曹曉莉

摘要：財政部于2014年發(fā)布了有關(guān)整體性發(fā)展管理會計系統(tǒng)搭建的詳細辦法，管理會計在我國行政事業(yè)單位有關(guān)預(yù)算的實施和管控、基礎(chǔ)工程建設(shè)的管控以及效率和開支管控等重要因素上都發(fā)揮了至關(guān)重要的積極作用。然而由于國內(nèi)的行政事業(yè)單位管理會計發(fā)展開始較晚，不管是行政事業(yè)單位管理會計的理論研究發(fā)展方向上，還是在實際的工作操作中都還面臨著不少的難題。本文運用案例分析方法，對行事業(yè)單位管理會計的應(yīng)用進行研究，希望能夠為事業(yè)單位提供參考。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位;管理會計應(yīng)用

《會計改革與發(fā)展“十三五”規(guī)劃綱要》內(nèi)提到，會計的變革與成長核心關(guān)鍵是“把發(fā)展管理會計系統(tǒng)作為前提，在此基礎(chǔ)上積極宣傳并發(fā)展管理會計的全面實施”，這一定會很大程度上提高行政事業(yè)單位管理會計發(fā)展和成長的速度。國內(nèi)的行政事業(yè)單位管理會計開始較晚，所以不管是在行政事業(yè)單位管理會計的書面知識發(fā)展方面，還是管理會計的實際工作操作中都面臨一些難題，這些問題限制了行政事業(yè)單位管理會計的成長。管理會計體系發(fā)展會是未來很長一段時間國內(nèi)事業(yè)單位的主要任務(wù)之一。

管理會計是把會計和管理兩個方面綜合在一起的一種工具，把會計手段添加到單位的管理工作中，從而在單位的未來計劃、評估、決定、內(nèi)部控制及其他重要環(huán)節(jié)中都能夠產(chǎn)生積極的輔助效果。管理會計最早在企業(yè)的財務(wù)和管控管理相關(guān)工作內(nèi)發(fā)揮作用，尤其是在全世界的中型以上企業(yè)得到了廣泛地應(yīng)用，在對內(nèi)部的會計相關(guān)匯總，對內(nèi)部的經(jīng)營管控質(zhì)量優(yōu)化、資金資源利用的效率提升都產(chǎn)生著至關(guān)重要的積極作用。

一、文獻回顧

對于管理會計的研究，成果累累。專家學(xué)者從多個方面、多種角度、運用了多種方法進行相關(guān)探索。但是基本是從企業(yè)角度出發(fā)，對事業(yè)單位此類關(guān)注較少。

參考海外文獻，Martinvan dersteen發(fā)表的《The emergenZeand Zhange of management aZZounting Routines》文中曾對管理會計產(chǎn)生和發(fā)展的過程與影響展開了研究，同時解釋了在這一過程中管理會計是怎樣發(fā)揮作用增強平穩(wěn)度以及不斷優(yōu)化的。Jani Taipaleenmkl和Seppo Ikheimo把管理會計和財務(wù)會計的發(fā)展和成長用具體的模式進行描述，不單單詳細闡述了他們是怎樣的實際操作中相輔相成，同時結(jié)合實際案例和模型具象化的展現(xiàn)了兩者的配合能力。Bums，Warren，Quinn和Oliveira完整的描述了管理會計的基本概念以及其技術(shù)特點、不斷變動的外界狀況和管理會計工作者需要兼顧的各個方面。具體來說涵蓋了：管理會計的基礎(chǔ)理論、怎樣組織來形成開支配比、有關(guān)工具和技術(shù)能產(chǎn)生的作用，后續(xù)將發(fā)揮怎樣的計劃和管控能力、業(yè)務(wù)層面所需要做出的相關(guān)決定、評估所處環(huán)境復(fù)雜程度的能力、組織的發(fā)展方向和規(guī)劃。

我國學(xué)者范君和李定清在《略論我國政府管理會計改革》（2017）中探討過國內(nèi)政府管理會計的目前情況以及海外政府部門管理會計書面知識及實際操作中可借鑒的優(yōu)秀改革辦法，經(jīng)過整理與研究針對國內(nèi)政府管理會計目前的架構(gòu)和未來的發(fā)展方向總結(jié)出了一些改進辦法。

