孟杰

[摘要]文章通過對政府會計(jì)、財(cái)務(wù)審計(jì)和預(yù)算執(zhí)行審計(jì)進(jìn)行分析，探討政府會計(jì)制度改革對我國政府預(yù)算審計(jì)的影響。

[關(guān)鍵詞]政府會計(jì)；制度改革；預(yù)算審計(jì)

[DOI]1013939/jcnkizgsc201918053

從我國政府的審計(jì)預(yù)算情況來看，我國政府的預(yù)算審計(jì)的主要目的在于對一些部門和單位在經(jīng)濟(jì)活動中從事的經(jīng)濟(jì)責(zé)任人在職能范圍內(nèi)進(jìn)行的負(fù)有責(zé)任的活動檢查，從而為組織、人事及紀(jì)檢監(jiān)督等部門考核干部作出相應(yīng)的依據(jù)和參考。政府預(yù)算審計(jì)也是對于政府及其公職人員履職盡責(zé)情況進(jìn)行監(jiān)督及管理控制的一定措施及手段，是政府各級以完成公共管理控制職能及重要使命的主要機(jī)制和措施，更是我國審計(jì)體系中的重要組成部分，有著極為現(xiàn)實(shí)的意義和目的。

1當(dāng)前我國政府經(jīng)濟(jì)審計(jì)方面的差距與不足

與其他的政府審計(jì)相比，政府預(yù)算審計(jì)屬于一種人為行為審計(jì)，但是在我國政府的預(yù)算管理之中，還是比較重視對于控制的取向是否合理的預(yù)算管理模式和規(guī)定。從預(yù)算管理的預(yù)算編制、執(zhí)行和結(jié)算等過程來看，預(yù)算管理是遵循相應(yīng)的法規(guī)制度的。要實(shí)現(xiàn)預(yù)算管理的這種合理性，就必須對預(yù)算進(jìn)行全方位的監(jiān)督與控制。

11預(yù)算管理與會計(jì)核算之間的矛盾

在我國全口徑的預(yù)算管理制度主要為政府預(yù)算、社會基金保障和國有企業(yè)資本預(yù)算等復(fù)合式的預(yù)算綜合體系。全口徑的預(yù)算管理的目標(biāo)主要有兩種：一個是政府的一切收支都會在預(yù)算之中有所體現(xiàn)，再或者是說，全部的政府收支必須納入預(yù)算的要求；另一個是政府的全部收支必須是受到預(yù)算性質(zhì)的有效管理。但是，也要看到，現(xiàn)在的政府會計(jì)核算的領(lǐng)域還是比較狹小的，與全口徑的預(yù)算管理要求是不相符的。然而，從政府財(cái)政的預(yù)算會計(jì)來看，所要的核算主要還是為了政府的相應(yīng)預(yù)算、預(yù)算單位的執(zhí)行情況及預(yù)算的周轉(zhuǎn)金的收支情況。

政府財(cái)政總預(yù)算會計(jì)與全口徑預(yù)算之間主要存在以下幾個問題。一是與債務(wù)預(yù)算管理不相符合。這是因?yàn)檎囊恍﹤鶆?wù)問題，從發(fā)生到償還之間的行為有些并沒有進(jìn)行預(yù)算收支的處理，從而使預(yù)算的收支的信息與預(yù)算的口徑不大相符。又因?yàn)橥瑢儆趥鶆?wù)預(yù)算的多方信貸業(yè)務(wù)的借存、轉(zhuǎn)貸、收支和使用平衡也未納入財(cái)政的預(yù)算會計(jì)核算的領(lǐng)域和范圍。二是與國有的經(jīng)營資本預(yù)算的管理并不相符。對一些國有的產(chǎn)權(quán)性質(zhì)的核算并沒有進(jìn)行增減，對于是否有變動也沒有進(jìn)行具體的核算統(tǒng)計(jì)，在這種情況下進(jìn)行經(jīng)營性質(zhì)的核算，是不可能對國有資產(chǎn)的保值增值進(jìn)行全面的控制和管理的。三是和社會保障中的預(yù)算管理并不相符合。這是因?yàn)檎臅?jì)對于社會化保障的基金并沒有一種統(tǒng)一進(jìn)行的核算項(xiàng)目。而在當(dāng)前的稅務(wù)機(jī)關(guān)對于國家的社會化保障基金的收支進(jìn)行收繳，而從國有轉(zhuǎn)向社會保障基金的財(cái)政資金也是依據(jù)于財(cái)政預(yù)算的會計(jì)基金的收支情況進(jìn)行的核算匯總；這樣一來，財(cái)政部門作為社會保障基金可作為財(cái)政預(yù)算支出進(jìn)行匯總核算；社會保障機(jī)構(gòu)對于辦理的基金必須參照會計(jì)制度區(qū)分科目進(jìn)行核算，如醫(yī)療保障基金、失業(yè)保障基金和基本養(yǎng)老保障基金等。

