薛世媛

摘要：執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為獨(dú)立第三方審計(jì)師、素有“經(jīng)濟(jì)警察”之稱，是社會(huì)各類經(jīng)濟(jì)體的財(cái)務(wù)信息鑒證人，是我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系的重要力量。近年來(lái)，執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的數(shù)量越來(lái)越龐大，審計(jì)業(yè)務(wù)也愈來(lái)愈繁雜，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在履行審計(jì)責(zé)任方面存在不足，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的公信力開始動(dòng)搖，文章分析了中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師在承擔(dān)審計(jì)責(zé)任方面存在的問題，并針對(duì)這些問題提出了相應(yīng)的對(duì)策和建議。

關(guān)鍵詞：中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所;執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師;審計(jì)責(zé)任

20世紀(jì)80年代初，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)開始逐漸恢復(fù)，經(jīng)過(guò)三十余載的發(fā)展，伴隨著國(guó)家經(jīng)濟(jì)的騰飛，注冊(cè)會(huì)計(jì)師團(tuán)隊(duì)如今頗具規(guī)模，在服務(wù)業(yè)中占據(jù)重要地位，注冊(cè)會(huì)計(jì)師肩負(fù)著監(jiān)護(hù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、維持市場(chǎng)秩序、傳達(dá)相關(guān)真實(shí)信息的責(zé)任。在規(guī)范的注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試體制下，通過(guò)全科考試者即可取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書，執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和非執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的關(guān)鍵區(qū)別在于是否有權(quán)在審計(jì)報(bào)告上簽章，所以執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師相對(duì)于非執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師而言，就承擔(dān)著一定的風(fēng)險(xiǎn)，背負(fù)著保證審計(jì)報(bào)告內(nèi)容真實(shí)有效的責(zé)任。但是由于我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的準(zhǔn)入機(jī)制簡(jiǎn)化，會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模和實(shí)力各異，如果把不能承接IPO審計(jì)及證券期貨執(zhí)業(yè)資格審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所劃為中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所，據(jù)相關(guān)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)，我國(guó)中小會(huì)計(jì)師的數(shù)量占比80%以上，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)水平亦是參差不齊，在審計(jì)活動(dòng)中，對(duì)于審計(jì)責(zé)任的承擔(dān)顯露出一些問題，只有找到這些問題的根本原因，才能確保執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)責(zé)任切實(shí)履行到位，真正發(fā)揮獨(dú)立第三方審計(jì)的作用，促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)和諧發(fā)展。

一、中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)責(zé)任履行方面存在的問題

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)督職能得不到發(fā)揮

對(duì)于中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)說(shuō)，被審計(jì)單位管理人員，決定著業(yè)務(wù)約定是否達(dá)成、審計(jì)機(jī)構(gòu)的選擇、審計(jì)費(fèi)用的敲定等事關(guān)事務(wù)所生存大計(jì)的事項(xiàng)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所及很多執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位管理層畢恭畢敬，奉為“衣食父母”，對(duì)于審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的問題閉口不提，也不在審計(jì)報(bào)告中反應(yīng)，為了滿足管理層的需求，不斷調(diào)整審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容，直至改為管理層最為滿意的“好看的”審計(jì)報(bào)告，在這種情況下，執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師并沒有發(fā)揮自身的監(jiān)督職能，反而被委托方管理層左右，失去注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，無(wú)法做到真正保持獨(dú)立、客觀、公正的立場(chǎng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的公信力受到了挑戰(zhàn)。

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)流于形式

對(duì)于中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，由于承接業(yè)務(wù)范圍限制，不會(huì)接觸到上市公司的信息披露業(yè)務(wù)，很多注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為其出具的審計(jì)報(bào)告的影響力并不強(qiáng)，對(duì)于需要嚴(yán)格執(zhí)行的審計(jì)程序，選擇草草了事，走走過(guò)場(chǎng)，這不僅不符合謹(jǐn)慎性原則，還充分暴露了中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏責(zé)任意識(shí);在中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，還存在另外一種現(xiàn)象，在實(shí)際的工作中，由于中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員缺乏，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅需要承擔(dān)本職工作，還需要親自完成各類瑣屑事務(wù)和分外之事，繁重的工作任務(wù)給執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師施加了無(wú)形的壓力，對(duì)于審計(jì)活動(dòng)的實(shí)施，往往也是心有余而力不足，勞心費(fèi)力，使工作都利于形式化和表面化。

二、中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)責(zé)任履行問題產(chǎn)生的原因

（一）審計(jì)業(yè)務(wù)收費(fèi)沒有標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定

近年來(lái)，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所如雨后春筍，不斷涌現(xiàn)，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)也愈來(lái)愈激烈，為奪取市場(chǎng)，很多事務(wù)所不惜采用低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)的方式，干擾正常的競(jìng)爭(zhēng)秩序，而執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的收入和審計(jì)項(xiàng)目的收費(fèi)是掛鉤的，審計(jì)項(xiàng)目費(fèi)低，意味著能提取的個(gè)人項(xiàng)目費(fèi)也被壓縮，執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師難免產(chǎn)生消極怠工情緒，對(duì)審計(jì)工作敷衍，不正確行使自己的職能。

（二）監(jiān)管及處罰力度不夠

對(duì)于執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人來(lái)說(shuō)，監(jiān)管部門的處罰方式有：警告、罰款、暫停執(zhí)業(yè)資格、吊銷執(zhí)業(yè)資格證書和證券市場(chǎng)禁入，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)發(fā)展至今，中注協(xié)對(duì)執(zhí)業(yè)人員實(shí)行“市場(chǎng)禁入”處罰寥寥數(shù)幾，相對(duì)于龐大的注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍和眾多的違規(guī)事件，處罰力度根本起不到威懾作用;注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管部門對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)督懲戒往往是一種被動(dòng)的態(tài)度，到虛假信息產(chǎn)生不良后果才開始查處，往往為時(shí)已晚。

