林靜 邵志東

摘要：隨著商品經(jīng)濟(jì)的逐步發(fā)展，組織形態(tài)不斷演進(jìn)，產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)日益復(fù)雜，產(chǎn)權(quán)主體更為分散，會(huì)計(jì)信息的供需矛盾日益凸現(xiàn)。作為組織各主體多次博奕的均衡結(jié)果——會(huì)計(jì)系統(tǒng)被要求通過提供共享信息以解決主體之間的爭端與沖突。為使沖突不至于壓倒合作而使企業(yè)遭受崩潰，最終達(dá)成企業(yè)契約的簽訂并減少契約執(zhí)行的摩擦力，會(huì)計(jì)系統(tǒng)必將發(fā)揮重要作用。與此同時(shí)，對現(xiàn)有企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行必要地規(guī)劃與再造已經(jīng)成為可感知的現(xiàn)實(shí)需要。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)系統(tǒng)；規(guī)劃；再造

一、會(huì)計(jì)系統(tǒng)規(guī)劃與再造成因

（一）從發(fā)展的角度看，會(huì)計(jì)系統(tǒng)是隨著組織形態(tài)的演進(jìn)而變得日益復(fù)雜并完善的。業(yè)主制與合伙制組織形式并不需要復(fù)雜的會(huì)計(jì)系統(tǒng)模式，會(huì)計(jì)僅被作為記憶的延伸，會(huì)計(jì)系統(tǒng)職能的大小也往往取決于業(yè)主記憶力的好差。隨著十五世紀(jì)現(xiàn)代企業(yè)的興起，所有權(quán)與法人財(cái)產(chǎn)權(quán)相互分離，組織內(nèi)部開始分權(quán)化管理。鑒于股東的分散與缺席，股東對經(jīng)理人員的活動(dòng)已無法實(shí)施直接控制和監(jiān)督，一個(gè)較為復(fù)雜的系統(tǒng)——會(huì)計(jì)系統(tǒng)被設(shè)計(jì)用來有效計(jì)量主體的資源貢獻(xiàn)與利益支取。

（二）從現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論看，簡單的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)需要簡單的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，甚至不需要會(huì)計(jì)系統(tǒng)，復(fù)雜的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)需要較為完善的會(huì)計(jì)系統(tǒng)。隨著產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的多元化、分散化，會(huì)計(jì)系統(tǒng)的內(nèi)涵被進(jìn)一步拓展。作為管理系統(tǒng)中處理會(huì)計(jì)事項(xiàng)（經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)）的一個(gè)子系統(tǒng)，現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)旨在提供共享信息以界定和保護(hù)主體產(chǎn)權(quán)，認(rèn)定和解除資源的受托責(zé)任，維護(hù)各主體對企業(yè)總資源的求償權(quán)，從而防止締約主體的非期望離棄。

（三）從制度經(jīng)濟(jì)學(xué)看，制度是主體之間多次博奕形成的社會(huì)契約。會(huì)計(jì)作為經(jīng)濟(jì)學(xué)的一個(gè)分支，具有“制度一般”的屬性，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定應(yīng)是政府與企業(yè)多次博奕的均衡結(jié)果。鑒于制度的變遷缺乏足夠的“公認(rèn)”階段，“過渡會(huì)計(jì)學(xué)”理論出現(xiàn)真空，企業(yè)產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)長期呈國家一元主體，致使我國傳統(tǒng)企業(yè)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)模式簡單，職能弱化，會(huì)計(jì)人員無所適從。因此，對現(xiàn)有企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行必要的規(guī)劃與再造顯得尤為重要。

二、會(huì)計(jì)系統(tǒng)的規(guī)劃與再造

規(guī)劃含有組織、分工和籌劃的意思。會(huì)計(jì)系統(tǒng)的規(guī)劃，是指通過對構(gòu)成會(huì)計(jì)系統(tǒng)的諸要素進(jìn)行組織、專業(yè)化分工和籌劃，以期達(dá)到資源的優(yōu)化配置，確保會(huì)計(jì)信息適時(shí)在線，滿足各主體的決策需要，避免系統(tǒng)運(yùn)行的非效率化。經(jīng)濟(jì)事實(shí)之一是，并不是讓每個(gè)人以中等水平去做每一件事，更有力的辦法是進(jìn)行專業(yè)化和勞動(dòng)分工，以發(fā)揮要素的技能（資源）優(yōu)勢，達(dá)到生產(chǎn)的總效用為最大。作為會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)者——會(huì)計(jì)系統(tǒng)的規(guī)劃也應(yīng)如此。

