汪靜嬛

摘要：營(yíng)改增政策的實(shí)施，給高速公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)帶來了很大的影響，本文通過對(duì)營(yíng)改增前后高速公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)稅負(fù)負(fù)擔(dān)的分析，有針對(duì)性地提出了應(yīng)采取的措施和相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；高速公路企業(yè)；影響

一、高速公路行業(yè)實(shí)行營(yíng)改增的基本情況

2016年，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局印發(fā)《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)），經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，自2016年5月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)。高速公路行業(yè)本次納入試點(diǎn)范圍，收取的通行費(fèi)收入由繳納營(yíng)業(yè)稅改為繳納增值稅。

（一）實(shí)施的意義

1.有利于完善上下游企業(yè)納稅環(huán)節(jié)

交通運(yùn)輸業(yè)，特別是物流業(yè)作為高速公路行業(yè)的下游企業(yè)，已于2013年8月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)試點(diǎn)營(yíng)改增，在此期間物流企業(yè)適用增值稅，而高速公路行業(yè)仍然適用營(yíng)業(yè)稅，兩稅并行造成物流企業(yè)取得的通行費(fèi)發(fā)票無法抵扣，從而增加了物流行業(yè)的整體稅負(fù)。高速公路行業(yè)營(yíng)改增后，物流業(yè)可以憑借取得的高速公路通行費(fèi)發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，從而使得下游企業(yè)的抵扣鏈條更加完善，避免了重復(fù)征稅的問題。在整個(gè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的資源分配中起到有利的促進(jìn)作用，尤其是近幾年物流業(yè)突飛猛進(jìn)的發(fā)展，在居民生活中占據(jù)更加重要的地位，從而也會(huì)推動(dòng)高速公路行業(yè)通行費(fèi)收入的增長(zhǎng)。

2.有利于稅收監(jiān)管

我國(guó)在很長(zhǎng)的一段時(shí)間內(nèi)實(shí)行增值稅和營(yíng)業(yè)稅兩稅并存的政策，這對(duì)于稅收監(jiān)管和整體經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而言都是一個(gè)不小的包袱，并且進(jìn)一步影響出口等其他方面。也會(huì)造成對(duì)企業(yè)重復(fù)征稅以及加重企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的問題。在實(shí)行“營(yíng)改增”之后，國(guó)家稅收中營(yíng)業(yè)稅和增值稅雙重征稅的問題得到了有效的解決，完善了各行業(yè)間流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的抵扣鏈條，對(duì)于我國(guó)國(guó)家稅收監(jiān)管和稅制改革而言起到了積極的作用。

（二）高速公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)適用稅率

高速公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)屬于財(cái)稅[2016]36號(hào)中規(guī)定的“不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)”，高速公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)（一般納稅人）收取通行費(fèi)收入適用如下增值稅政策：

簡(jiǎn)易計(jì)稅方法：公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)中的一般納稅人收取試點(diǎn)前開工的高速公路的車輛通行費(fèi)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，減按3%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。試點(diǎn)前開工的高速公路，是指相關(guān)施工許可證明上注明的合同開工日期在2016年4月30日前的高速公路。

一般計(jì)稅方法：公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)中的一般納稅人收取試點(diǎn)后開工的高速公路車輛通行費(fèi)，應(yīng)使用一般計(jì)稅方法。根據(jù)《關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財(cái)稅〔2018〕32號(hào)），原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%、10%。即目前公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)中的一般納稅人收取試點(diǎn)后開工的高速公路車輛通行費(fèi)，稅率為10%。

二、高速公路行業(yè)營(yíng)改增稅負(fù)變化分析

（一）試點(diǎn)前開工的高速公路一般納稅人企業(yè)

1.流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)變化

根據(jù)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)車輛通行費(fèi)收入營(yíng)業(yè)稅政策的通知》（財(cái)稅[2005]77號(hào)）的規(guī)定，自2005年6月1日起，對(duì)公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)收取的高速公路車輛通行費(fèi)收入統(tǒng)一減按3%的稅率征收營(yíng)業(yè)稅。假設(shè)2016年4月30日前開工的JQ高速公路，其一個(gè)月收取通行費(fèi)收入5000萬元，其應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅為150萬元。營(yíng)業(yè)稅改增值稅政策實(shí)施之后，其一個(gè)月收取的通行費(fèi)收入5000萬元為含增值稅的收入，其中不含稅收入為4854.37萬元，應(yīng)繳納的增值稅145.63萬元。相比營(yíng)業(yè)稅150萬元，稅負(fù)減少了4.37萬元，下降2.91%。

2.對(duì)利潤(rùn)表的影響

原營(yíng)業(yè)稅政策下JQ高速公路當(dāng)月取得的通行費(fèi)收入5000萬元全部計(jì)入利潤(rùn)表主營(yíng)業(yè)務(wù)收入中。增值稅政策下，JQ高速公路當(dāng)月計(jì)入利潤(rùn)表主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的應(yīng)為不含稅收入的部分，即4854.37萬元，同比減少主營(yíng)業(yè)務(wù)收入145.63萬元，下降2.91%。

3.對(duì)企業(yè)所得稅的影響

對(duì)于采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的高速公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)來說，高速公路經(jīng)營(yíng)期間發(fā)生的運(yùn)營(yíng)養(yǎng)護(hù)成本對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅無法抵扣，因此營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后通行費(fèi)收入對(duì)應(yīng)的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本不會(huì)發(fā)生變化，而主營(yíng)業(yè)務(wù)收入下降2.91%，導(dǎo)致利潤(rùn)總額的減少，從而減少應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅。

