淺析新會計準則下上市公司合并報表編制

李慧瑩

金杯汽車股份有限公司 遼寧沈陽 110000

現(xiàn)如今，市場經(jīng)濟呈現(xiàn)出蓬勃發(fā)展的態(tài)勢，在這種形勢下，要想提高市場經(jīng)濟主體行為的規(guī)范性，構(gòu)建完善的市場經(jīng)濟體系，必須加快實施新會計準則，使市場經(jīng)濟走向健康發(fā)展之路，進而實現(xiàn)對上市企業(yè)的有力管控。由于新會計準則的頒布與實施，合并報表標準已與過去存在明顯差異，也涌現(xiàn)出了一些新的問題，這就需要其充分認識新會計準則，認真審視當前存在的問題，結(jié)合原因分析，優(yōu)化內(nèi)外控制環(huán)境，制定科學的合并報表編制措施，保證合并報表的編制質(zhì)量。文章將立足于實際，圍繞如何加強合并報表編制進行詳細介紹：

1 新會計準則實施背景下上市公司合并報表編制的變化

當前，市場經(jīng)濟發(fā)展迅猛，為了盡快適應新的發(fā)展環(huán)境，財政部頒布了《合并會計報表暫行規(guī)定》，通過專門的法規(guī)制度對合并報表的編制進行有力約束，進而逐漸形成符合中國國情的合并報表編制規(guī)范。若從新準則的角度看，合并報表編制主要發(fā)生的變化如下：

1.1 變化一：編制理論的變化

通過新會計準則的頒布與實施，使得上市公司合并報表編制有了相應的法律法規(guī)依據(jù)，從法律層面上為合并報表的規(guī)范編制提供了有力保證。上市公司合并報表的編制因為新會計準則的實施而發(fā)生了如下變化，在理論層面上表現(xiàn)得比較明顯。根據(jù)新的會計準則，主要對實施理念進行了調(diào)整，符合當前新的的環(huán)境要求。一是實體理論發(fā)生了改變，合并報表編制機制主要是在控制層面進行規(guī)范；二是編制合并報表的目的是為了服務于企業(yè)集團，徹底摒棄了比例合并法，并加強對權(quán)益法的應用；三是調(diào)整計價基礎(chǔ)，保證計價基礎(chǔ)的科學性與合理性。四是對股東損益的性質(zhì)進行再認定，并明確界定少數(shù)股東權(quán)益。

1.2 變化二：編制范圍的變化

在編制合并報表前，必須明確界定具體的編制范圍。根據(jù)新會計準則的規(guī)定，需要界定如下范圍：

（1）合理確定數(shù)量標準。母公司持有的被投資企業(yè)的權(quán)益性資本的比例超過50%，這種數(shù)量的界定十分明確，如果母公司持有的股份超過50%，那么相應的子公司都應納入合并報表的編制范圍。

（2）合理確定質(zhì)量標準?；谛聲嫓蕜t的規(guī)范，對于子公司的經(jīng)營或財務決策，母公司享有絕對的控制權(quán)，換言之，母公司持有子公司50%以上的表決權(quán)，對于公司管理層人員，母公司享有任免權(quán)，并在公司重大經(jīng)濟活動或財務事項中享有半數(shù)表決權(quán)。可以看出，新會計準則關(guān)于質(zhì)量標準更為明確，為更加高效地編制合并報表創(chuàng)造了條件。不僅提高合并報表編制的規(guī)范化程度，也使得合并報表編制范疇更加明確，操作性也更強。

1.3 變化三：編制內(nèi)容及方法變化

由于新會計準則的施行，使得合并報表編制內(nèi)容和方法都發(fā)生了顯著變化，這種變化主要表現(xiàn)為：一是內(nèi)容的變化。編制內(nèi)容發(fā)生的改變更加符合當前實際工作需求。在編制合并報表的過程中，除了引起合并資產(chǎn)負債表及利潤表內(nèi)容的變化外，合并損益表以及現(xiàn)金流量表也發(fā)生了相應變動，并對其內(nèi)容做了相應的變動。所以，調(diào)整報表編制內(nèi)容，更能滿足企業(yè)集團的發(fā)展需求，保證合并報表更加準確完整。二是方法的變化。新會計準則對報表編制方法作了調(diào)整，并規(guī)定所編制的合并報表必須滿足一體化原則，并在實際編制過程中，以權(quán)益法為基礎(chǔ)，對子公司的股權(quán)投資進行了相應調(diào)整，也對成本和算法進行了應用。所以，就編制方法來說，需要調(diào)整會計政策，摒棄過去成本法，而采用權(quán)益法，保證實際需求得以滿足。

2 上市公司合并報表編制現(xiàn)狀及問題

通過剖析合并報表編制現(xiàn)狀，我們發(fā)現(xiàn)，當前存在很多問題，如合并范圍不明、控制標準不一等，直接影響了報表編制工作的開展，這些問題都亟需得到解決。就目前而言，合并報表編制存在的問題有：

