現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中預(yù)算管理模式創(chuàng)新研究

李發(fā)報(bào)

摘 要：預(yù)算管理在現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中得到了廣泛運(yùn)用。但在管理實(shí)踐中，傳統(tǒng)預(yù)算管理（即財(cái)務(wù)預(yù)算）難以適應(yīng)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)管理特點(diǎn)和要求，財(cái)務(wù)預(yù)算存在與業(yè)務(wù)聯(lián)系不夠緊密，過(guò)度關(guān)注“權(quán)責(zé)發(fā)生制”，忽視商業(yè)經(jīng)營(yíng)中“現(xiàn)金為王”核心理念，容易造成經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)失真、難以提供決策支持等層面問(wèn)題。本文創(chuàng)新性的構(gòu)建“財(cái)務(wù)預(yù)算”與“管理預(yù)算”組合的新預(yù)算管理模式，以積極響應(yīng)財(cái)政部門(mén)號(hào)召，助力推進(jìn)管理會(huì)計(jì)理論建設(shè)和推廣管理會(huì)計(jì)工作。

關(guān)鍵詞：管理預(yù)算;財(cái)務(wù)預(yù)算 ;新預(yù)算管理模式

中圖分類(lèi)號(hào)：F235.1 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：2096-0298（2021）02（b）--04

預(yù)算管理，作為現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理工作領(lǐng)域中運(yùn)用十分廣泛且重要的管理工具，為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，創(chuàng)造社會(huì)價(jià)值發(fā)揮了不可低估的突出作用。20世紀(jì)初期，經(jīng)由美國(guó)杜邦公司（DuPont）和通用汽車(chē)公司（General Motors）等多家大型企業(yè)努力，首次將預(yù)算管理完整地引入現(xiàn)代工業(yè)和商業(yè)企業(yè)。預(yù)算管理，能夠整合和優(yōu)化配置企業(yè)全部經(jīng)濟(jì)資源，為企業(yè)未來(lái)實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益提供燈塔和指示信號(hào)。

在我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)管理實(shí)踐中，改革開(kāi)放初期企業(yè)開(kāi)始出現(xiàn)成本預(yù)算。經(jīng)過(guò)二十多年發(fā)展，我國(guó)企業(yè)在預(yù)算管理方面積累了較為豐富的實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)，但實(shí)踐方面仍然面臨不少困難和挑戰(zhàn)，諸如，預(yù)算管理與業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)管理經(jīng)常存在會(huì)計(jì)期間錯(cuò)配，責(zé)任主體不一致;財(cái)務(wù)人員對(duì)業(yè)務(wù)熟悉不夠，過(guò)度強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)預(yù)算中數(shù)字游戲;忽視商業(yè)經(jīng)營(yíng)中“現(xiàn)金為王”核心理念，過(guò)度關(guān)注“權(quán)責(zé)發(fā)生制”。企業(yè)預(yù)算管理提供的信息，其決策相關(guān)性越來(lái)越弱。

2019年，我國(guó)實(shí)現(xiàn)國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值99.09萬(wàn)億元，接近100萬(wàn)億元人民幣。從GDP結(jié)構(gòu)來(lái)看，第三產(chǎn)業(yè)即服務(wù)業(yè)已是連續(xù)五年超過(guò)GDP總量50%，占據(jù)半壁以上江山。從現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)來(lái)看，目前行業(yè)內(nèi)預(yù)算管理模式絕大多數(shù)模仿、沿用工業(yè)企業(yè)預(yù)算模式或者國(guó)家財(cái)政預(yù)算管理模式，缺乏體現(xiàn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)行業(yè)特點(diǎn)和管理需求，讓企業(yè)預(yù)算管理工作在實(shí)施成效方面大打折扣，乃至流于形式。為此，我們疾呼現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的預(yù)算管理模式亟須優(yōu)化與改進(jìn)。