劉永澤、況玉書在《論行政事業(yè)單位管理會計體系構(gòu)建》（2014）中提到管理會計還沒有在我國的行政事業(yè)單位獲得應(yīng)有的重視和推廣，這就導(dǎo)致了目前管理會計書面知識優(yōu)化以及實際操作發(fā)展與成長的阻礙重重。行政事業(yè)單位應(yīng)該依照相關(guān)的程度作為判斷，梳理出管理會計和預(yù)算會計之間的聯(lián)系和影響，行政事業(yè)單位的管理模式要求預(yù)算管理作為切入點來打造出相應(yīng)的管理會計系統(tǒng)，需要涵蓋預(yù)估評估體系、管控決定體系、完整預(yù)算體系、預(yù)算管理體系、項目管控與責任會計、績效衡量體系和內(nèi)部評估匯報體系等綜合體系。

王春科在《管理會計與行政事業(yè)單位管理的結(jié)合》（2016）中提到，管理會計的實際操作中是不是能夠讓它和行政事業(yè)管理條例相輔相成，真正展現(xiàn)出應(yīng)有的能力，這對于推動行政事業(yè)單位更快更好地成長是重中之重。該文研究了管理會計可以在行政單位中產(chǎn)生的影響，并探討了增強管理會計實際操作的辦法和如何將管理會計更好地融合到行政事業(yè)單位日常工作中。

二、行政事業(yè)單位管理會計的主要作用

行政事業(yè)單位管理會計的主要作用就是針對信息的匯總和使用，按照流程研究，主要涵蓋了歸納之前的歷史經(jīng)驗、管理優(yōu)化目前的狀況、完善突破之后的發(fā)展與成長方向三大點。首先針對已經(jīng)產(chǎn)生的歷史財務(wù)會計數(shù)據(jù)開展有條不紊的歸納總結(jié)及相關(guān)研究工作，尋找到其中的經(jīng)驗教訓(xùn)，給單位的選擇與決定帶來更為可靠的參考，把管理會計手段運用到目前的管理工作當中，對相關(guān)的流程和工作展開更加積極和有效的管控工作。同時借助過去以及現(xiàn)有的經(jīng)驗教訓(xùn)，歸納總結(jié)不斷改進，幫助之后的工作更加完善。

管理會計的目標主要是借助參照管理會計的手段與策略，投入到單位的計劃與決定、管控與評估一系列工作中，同時提供高質(zhì)量數(shù)據(jù)，幫助推進戰(zhàn)略實施的速度。管理會計的首要責任就是給相關(guān)工作帶來強有力的決定和決策依據(jù)，同時增強管理質(zhì)量。使用信息的使用方主要是單位內(nèi)的各類管理工作負責人以及信息運用崗位。行政事業(yè)單位管理會計最后的目標是要盡可能讓行政事業(yè)單位價值的提升，涵蓋了經(jīng)濟價值和產(chǎn)生積極正能力的意義，行政事業(yè)單位由于其自身的特點，社會意義的重要性與企業(yè)不同，他們十分關(guān)注怎樣去增強給普通民眾帶來更多更好的公共資源及各項服務(wù)。管理會計可以幫助政府的職能切換，防止貪腐現(xiàn)象和增強公信力及其他區(qū)塊上產(chǎn)生強有力的積極影響。

管理會計的環(huán)境主要分為內(nèi)部和外部。價值產(chǎn)生的辦法、結(jié)構(gòu)模式、管理控制模式、資源的維護、信息系統(tǒng)發(fā)展等方面，再加上行政事業(yè)單位具有的提點綜合起來產(chǎn)生了行政事業(yè)單位管理會計的內(nèi)部情況;全球經(jīng)濟、法規(guī)、文化等造就了行政事業(yè)單位管理會計的外部情況。因為行政事業(yè)單位管理會計施行與操作開始較晚，現(xiàn)在很少有行政事業(yè)單位已經(jīng)具備了專門的管理會計部門，來規(guī)劃并實施管理會計任務(wù)，盡到管理會計應(yīng)盡的職責。