2.1 合并范圍不明

盡管新會計準則專門圍繞合并范圍進行規(guī)定，但就實務處理來說，還需對合并范圍進行細化。比如說，在新準則中，某些復雜的報表合并編制，并未做出相應規(guī)定。比如說，如果母公司間接持有子公司的股票，對此，新準則中并未做出明確規(guī)定。此外，在新準則中，主要通過權(quán)威標準合理界定，但是多數(shù)情況下，控制權(quán)只是暫時的，新準則對此并未進行明確。所以，就需要對合并范圍進行細化，保證合并報表編制科學有效。

2.2 控制標準缺乏統(tǒng)一性

根據(jù)新會計準則關(guān)于控制的定義，只是明確權(quán)益及編制的范圍，但所制定的控制標準缺乏統(tǒng)一性，直接影響了控制評價工作的開展。與此同時，新會計準則中只是界定了合并報表編制范圍，卻并未針對實質(zhì)性的判斷標準，不利于新會計準則的順利實施。

2.3 會計政策實施缺乏規(guī)范性

通過新會計準則的大力實施，能夠規(guī)范與引導傳統(tǒng)會計行為，但就實際操作而言，會計政策與期間缺乏統(tǒng)一性，不利于會計政策的落實。如果母公司所采用的會計政策不同于子公司，就要以母公司的會計政策為準，調(diào)整子公司的會計行為，這樣一來，子公司的會計信息經(jīng)過調(diào)整后會出現(xiàn)失真問題，不利于合并報表的編制。所以，根據(jù)新的會計準則，必須規(guī)范會計政策實施，以免出現(xiàn)會計信息失真的問題，對公司經(jīng)營發(fā)展造成不利影響。

3 新會計準則下上市公司合并報表編制策略

新會計準則的實施，對于上市公司合并報表的規(guī)范化編制，起到了重要的規(guī)范和引導作用。在筆者看來，新會計準則下，上市公司合并報表編制面臨諸多的變化以及存在的問題，要求創(chuàng)新工作建設。因此，面對當前上市公司合并報表編制所面臨的問題，應進一步強化以下幾點工作建設。

3.1 明確并完善合并報表范圍的規(guī)定

上市公司在新會計準則的實施環(huán)境之下，要主動適應新環(huán)境，不斷地提高合并報表編制質(zhì)量。首先，要對合并報表編制范圍做進一步的明確規(guī)定，強化對新會計準則的實施效果；其次，要優(yōu)化新會計準則的實施環(huán)境，提高公司對新會計準則的理解與學習，確保合并報表編制工作的有效落實；再次，對新會計準則的部分內(nèi)容進行合理修訂，并基于實際情況，明確合并范圍、數(shù)量標準，以保障公司權(quán)益。

3.2 強化財務人員的業(yè)務能力

面對新的會計制度，上市公司要主動適應，不斷提高財務人員的業(yè)務能力，更好地處理會計問題，提高合并報表編制質(zhì)量。首先，財務人員要強化對新會計準則的學習，對新內(nèi)容、新方法有充分的了解，方可更好地掌握應用，確保編制工作的有效開展；其次，強化對人才的引進，特別是高素質(zhì)的綜合型人才，是財務管理工作的內(nèi)在需求。在新會計準則的大背景之下，高素質(zhì)綜合型人才，能夠幫助企業(yè)建立完善的會計制度，提高合并報表編制質(zhì)量。

3.3 科學選擇合并報表會計處理方法

上市公司在合并報表編制中，應基于實際情況，選擇科學合理的合并報表會計處理方法。一般而言，主要可以購買法、權(quán)益結(jié)合法兩種方式實現(xiàn)對會計的有效處理。對于不同的處理方法，會形成不同的企業(yè)報表，這就要求企業(yè)：一要基于自身情況，選擇適合自身的會計處理方法，并確保其可操作性；二要做好合并的會計核算工作，為企業(yè)合并會計報表的編制提供良好的環(huán)境，提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。因此，上市公司要從實際出發(fā)，科學選擇合并報表會計處理方法，在提高編制效率及質(zhì)量的同時，更好促進企業(yè)經(jīng)營發(fā)展。

4 結(jié)語

總而言之，新會計準則的實施，是新時期我國市場經(jīng)濟發(fā)展的內(nèi)在需求，也是適應新環(huán)境，構(gòu)建中國特色社會主義會計準則的重要保障。在本文的探討中，上市公司合并報表編制發(fā)生了較大變化，編制內(nèi)容、方法及范圍的變化，要求上市公司要主動適應新環(huán)境，強化對新會計準則的學習及實踐應用。在筆者俺來，上市公司強化合并報表編制工作建設，關(guān)鍵在于：一是明確并完善合并報表范圍的規(guī)定，優(yōu)化編制工作的內(nèi)部環(huán)境；二是強化財務人員的業(yè)務能力，主動適應新環(huán)境；三是從實際出發(fā)，科學選擇合并報表會計處理方法。