本文力圖從總結(jié)現(xiàn)有財(cái)務(wù)預(yù)算優(yōu)點(diǎn)和分析其在現(xiàn)代服務(wù)業(yè)遇到的挑戰(zhàn)入手，創(chuàng)新性提出現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“管理預(yù)算”新要求，在保留“財(cái)務(wù)預(yù)算”基礎(chǔ)上創(chuàng)建出適用于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的“財(cái)務(wù)預(yù)算”與“管理預(yù)算”組合的新預(yù)算管理模式。通過(guò)實(shí)踐基礎(chǔ)上的理論創(chuàng)新，積極響應(yīng)財(cái)政部門(mén)近來(lái)大力推廣管理會(huì)計(jì)工作號(hào)召。

1 財(cái)務(wù)預(yù)算在企業(yè)管理中發(fā)揮著重要作用

一部現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展史，用通用商業(yè)語(yǔ)言翻譯出來(lái)就是現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)濟(jì)價(jià)值創(chuàng)造史、經(jīng)濟(jì)價(jià)值計(jì)量史。我們現(xiàn)在提到的預(yù)算管理概念，絕大多數(shù)都是指反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及資金收支狀況的“財(cái)務(wù)預(yù)算”，它未能體現(xiàn)和發(fā)揮服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部管理層、一線業(yè)務(wù)人員的“管理預(yù)算”價(jià)值。當(dāng)然，“財(cái)務(wù)預(yù)算”引入現(xiàn)代企業(yè)管理中是大有裨益的。

首先，“財(cái)務(wù)預(yù)算”很好地滿足了企業(yè)股東、董事會(huì)對(duì)企業(yè)進(jìn)行價(jià)值管理的需要。股東、企業(yè)家設(shè)立公司的原初動(dòng)力，可以引用企業(yè)經(jīng)濟(jì)學(xué)、法學(xué)中企業(yè)的定義來(lái)闡釋?zhuān)髽I(yè)就是依法設(shè)立、以盈利為目的的法人組織。利潤(rùn)是企業(yè)存在的理由和動(dòng)力，不容忽略乃至反駁。因此，企業(yè)股東對(duì)能夠?qū)ふ业胶褪褂妙A(yù)算管理這一工具來(lái)預(yù)測(cè)和管理未來(lái)企業(yè)利潤(rùn)感到滿意?！柏?cái)務(wù)預(yù)算”的首要服務(wù)對(duì)象為企業(yè)股東。

其次，“財(cái)務(wù)預(yù)算”一定程度上囊括和整合了企業(yè)全部經(jīng)濟(jì)資源，能為企業(yè)中短期經(jīng)營(yíng)給出“整體、合理”的量化財(cái)務(wù)目標(biāo)。財(cái)務(wù)預(yù)算在小企業(yè)中，因?yàn)椤熬植俊焙汀罢w”趨近一致，它能較好整合企業(yè)有限的資源，實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置功能。但是在現(xiàn)代大中型企業(yè)、集團(tuán)性企業(yè)，財(cái)務(wù)預(yù)算對(duì)資源優(yōu)化配置能力多局限于整體指導(dǎo)能力。

最后，“財(cái)務(wù)預(yù)算”執(zhí)行結(jié)果可以作為評(píng)價(jià)企業(yè)、部門(mén)的重要業(yè)績(jī)指標(biāo)之一。現(xiàn)在企業(yè)多數(shù)實(shí)行“年度目標(biāo)管理”，而預(yù)算考核理應(yīng)列入年度企業(yè)業(yè)績(jī)指標(biāo)考核內(nèi)容當(dāng)中。預(yù)算考核、預(yù)算分析和預(yù)算反饋及整改，可以評(píng)價(jià)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的優(yōu)劣，可以不斷為企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為持續(xù)改進(jìn)指明方向。

2 財(cái)務(wù)預(yù)算在現(xiàn)代服務(wù)業(yè)面臨的挑戰(zhàn)

上文我們看到“財(cái)務(wù)預(yù)算”在現(xiàn)代企業(yè)管理中發(fā)揮著有益作用，且作用突出。但在現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中，傳統(tǒng) “財(cái)務(wù)預(yù)算”工具運(yùn)用和實(shí)施成效則面臨著不少困難與挑戰(zhàn)，亟待升級(jí)創(chuàng)新。