而現(xiàn)代的企業(yè)事業(yè)單位的會計(jì)制度與預(yù)算管理制度不相適應(yīng)的問題也反映為兩個方面。一是對于資本流動方向上的不適應(yīng)。主要表現(xiàn)為對于資本預(yù)算管理方向上的矛盾。無法詳細(xì)反映出基本建設(shè)款項(xiàng)的全部預(yù)算的執(zhí)行條件和資金的正常使用；資產(chǎn)在固定方向上沒有進(jìn)行折舊運(yùn)算，反映不出資產(chǎn)在固定條件下的凈值，也沒有辦法統(tǒng)計(jì)出固定資產(chǎn)的存量關(guān)系，更沒有辦法計(jì)算出生意人預(yù)算支出的關(guān)系。二是對于債務(wù)收支平衡上的預(yù)算管理矛盾的問題。企事業(yè)單位可能表現(xiàn)為拖欠職工工資、對于退款和應(yīng)退款無法進(jìn)行準(zhǔn)確的反映，所以對于未來的預(yù)算收支問題無法做出相應(yīng)的統(tǒng)計(jì)。

12法定的預(yù)算安排與預(yù)算編制核算

政府預(yù)算的法制要求決定了預(yù)算的法定原則，這個原則是始終納入到政府的預(yù)算行為管理之中的。而這種法定的原則也對于預(yù)算編制起到了一定的促進(jìn)作用。這種促進(jìn)作用是對于國家預(yù)算的收支指示進(jìn)行的，是必須符合于國家的預(yù)測計(jì)算方法的，而不能夠隨意的設(shè)定、估計(jì)和任意編排。政府在預(yù)算上是有一定的偏離度的，但這個指標(biāo)也是解釋法定性原則的方法。預(yù)決算的偏離是由于預(yù)算差異所決定的，這種差異是立法審查對政府預(yù)算的相應(yīng)收支情況與實(shí)際發(fā)生的執(zhí)行的政府決算的結(jié)果之間的差異。

而政府預(yù)算的法定的穩(wěn)定環(huán)境與預(yù)決算的偏離度有些關(guān)系。在我國有政府的預(yù)算法定性不強(qiáng)等特點(diǎn)，這是因?yàn)橛械恼毮芊矫娴念A(yù)算時(shí)間過于短暫，對于預(yù)算決策缺乏應(yīng)有的考慮，這也是造成一定的預(yù)算偏離度比較高的原因及可能性。而從政府的會計(jì)制度的角度上來考慮問題，這是因?yàn)閷I(yè)的會計(jì)參與性比較少，造成了預(yù)算報(bào)表缺乏應(yīng)有的專業(yè)邏輯。而在政府職能中，一些傳統(tǒng)的專業(yè)會計(jì)也只是提供一些事后研究的信息、也只有在一些經(jīng)濟(jì)項(xiàng)目實(shí)行之后，企事業(yè)的會計(jì)才能對其進(jìn)行有效的核算。這些政府與企事業(yè)的會計(jì)在歷史的成本的核算方面，都是只允許會計(jì)進(jìn)行事項(xiàng)后的監(jiān)督與計(jì)算。所以，可以看出，傳統(tǒng)的政府會計(jì)是不會參與到預(yù)算編制的階段中來，只在預(yù)算被執(zhí)行的過程中一直到?jīng)Q算階段才能發(fā)揮作用。而傳統(tǒng)的政府會計(jì)一般會這樣認(rèn)為，政府的預(yù)算行為只是政府列支的一項(xiàng)合理的計(jì)劃，而計(jì)劃并沒有落實(shí)的事項(xiàng)，會計(jì)是不會對其進(jìn)行實(shí)質(zhì)性的核算的。預(yù)算初始編制過程中需要對預(yù)算進(jìn)行修正，才能成為正式預(yù)算，而會計(jì)專業(yè)是完全能夠參與到初始過程之中的，這樣比完善預(yù)算表格的數(shù)據(jù)更能夠加強(qiáng)預(yù)算的法定性的原則。