（三）掛靠體制存在先天性弊端

不管是合伙制還是有限責(zé)任公司制的中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所現(xiàn)階段仍然采取“掛靠制度”，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以每年用特別低的成本，掛靠不具財(cái)務(wù)專業(yè)背景的人員的注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書，以此來(lái)彌補(bǔ)專業(yè)人才的不足，這種審計(jì)報(bào)告簽章人與具體審計(jì)工作脫節(jié)的現(xiàn)象普遍存在，執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)際上并未參與審計(jì)工作，審計(jì)的獨(dú)立性下降，監(jiān)督作用自然得不到有效發(fā)揮。這種“掛靠制度”不僅會(huì)使執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師背負(fù)潛在風(fēng)險(xiǎn)，還會(huì)降低審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，有損信息使用者的利益。

（四）社會(huì)誠(chéng)信問題普遍存在

誠(chéng)信缺失如今是一個(gè)普遍的社會(huì)現(xiàn)象，這個(gè)毒瘤也扎根在注冊(cè)會(huì)計(jì)行業(yè)。在事務(wù)所真正從事審計(jì)工作的執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，與其他財(cái)務(wù)人員相比，薪資水平是相當(dāng)可觀的，在利益的驅(qū)使下，執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師們很容易忘記初心，違背執(zhí)業(yè)道德，做出一些擾亂審計(jì)市場(chǎng)秩序的行徑。執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師們對(duì)職業(yè)道德似乎滿不在乎，由中注協(xié)舉辦的執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師崗前培訓(xùn)，很多人甚至不會(huì)出席而是找人代替。

三、強(qiáng)化中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)責(zé)任的策略

（一）建立健全定價(jià)機(jī)制

審計(jì)項(xiàng)目的價(jià)格，不管是事務(wù)所通過(guò)招投標(biāo)自行報(bào)價(jià)，還是被審計(jì)單位管理層制定，都帶有主觀性，一方希望占據(jù)市場(chǎng)先機(jī)，一方希望盡可能節(jié)約成本，這樣的定價(jià)方式，都會(huì)左右執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行為，只有建立健全定價(jià)機(jī)制，制定審計(jì)業(yè)務(wù)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格審計(jì)收費(fèi)，避免低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)和過(guò)分壓價(jià)，通過(guò)價(jià)格機(jī)制，矯正執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行為。

（二）加強(qiáng)監(jiān)管和懲罰力度

對(duì)審計(jì)市場(chǎng)法律法規(guī)的完善，能給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的欠妥行為敲響警鐘，防患于未然;但僅僅只靠法律機(jī)制的約束還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，健全配套的處罰機(jī)制，增加執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師壓力，提高其失責(zé)成本，促使其保持獨(dú)立性;對(duì)應(yīng)的監(jiān)管部門應(yīng)提升主動(dòng)性，重視監(jiān)督的時(shí)效作用，做到及時(shí)亡羊補(bǔ)牢。

（三）對(duì)掛靠體制進(jìn)行適當(dāng)改革

“掛靠體制”的余毒不除，審計(jì)責(zé)任問題便會(huì)一直存續(xù)。掛靠行為產(chǎn)生于事務(wù)所投機(jī)取巧的心態(tài)，企圖通過(guò)掛靠一再壓縮成本，實(shí)現(xiàn)高收益。只有取消“掛靠體制”，打擊掛靠行為，才能鏟除不利因素，保證執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任與收益對(duì)等;選擇掛靠的執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師也應(yīng)該明確審計(jì)報(bào)告簽章的潛在風(fēng)險(xiǎn)，不要為了蠅頭小利，心存僥幸。

（四）加強(qiáng)執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德教育

對(duì)于執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德教育迫在眉睫，執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師整體素養(yǎng)不高，從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)說(shuō)，是會(huì)影響到整個(gè)行業(yè)的良好形象和長(zhǎng)足發(fā)展的，對(duì)執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行執(zhí)業(yè)道德教育，應(yīng)從線上轉(zhuǎn)入線下，嚴(yán)抓違背職業(yè)道德的典型，提升職業(yè)操守，必要時(shí)，還可以將職業(yè)道德教育納入必考項(xiàng)目，時(shí)刻警醒著執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，規(guī)范行為，承擔(dān)責(zé)任，凈化審計(jì)市場(chǎng)。

四、總結(jié)

經(jīng)濟(jì)發(fā)展的步伐永遠(yuǎn)不會(huì)停歇，對(duì)于經(jīng)濟(jì)行為的規(guī)范不能僅僅只依靠市場(chǎng)和政府，作為獨(dú)立第三方的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，在維護(hù)經(jīng)濟(jì)的有效運(yùn)行上，以自己的方式貢獻(xiàn)著力量，所以，對(duì)于審計(jì)責(zé)任的切實(shí)履行，不僅關(guān)乎執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的職業(yè)生涯的發(fā)展，也影響著整個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的進(jìn)步。在審計(jì)工作中，不論是主觀因素還是客觀原因?qū)е碌膶徲?jì)責(zé)任觀缺失，都值得我們反思，通過(guò)建立健全定價(jià)機(jī)制、完善對(duì)應(yīng)的法規(guī)制度、有效進(jìn)行制度改革、全面提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身素質(zhì)，我們希望對(duì)于促進(jìn)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師誠(chéng)實(shí)履行審計(jì)責(zé)任，起到一定的作用，進(jìn)而樹立注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的威信，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師成為名副其實(shí)的“經(jīng)濟(jì)警察”。

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（作者單位：昆明理工大學(xué)管理與經(jīng)濟(jì)學(xué)院）