2.1 財(cái)務(wù)預(yù)算在現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中面臨的宏觀行業(yè)層面挑戰(zhàn)

在經(jīng)濟(jì)研究和經(jīng)濟(jì)管理中，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)可被認(rèn)為由兩部門(mén)構(gòu)成：其一為生產(chǎn)和生活服務(wù)的部門(mén)，包括金融、保險(xiǎn)業(yè)，地質(zhì)勘查業(yè)、水利管理業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、社會(huì)服務(wù)業(yè)、綜合技術(shù)服務(wù)業(yè)等;其二為提高科技水平和居民素質(zhì)服務(wù)的部門(mén)，包括科學(xué)研究、文化服務(wù)業(yè)、教育、廣播電影電視業(yè)、衛(wèi)生、體育和社會(huì)福利業(yè)?，F(xiàn)代服務(wù)業(yè)與工商業(yè)、傳統(tǒng)的運(yùn)輸郵電業(yè)及社會(huì)公共管理服務(wù)業(yè)相比，存在以下五個(gè)明顯行業(yè)新特點(diǎn)，區(qū)別于工商業(yè)、傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)，它給財(cái)務(wù)預(yù)算帶來(lái)宏觀層面的新挑戰(zhàn)。

（1）以智力資本為主，人才是第一資源。從事現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的企業(yè)，突出特點(diǎn)是以智力為主，知識(shí)密集，人才是最為寶貴資源。如何吸引、培育和留住優(yōu)秀人才，是現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)面臨的最大挑戰(zhàn)和難題。企業(yè)中能有若干位行業(yè)名家、技術(shù)大師加持，在市場(chǎng)中競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)將不言而喻。

以上特點(diǎn)映射到預(yù)算管理方面，涉及如何編制現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)員工工資預(yù)算、獎(jiǎng)金預(yù)算、公積金預(yù)算、社保預(yù)算、福利預(yù)算等，其中最大難題是合理預(yù)測(cè)和編制獎(jiǎng)金預(yù)算，以滿足和體現(xiàn)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)、企業(yè)戰(zhàn)略等多方面的人才需求。

（2）行業(yè)通常具有專(zhuān)門(mén)資格、專(zhuān)門(mén)資質(zhì)等級(jí)認(rèn)定，從而限制業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)范圍。現(xiàn)代服務(wù)業(yè)技術(shù)含量較高，為了保證行業(yè)服務(wù)質(zhì)量，市場(chǎng)有序競(jìng)爭(zhēng)，行業(yè)政府主管部門(mén)或者行業(yè)協(xié)會(huì)往往會(huì)發(fā)布開(kāi)展相關(guān)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)需要具備專(zhuān)門(mén)資格（如金融保險(xiǎn)業(yè)經(jīng)營(yíng)許可/牌照、教育行業(yè)）、專(zhuān)門(mén)資質(zhì)等級(jí)（如工程勘察設(shè)計(jì)行業(yè)綜合甲級(jí)、甲級(jí)、乙級(jí)、丙級(jí) ）。在申報(bào)專(zhuān)門(mén)資格、資質(zhì)等級(jí)時(shí)，多數(shù)申報(bào)條件，包括企業(yè)凈資產(chǎn)、年?duì)I業(yè)收入、具備各類(lèi)專(zhuān)業(yè)等級(jí)人員資格和人數(shù)要求、專(zhuān)利要求、專(zhuān)業(yè)設(shè)備和固定工作場(chǎng)所等。申報(bào)等級(jí)越高，企業(yè)需要達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)越高。現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)，如果想取得行業(yè)內(nèi)較好發(fā)展，申報(bào)獲得行業(yè)最高等級(jí)是必不可少的。因此，企業(yè)在編制戰(zhàn)略預(yù)算、滾動(dòng)預(yù)算的時(shí)候，需要充分考慮現(xiàn)代服務(wù)業(yè)滿足資格資質(zhì)申報(bào)和維護(hù)需要。