2政府會計(jì)與政府預(yù)算審計(jì)關(guān)系的協(xié)調(diào)

21提高會計(jì)的獨(dú)立性

政府的會計(jì)想要與政府預(yù)算達(dá)到一種協(xié)調(diào)發(fā)展的局面，需要各級政府，尤其是財(cái)務(wù)管理部門，轉(zhuǎn)變對政府會議職能的意識，要高度重視政府會計(jì)的完整和獨(dú)立性特點(diǎn)。

22有效對會計(jì)與預(yù)算的主體進(jìn)行區(qū)分

預(yù)算主體對于政府單位來說，實(shí)踐應(yīng)用性比較好，非常有利于進(jìn)一步的提高工作效率。而會計(jì)則不應(yīng)該限制在傳統(tǒng)意義上的領(lǐng)域，要有所拓展的發(fā)展應(yīng)用，而財(cái)務(wù)部門則應(yīng)該主動的將會計(jì)活動納入到政府經(jīng)濟(jì)活動之中去，使會計(jì)應(yīng)用的優(yōu)勢更好地服務(wù)于基層群眾利益的保障之中。

23對會計(jì)核算制度進(jìn)行改革

政府的預(yù)算是要按照收付實(shí)現(xiàn)的制度進(jìn)行的，這樣做也符合于政府增加預(yù)算的實(shí)際內(nèi)容。但對于政府會計(jì)行為，則是因技術(shù)和環(huán)境的不同，引進(jìn)和采納權(quán)責(zé)發(fā)生制也逐步成為政府下一個動力趨勢。在目前政府會計(jì)對于權(quán)責(zé)發(fā)生制的研究中，把引入領(lǐng)域找出，進(jìn)行一系列的有關(guān)工作的論證與分析，為進(jìn)一步提高政府會計(jì)水平而儲備技術(shù)實(shí)力和力量。

3政府會計(jì)制度改革對政府預(yù)算審計(jì)的影響

隨著政府會計(jì)制度改革的深入發(fā)展，財(cái)務(wù)報(bào)告也將正式成為各級政府、企事業(yè)、部門單位報(bào)告的組成部分。一是政府會計(jì)專業(yè)的獨(dú)立性將明確反映出政府管理層的履行責(zé)任情況。政府對管理決策的行為會進(jìn)一步科學(xué)化、具體化。這也將使得政府預(yù)算審計(jì)的目標(biāo)有了會計(jì)信息的拓展基礎(chǔ)，預(yù)算審計(jì)不僅會在預(yù)算決算過程中發(fā)揮作用，也會在預(yù)算計(jì)劃中占有一席之地。也必將對政府職能 部門的領(lǐng)導(dǎo)的決策和管理能力起到一定的促進(jìn)作用，也會對更科學(xué)的評價(jià)與干部作用的發(fā)揮起到更為關(guān)鍵的作用。二是職能與責(zé)任的轉(zhuǎn)變對審計(jì)的對象內(nèi)容會起到轉(zhuǎn)移重心的作用。預(yù)算審計(jì)更應(yīng)該突出會計(jì)的效益性和效能性，對于當(dāng)前政府會計(jì)核算部分應(yīng)為收付實(shí)現(xiàn)制，要根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，對于預(yù)算編制進(jìn)行調(diào)整，從而形成有效的財(cái)務(wù)報(bào)表制度，上一級的單位更應(yīng)該把所屬單位的財(cái)務(wù)報(bào)告統(tǒng)計(jì)的數(shù)據(jù)進(jìn)行重組合并，分析財(cái)務(wù)問題，撰寫并形成財(cái)務(wù)合并統(tǒng)計(jì)報(bào)告。

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