仍會(huì)遇到難以實(shí)行成本控制的問(wèn)題，而如果完全運(yùn)用作業(yè)成本法，則可能由于作業(yè)工作量大，程序復(fù)雜，在成本預(yù)測(cè)和計(jì)劃階段不能獲得準(zhǔn)確的成本信息。

然而，目標(biāo)成本法與作業(yè)成本法可以互相結(jié)合，相輔相成的。主要原因有：一是兩者在成本管理上都由產(chǎn)品的初層次推行到深入層次（工序或作業(yè)），都把成本形成的過(guò)程作為成本管理的重點(diǎn)，這使得推行目標(biāo)成本法和作業(yè)成本法的許多工作基礎(chǔ)上達(dá)成了一致；二是目標(biāo)成本管理的成本測(cè)算沒(méi)有細(xì)化到成本責(zé)任區(qū)域，目標(biāo)成本無(wú)法向下分解，使成本責(zé)任無(wú)法傳遞，無(wú)法進(jìn)行成本控制。而作業(yè)成本能幫助企業(yè)更加清晰分析成本的因果方法，支持企業(yè)分析優(yōu)化經(jīng)營(yíng)成果，可以與目標(biāo)成本法實(shí)現(xiàn)優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)。

我們可以將目標(biāo)成本指標(biāo)的層層分解落實(shí)到軌道交通運(yùn)營(yíng)單位的基層作業(yè)面，來(lái)控制作業(yè)成本，用作業(yè)分析與考核的結(jié)果修正目標(biāo)成本計(jì)劃，使目標(biāo)成本管理與作業(yè)成本管理形成一個(gè)閉環(huán)系統(tǒng)，以實(shí)現(xiàn)對(duì)運(yùn)營(yíng)成本全方位的控制。具體措施如下：

（1）對(duì)目標(biāo)成本進(jìn)行分解：將目標(biāo)成本落實(shí)到軌道運(yùn)營(yíng)的基層作業(yè)班組，由各生產(chǎn)中心根據(jù)各自的專業(yè)特點(diǎn)和實(shí)際情況，按其內(nèi)部各作業(yè)規(guī)程和工作量分解和細(xì)化到工班成本，就是每一種物料消耗都按規(guī)定的修程安排有明確的目標(biāo)成本，縱向到人，從企業(yè)最高領(lǐng)導(dǎo)到基層單位，到每個(gè)班組，人人承擔(dān)指標(biāo)，進(jìn)一步落實(shí)各級(jí)成本責(zé)任。最后對(duì)測(cè)算的指標(biāo)進(jìn)行分類匯總，逐步形成科學(xué)合理的指標(biāo)體系。

（2）作業(yè)成本核算與控制：首先確認(rèn)主要作業(yè)和作業(yè)中心，并建立相應(yīng)的成本庫(kù)，將所有費(fèi)用歸集到成本庫(kù)。其次用資源動(dòng)因?qū)w集起來(lái)的投入成本或資源分?jǐn)偟矫總€(gè)作業(yè)中心的成本庫(kù)中。最后用作業(yè)動(dòng)因?qū)⒏鱾€(gè)作業(yè)中心的成本分?jǐn)傋罱K產(chǎn)出。軌道運(yùn)營(yíng)單位的成本控制應(yīng)確立“大成本”觀，根據(jù)作業(yè)消耗資源的情況進(jìn)行定額控制。比如車輛中心的檢修分中心應(yīng)該根據(jù)年檢、半年檢、季度檢、月度檢、周檢的修程進(jìn)度，制定出各種修程所需要耗用的人工人數(shù)、工時(shí)、物料需求的定額標(biāo)準(zhǔn)，并以此標(biāo)準(zhǔn)對(duì)實(shí)際發(fā)生的資源消耗進(jìn)行嚴(yán)格控制、優(yōu)化改善，從而提升檢修作業(yè)的質(zhì)量和作業(yè)效率，達(dá)到切實(shí)降低檢修成本的目的。

（3）作業(yè)成本考核分析：這是成本管理的綜合環(huán)節(jié)。只有定期對(duì)成本進(jìn)行考核、落實(shí)獎(jiǎng)懲并建立有效的激勵(lì)機(jī)制，才能調(diào)動(dòng)員工的積極性，使成本管理職能得到全面有效的發(fā)揮，實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本。

四、目標(biāo)成本責(zé)任制與企業(yè)績(jī)效管理

為了確保目標(biāo)成本的落實(shí)，必須建立起目標(biāo)成本責(zé)任制，加強(qiáng)成本考核制度，使責(zé)任單位的預(yù)算成本執(zhí)行情況與單位、職工的各自利益相聯(lián)系，充分發(fā)揮機(jī)制的約束和激勵(lì)作用。同時(shí)應(yīng)當(dāng)征求各方意見(jiàn)，制定公平、科學(xué)、合理的目標(biāo)成本考核指標(biāo)體系，結(jié)合預(yù)算執(zhí)行情況，進(jìn)行綜合考核，并且考核指標(biāo)與各生產(chǎn)中心、職工個(gè)人的薪酬福利、職業(yè)晉升和集體榮譽(yù)鼓勵(lì)相掛鉤。

參考文獻(xiàn)：

[1]服務(wù)主導(dǎo)邏輯下成本動(dòng)因的特征與確定[J].會(huì)計(jì)之友，2018.

[2]2017年中國(guó)軌道交通行業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀分析及未來(lái)發(fā)展趨勢(shì)預(yù)測(cè)[Z].2017—12—28.

[3]申婧婧.目標(biāo)成本法與作業(yè)成本法集成成本管理體系[J].合作經(jīng)濟(jì)與科技，2007.