劉旭英

（西安財經(jīng)學(xué)院商學(xué)院，陜西西安710100）

引言

收入準(zhǔn)則變更引入了確認收入的五步法模型，新準(zhǔn)則的出臺，如何準(zhǔn)確理解準(zhǔn)則、恰當(dāng)應(yīng)用準(zhǔn)則則顯得十分重要。

1 識別與客戶訂立的合同

新收入準(zhǔn)則修訂后的收入確認的原則更改為企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，即在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)是確認收入。

2 識別合同中的單項履約義務(wù)

合同開始日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對合同評估，識別此合同中所包含的各單項履約義務(wù)。履約義務(wù)，是指合同中企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓的可明確區(qū)分商品的承諾。

例2：B企業(yè)推出交話費送手機活動，消費者若一次繳存話費5000元，就可以獲得單獨售價為2400元，成本為1700元的智能手機一部，并從參加此優(yōu)惠活動的當(dāng)月起未來24個月內(nèi)每月享受價值150元，成本為90元的通話服務(wù)。

本例中，企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓的智能手機與通話服務(wù)可單獨區(qū)分，且客戶可以從手機和通話服務(wù)的使用中收益，智能手機和通話服務(wù)均為可明確區(qū)分商品。B企業(yè)的履約義務(wù)包含智能手機和通話服務(wù)倆項內(nèi)容。

例3：2018年6月1日，C企業(yè)向乙公司銷售5000件健身器材，單位銷售價格為500元，單位成本為400元，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的價款為2500000元，增值稅稅額為425000元，收到款項存入銀行。協(xié)議約定，乙公司在7月31日之前有權(quán)退還健身器材。C公司根據(jù)往年經(jīng)驗，估計該批健身器材的退貨率約為20%，在不確定性消除時，80%已確認的累計收入金額極可能不會發(fā)生重大轉(zhuǎn)回。

本例中，2018年6月1日C企業(yè)發(fā)出健身器材時，確定交易價格時在考慮C企業(yè)預(yù)期將退還給客戶的款項500000元時，因為該部分款項預(yù)期因銷售退回將退還給乙公司，不構(gòu)成C公司因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對價金額，應(yīng)確認負債，不構(gòu)成成收入的組成部分。

會計分錄如下（單位元）：

4 將交易價格分攤至各單項履約義務(wù)

合同中包含多項履約義務(wù)時，企業(yè)應(yīng)該在合同開始日，依照各個單項履約義務(wù)所承諾的單獨售價的相對比例，交交易價格分攤至各單項履約義務(wù)。

例4：為擴大銷售量，D企業(yè)特推出了買車贈送甲級保養(yǎng)服務(wù)的銷售推廣措施，消費者從D企業(yè)購買乘用車（乘用車單獨售價297000元）的同時可免費獲贈一張甲級保養(yǎng)卡，消費者可憑此卡在買車之日起一年內(nèi)到D公司的銷售公司免費做一次甲級保養(yǎng)。此甲級保養(yǎng)卡也單獨對外出售，價格為3000元。

本例中，甲級保養(yǎng)卡構(gòu)成單項履約義務(wù)，在銷售車輛的同時，應(yīng)當(dāng)將銷售取得的貨款297000元在銷售車輛的公允價值297000元與甲級保養(yǎng)卡的公允價值3000元之間進行分配，將分攤至銷售車輛部分

3 確定交易價格

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照分攤至各單項履約義務(wù)的交易價格計量收入。交易價格是指企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對價金額，關(guān)注點為預(yù)期有權(quán)收取的對價，而不是已收取的對價。

企業(yè)代第三方收取的款項以及企業(yè)預(yù)期將退還給客戶的款項理應(yīng)作為負債進行會計處理，不得計入交易價格。267300元確認為收入，將分攤至甲級保養(yǎng)卡的部分2970元確認為合同負債。消費者使用甲級保養(yǎng)卡時，從合同負債轉(zhuǎn)出確認為營業(yè)收入，相關(guān)的保養(yǎng)服務(wù)成本在發(fā)生時計入當(dāng)期的營業(yè)成本。若消費者在一年期限屆滿時仍未使用該獎勵，應(yīng)將原計入合同負債的金額在期滿之日確認為營業(yè)收入。

5 履行每一單項履約義務(wù)時確認收入

例5：E企業(yè)與丙公司簽訂了一份期限為一年的不可撤銷的固定價格合同。合同規(guī)定：自2018年1月1日起一年內(nèi)，E企業(yè)負責(zé)向丙公司提供設(shè)備一套，并負責(zé)安裝調(diào)試和培訓(xùn)設(shè)備操作人員。丙公司對設(shè)備分交付階段和安裝調(diào)試階段進行驗收。各階段一經(jīng)丙公司驗收，控制權(quán)正式由E企業(yè)轉(zhuǎn)移給丙公司。

本例中，E企業(yè)與丙公司簽訂的合同包含3項履約義務(wù)，E企業(yè)也應(yīng)當(dāng)分別確認收入，在交付設(shè)備后，該設(shè)備的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給丙企業(yè)時確認設(shè)備銷售收入；安裝調(diào)試驗收之后確認設(shè)備安裝調(diào)試收入，設(shè)備操作人員培訓(xùn)驗收之后確認培訓(xùn)收入。

結(jié)束語

新收入準(zhǔn)則在與國際會計準(zhǔn)則趨同、規(guī)范會計核算方面發(fā)揮了重大作用。面對新收入準(zhǔn)則，財務(wù)人員應(yīng)及時了解準(zhǔn)則變化，結(jié)合企業(yè)事務(wù)，合理安排調(diào)整會計工作，規(guī)范會計核算。