（二）試點(diǎn)后開工的高速公路（一般納稅人）

對(duì)于試點(diǎn)后開工的高速公路，必須采用一般計(jì)稅方法，適用10%的增值稅稅率。其建設(shè)期發(fā)生的建安、勘察設(shè)計(jì)費(fèi)、購(gòu)置的設(shè)備、原材料等取得的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票以及運(yùn)營(yíng)期間運(yùn)營(yíng)養(yǎng)護(hù)成本進(jìn)項(xiàng)稅均可以從通行費(fèi)收入的銷項(xiàng)稅額中抵扣。

高速公路行業(yè)本身具有初始投資額大、收費(fèi)期限長(zhǎng)的特點(diǎn)，并且具有一定規(guī)模的高速公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)可能同時(shí)負(fù)責(zé)多條高速公路項(xiàng)目的投資、建設(shè)、運(yùn)營(yíng)，因此對(duì)于采用一般計(jì)稅方法的高速公路企業(yè)來說，增值稅的計(jì)算會(huì)比較復(fù)雜。現(xiàn)不考慮其他影響因素，假設(shè)JS高速公路為試點(diǎn)后開工的某條高速公路，對(duì)其建設(shè)期及運(yùn)營(yíng)期的整體增值稅稅負(fù)情況進(jìn)行分析。

1.建設(shè)期增值稅

假設(shè)JS高速公路工程總投資500000萬元，其中建筑工程安裝費(fèi)用350000萬元，增值稅稅率為10%，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為35000萬元；設(shè)備及工具等8000萬元，增值稅稅率16%，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為1280萬元；設(shè)計(jì)、監(jiān)理、勘察等費(fèi)用15000萬元，增值稅稅率為6%，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為900萬元；建筑工程材料10000萬元，增值稅稅率為16%，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額1600萬元，征地拆遷、預(yù)備費(fèi)、建設(shè)期利息等其他費(fèi)用117000萬元，不產(chǎn)生相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額。建設(shè)階段產(chǎn)生可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額共計(jì)38780萬元。

2.運(yùn)營(yíng)期

假設(shè)JS高速公路運(yùn)營(yíng)期25年，平均年通行費(fèi)收入25000萬元（不含增值稅）。通行費(fèi)收入增值稅稅率為10%，每年產(chǎn)生的增值稅銷項(xiàng)稅額為2500萬元。

同時(shí)，我們將運(yùn)營(yíng)期間發(fā)生的日常養(yǎng)護(hù)、大、中修養(yǎng)護(hù)合并考慮，預(yù)測(cè)出年平均養(yǎng)護(hù)成本為2000萬元，增值稅稅率10%，每年產(chǎn)生的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為200萬元。

3.應(yīng)交增值稅

按照上述計(jì)算結(jié)果，JS高速公路建設(shè)期間可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為38780萬元，運(yùn)營(yíng)期間可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額共計(jì)5000萬元。運(yùn)營(yíng)期通行費(fèi)收入產(chǎn)生銷項(xiàng)稅額共計(jì)62500萬元。整個(gè)建設(shè)期及運(yùn)營(yíng)期間，JS高速公路共需繳納增值稅為18720萬元。運(yùn)營(yíng)期的第1-16年留抵稅額均大于當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額，應(yīng)納增值稅為0，從第17年開始逐年繳納增值稅。

三、高速公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)營(yíng)改增相關(guān)建議

營(yíng)改增對(duì)高速公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)帶來的并不僅僅是稅率的簡(jiǎn)單變化，它對(duì)企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)管理、涉稅管理、建設(shè)管理、運(yùn)營(yíng)管理、合同管理等方面都將產(chǎn)生重大影響。高速公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)應(yīng)通過改善和優(yōu)化自身的內(nèi)部管理體系來最大程度地適應(yīng)新稅制，從而降低潛在的納稅風(fēng)險(xiǎn)。

（一）加強(qiáng)稅收政策的全員學(xué)習(xí)

營(yíng)改增政策對(duì)高速公路經(jīng)營(yíng)企業(yè)的影響廣泛而深刻，涉及到企業(yè)管理的各個(gè)方面，要做到靈活運(yùn)用政策，依法納稅、除了財(cái)務(wù)、稅務(wù)人員要加強(qiáng)業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)以外，企業(yè)的全體員工都應(yīng)熟悉相關(guān)稅收政策，特別是加強(qiáng)對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票的管理，確保進(jìn)項(xiàng)稅的充分抵扣。因此高速公路企業(yè)應(yīng)多開展有關(guān)增值稅征管政策、企業(yè)納稅管理的培訓(xùn)等，讓全體員工樹立起科學(xué)的納稅意識(shí)。

（二）用足稅收政策，做好納稅籌劃

高速公路稅務(wù)人員應(yīng)充分學(xué)透、用足稅收政策，例如一般納稅人企業(yè)，對(duì)于可以采取簡(jiǎn)易辦法的試點(diǎn)前項(xiàng)目，因建設(shè)期處在營(yíng)改增之前，無法再取得可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，因此選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法對(duì)企業(yè)更有利，稅務(wù)人員應(yīng)積極到稅務(wù)局備案、采取簡(jiǎn)易的計(jì)稅方法繳納增值稅。

（三）加強(qiáng)增值稅發(fā)票的管理

增值稅發(fā)票的管理，特別是進(jìn)項(xiàng)稅專用發(fā)票的管理對(duì)企業(yè)依法納稅起到至關(guān)重要的作用。因此企業(yè)可以通過在與施工方的建安合同中列明價(jià)款、適用稅率以及發(fā)票類型、提供時(shí)間等，對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票的取得進(jìn)行管控，確保高速公路建設(shè)期及運(yùn)營(yíng)期支出產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅票及時(shí)、足額收回，按時(shí)做好認(rèn)證抵扣工作，避免損失。

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