三、事業(yè)單位管理會計應(yīng)用工具分析

管理會計相關(guān)工作主要是借助管理會計資料和管理會計手段，在計劃、決定、管控、評估這些因素來幫助行政事業(yè)單位管理要面臨的各項工作發(fā)揮作用。行政事業(yè)單位需要把相關(guān)的業(yè)務(wù)工作和財務(wù)工作兩者結(jié)合起來，整理并歸納出高質(zhì)量的重要資源和資料，來幫助單位內(nèi)部不同部門的領(lǐng)導(dǎo)和管理人員針對未來的相關(guān)工作出具方案和決定。需要設(shè)置一定的數(shù)量和標準，重點研究、交流、協(xié)商、評估各項流程。工具手段是用來完成管理會計目標的詳細辦法，涵蓋了計劃方案、全面預(yù)算辦法、開支管控、利潤研究、重要數(shù)據(jù)法、平衡記分卡法、單位風險評估等，內(nèi)容是十分多樣?，F(xiàn)在的管理會計工具手段基本會在戰(zhàn)略管控、預(yù)算、開支、經(jīng)營、投資、效率、風險等多個區(qū)塊發(fā)揮重要作用。預(yù)算管理是國內(nèi)行政事業(yè)單位實現(xiàn)成長和未來發(fā)展以及高質(zhì)量達到工作要求的關(guān)鍵手段，是財務(wù)管理的關(guān)鍵步驟。國內(nèi)行政事業(yè)單位預(yù)算管理使用分類制度，主要分為三個檔次，各個檔次的預(yù)算單位擁有不一樣的資金管控使用權(quán)責。依照有關(guān)條例，預(yù)算管理其中可以使用的管理會計工具手段涵蓋了全面預(yù)算、零基預(yù)算、滾動預(yù)算、彈性預(yù)算等多個管理辦法。而在行政事業(yè)單位的預(yù)算規(guī)劃內(nèi)也借鑒了滾動預(yù)算和全面預(yù)算的工具手段。

事業(yè)單位的績效管理難度較大?？冃Ч芾淼母局饕欠e極正面的價值觀、公平客觀、嚴謹一致、高質(zhì)高效。單位開展績效相關(guān)工作時，可以開展薪酬和評估委員會來進行績效評估的工作，出臺業(yè)績與績效掛鉤實施獎懲制度，積極調(diào)解應(yīng)處理績效工作而產(chǎn)生的矛盾與難題。企業(yè)績效管理經(jīng)常被使用的管理會計和手段包括重要業(yè)績指標法、經(jīng)濟增長法、平衡計分卡法等?？冃Ч芾頃r，主要在意最終的結(jié)果還是過程中的細節(jié)，會對績效的最終完成產(chǎn)生不小的影響，而績效的評估不能只注重最終的結(jié)果，也應(yīng)該注意過程。

國內(nèi)的行政事業(yè)單位內(nèi)部管理機構(gòu)經(jīng)常會選擇績效考核和薪酬福利之類的手段來開展工作，然而因為行政事業(yè)單位的經(jīng)費特點和中央八項規(guī)定有關(guān)要求，絕大多數(shù)行政事業(yè)單位無法制定考核獎勵，因此薪酬激勵并沒有廣泛運用，基本上是選擇其他辦法給予工作人員考評獎勵。并且，績效預(yù)算方法同樣是預(yù)算管控共同作用的結(jié)果。