再造一詞源自西方管理經(jīng)濟(jì)學(xué)的“過程再造”，意指對原有生產(chǎn)流程進(jìn)行改造、改良，以減少投入而增加產(chǎn)出，滿足利潤最大化的要求。如前所述，現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的功能旨在：（1）向企業(yè)經(jīng)理階層報(bào)告內(nèi)部價(jià)值管理信息，用以計(jì)劃和控制現(xiàn)在與將來的業(yè)務(wù)，滿足非常規(guī)決策之需要，促使企業(yè)交易費(fèi)用最小化；（2）通過有效計(jì)量主體的資源貢獻(xiàn)和利益支取，報(bào)告主體的履約情況，披露共享信息，以降低外部各主體的信息成本。因此，對會(huì)計(jì)系統(tǒng)的再造，是對會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)流程進(jìn)行的必要改良，通過完善會(huì)計(jì)系統(tǒng)的內(nèi)涵，強(qiáng)化會(huì)計(jì)系統(tǒng)的職能，以提高會(huì)計(jì)信息的決策的有用性，確保系統(tǒng)運(yùn)行的效果。

三、規(guī)劃與再造會(huì)計(jì)系統(tǒng)所面對的幾個(gè)問題

（一）財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)的關(guān)系問題

財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)的關(guān)系問題，屬會(huì)計(jì)學(xué)基礎(chǔ)理論研究的范疇。基于兩者的血緣關(guān)系極為密切，以至于學(xué)術(shù)界的長期論戰(zhàn)未能形成一個(gè)可以依循的標(biāo)準(zhǔn)。但筆者認(rèn)為堅(jiān)持“交叉論”的觀點(diǎn)無疑是妥當(dāng)?shù)?。盡管財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)在本質(zhì)、職能、服務(wù)對象以及研究起點(diǎn)上存在較大差異，但兩者的切合點(diǎn)是相通的，即價(jià)值運(yùn)動(dòng)。會(huì)計(jì)系統(tǒng)旨在生產(chǎn)并傳輸價(jià)值運(yùn)動(dòng)信息，財(cái)務(wù)系統(tǒng)管理價(jià)值運(yùn)動(dòng)信息。二者相輔相成，且其復(fù)雜程度和運(yùn)行效果在交叉部分表現(xiàn)為正相關(guān)。鑒于此，對會(huì)計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行規(guī)劃與再造，首先必須充分關(guān)注財(cái)務(wù)系統(tǒng)的運(yùn)行環(huán)境，明確會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)的內(nèi)在關(guān)系。

（二）會(huì)計(jì)系統(tǒng)的獨(dú)立性問題

會(huì)計(jì)系統(tǒng)的獨(dú)立性是由會(huì)計(jì)所具有的質(zhì)的內(nèi)在屬性所決定的。筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)信息的供需矛盾日益升華，基本可以歸于會(huì)計(jì)系統(tǒng)的非獨(dú)立性。現(xiàn)代企業(yè)委托代理機(jī)制是基于產(chǎn)權(quán)主體的利益目標(biāo)不同而設(shè)計(jì)的，委托代理關(guān)系的主體是所有者與經(jīng)營者。鑒于會(huì)計(jì)系統(tǒng)既被要求用來認(rèn)定和解除經(jīng)理階層的受托責(zé)任，同時(shí)又直接受雇于經(jīng)理階層這個(gè)現(xiàn)實(shí)，會(huì)計(jì)系統(tǒng)扮演了委托代理結(jié)構(gòu)中的次級代理主體的角色。會(huì)計(jì)系統(tǒng)與經(jīng)理階層的目標(biāo)是不謀而合的，這就使經(jīng)理階層操縱收益、平滑業(yè)績、獨(dú)立評價(jià)自己成為可能。經(jīng)理階層的機(jī)會(huì)主義做法以及由此產(chǎn)生的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)，對不擁有具體交易經(jīng)驗(yàn)的分散股東而言是一種傷害。因此，規(guī)劃與再造會(huì)計(jì)系統(tǒng)，應(yīng)將會(huì)計(jì)系統(tǒng)置于委托代理結(jié)構(gòu)中，使其既不受資源委托者的影響，也不屈從于受托者的壓力，而是在準(zhǔn)則的制約下走向獨(dú)立。

（三）防止財(cái)務(wù)腐敗的問題

財(cái)務(wù)腐敗是締約主體超契約支取利益的一種行為。從其產(chǎn)生的根本原因看，由于信息的不對稱分布以及產(chǎn)權(quán)的獨(dú)占性、排他性特征，使締約主體以謀求自身利益最大化為目標(biāo)，而謀求自身利益最大化不能排除超契約支取的動(dòng)機(jī)。從經(jīng)濟(jì)學(xué)的選擇與效用理論看，當(dāng)締約主體擁有專權(quán)或信息優(yōu)勢，使其尋租、設(shè)租等預(yù)期收益大于預(yù)期成本時(shí)，主體便有可能滋生財(cái)務(wù)腐敗。鑒于此，對會(huì)計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行合理的規(guī)劃與再造，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)系統(tǒng)在主體契約中的職能，通過披露共享信息以減少財(cái)務(wù)信息的不對稱分布，獨(dú)立認(rèn)定和解除資源的受托責(zé)任，保護(hù)主體產(chǎn)權(quán)利益，對遏制財(cái)務(wù)腐敗是非常必要的。

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