行政事業(yè)單位在成本管理領(lǐng)域較常用的管理會計工具有標準成本法和作業(yè)成本法等。另外，在成本管理方面還有完全成本法、本量利分析等管理工具。

四、案例分析

（一）案例介紹與分析

z事業(yè)單位的性質(zhì)屬于中央直屬的事業(yè)單位，主要開展相關(guān)公益工作，采用的是行政事業(yè)單位會計制度，針對省內(nèi)系統(tǒng)的單位具有開展管理的權(quán)責。目前單位內(nèi)在職的工作者112名，擁有專門的財務(wù)管理部門來開展單位內(nèi)的財務(wù)管理工作，同時要管理并幫助省內(nèi)其他單位開展積極高效的財務(wù)管理工作，到了年底應(yīng)該匯總財務(wù)報表交給上級部門。目前財務(wù)管理部門共有七位財務(wù)工作者，都是專業(yè)的會計工作者。包括一位高級會計師、兩位中級會計師和一位助理會計師。同時按照行政職位的設(shè)置，擁有一位正處長級、兩位副處長級和四位科室工作人員。按照內(nèi)部控制不相容崗位需要權(quán)責分離的要求，七位工作者都是科學(xué)分工的。這中間，正處長主要開展本級別以及整個系統(tǒng)內(nèi)部的工作和員工分配管控;一位副處長開展財務(wù)管理工作，管理一位科室成員的預(yù)決算和績效管理工作以及一位科室成員的政府采購、固定資產(chǎn)管控、內(nèi)部審計管理工作;另一位副處長擔任本級主管會計，管理一位本級會計以及一位本級出納。同時，本級出納需要完成系統(tǒng)國庫集中付款的任務(wù)。

z事業(yè)單位的經(jīng)費基本是依靠中央財政撥款，屬于二級預(yù)算單位，同時省財政也會給予經(jīng)費支持，屬于省一級預(yù)算單位。按照財政部預(yù)算編制的相關(guān)規(guī)定以及目前z事業(yè)單位的內(nèi)部管控情況，z事業(yè)單位基本選擇了全面預(yù)算、滾動預(yù)算以及績效預(yù)算這幾種管理會計手段來開展預(yù)算相關(guān)工作和流程。

z事業(yè)單位在績效管理上，基本是把績效和預(yù)算這兩者的管控管理工作放在一起來處理，實現(xiàn)了績效的預(yù)算。也就是說因為現(xiàn)在國內(nèi)的績效預(yù)算系統(tǒng)還有待成熟和成長，因此和別的行政事業(yè)單位相同，z事業(yè)單位的績效預(yù)算還無法稱作為真正成熟的績效管理，僅僅可以算是和預(yù)算管理有所關(guān)聯(lián)的一種績效管理。

（二）案例評價

z事業(yè)單位在平時的工作管理和預(yù)算計劃中都盡可能展現(xiàn)出了標準成本方法的效力，來當作單位平時的工作管理和預(yù)算計劃編寫的關(guān)鍵參考數(shù)據(jù)。

z事業(yè)單位選擇全面預(yù)算的管理會計工具倆開展預(yù)算管理工作，和之前的盲目開展預(yù)算工作相比，有了不小的發(fā)展和成長。借助全面預(yù)算模式，能夠更大程度上完整的了解單位的資金需要和存在的漏洞，能夠更科學(xué)且優(yōu)化的開展預(yù)算工作，并且實現(xiàn)預(yù)算過程中更高治療的管控，給結(jié)果的研究和評估提供更好的幫助從而對未來的工作規(guī)劃產(chǎn)生更加積極的效果。然而由于預(yù)算管理和內(nèi)控管理還未實現(xiàn)較高程度的融合管理會計需要的資料比如擁有較高的準確性，同時保證不是虛假信息，假如內(nèi)部控制系統(tǒng)存在缺陷，則會對數(shù)據(jù)的質(zhì)量和效果產(chǎn)生不利作用，數(shù)據(jù)可能產(chǎn)生偏差或者直接是虛假數(shù)據(jù)，在研究中獲得的結(jié)果和實施情況可能會出現(xiàn)較大偏差。所以管理會計的高質(zhì)量實施需要高質(zhì)量的內(nèi)部控制系統(tǒng)作為鋪墊。

z事業(yè)單位計劃的預(yù)算績效目標涵蓋量化和非量化兩種。案例提到的績效目標表明該項目屬于綜合類，能夠確保z事業(yè)單位大部分的項目開展獲得所需的資金量，項目的總目標包含了z事業(yè)單位全部的工作項目，十分貼合z事業(yè)單位目前的發(fā)展水平，具有一定的可操作性。