（3）現(xiàn)代服務(wù)業(yè)隨著科技進(jìn)步日新月異，行業(yè)技術(shù)不斷換代升級(jí)。工業(yè)制造業(yè)的發(fā)展，往往在克服相關(guān)技術(shù)主要關(guān)鍵壁壘和瓶頸，可以通過(guò)保守商業(yè)秘密或者申請(qǐng)發(fā)明專(zhuān)利來(lái)實(shí)現(xiàn)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。但現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的行業(yè)知識(shí)更新?lián)Q代太快，唯有不斷結(jié)合業(yè)務(wù)實(shí)踐和最新國(guó)內(nèi)外科技開(kāi)展技術(shù)科研攻關(guān)，形成核心競(jìng)爭(zhēng)能力，方能鑄就現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的“根”和“魂”。如何更好地開(kāi)展科研預(yù)算編制和管理工作，在現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中格外引人注目，同時(shí)也顯現(xiàn)出困難重重。

（4）現(xiàn)代服務(wù)業(yè)日益走向開(kāi)放，競(jìng)爭(zhēng)更加激烈，最終必將導(dǎo)致行業(yè)內(nèi)少數(shù)大型企業(yè)成功壟斷主要市場(chǎng)，多數(shù)企業(yè)走向衰落或者被淘汰。現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)怎樣實(shí)現(xiàn)對(duì)未來(lái)市場(chǎng)可靠準(zhǔn)確預(yù)判，采取針對(duì)性市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)策略，將是企業(yè)生存面臨的重大難題。隨著國(guó)家“對(duì)外開(kāi)放”政策在服務(wù)業(yè)廣泛放開(kāi)，特別是受2018—2019年中美貿(mào)易摩擦影響，國(guó)外優(yōu)勢(shì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，如金融業(yè)、科學(xué)研究業(yè)開(kāi)始準(zhǔn)許進(jìn)入我國(guó)并實(shí)施外資控股，如此以來(lái)加劇了服務(wù)業(yè)競(jìng)爭(zhēng)激烈程度。預(yù)測(cè)未來(lái)1年內(nèi)、2～3年市場(chǎng)形勢(shì)，較準(zhǔn)確地開(kāi)展收入預(yù)算，對(duì)于現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)是十分困難的事情，但是財(cái)務(wù)人員作為預(yù)算工作的核心成員，責(zé)無(wú)旁貸。

（5）資本市場(chǎng)對(duì)現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)格局的沖擊。21世紀(jì)初，服務(wù)業(yè)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)三產(chǎn)中占比39.8%，低于第二產(chǎn)業(yè)工業(yè)和建筑業(yè)。隨著國(guó)內(nèi)資本市場(chǎng)發(fā)展和服務(wù)業(yè)良好前景的吸引力，現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)開(kāi)始與資本市場(chǎng)互動(dòng)，彼此借力。少數(shù)現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)搶占了資本市場(chǎng)先機(jī)，獲得比較好的跨越式發(fā)展，影響了現(xiàn)代服務(wù)業(yè)行業(yè)的格局。另外，一些未上市的現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)開(kāi)始有意仿效走上資本商場(chǎng)，試圖贏得更廣闊的市場(chǎng)天地。股權(quán)資本預(yù)算開(kāi)始在現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)中被廣泛提及或納入企業(yè)發(fā)展設(shè)想、長(zhǎng)期戰(zhàn)略規(guī)劃當(dāng)中。

2.2 財(cái)務(wù)預(yù)算在現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中面臨的微觀層面挑戰(zhàn)

在現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)的微觀管理層面，財(cái)務(wù)預(yù)算面臨以下新挑戰(zhàn)。

（1）財(cái)務(wù)預(yù)算與業(yè)務(wù)融合不夠緊密?，F(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)更為關(guān)注專(zhuān)業(yè)技術(shù)人員、營(yíng)銷(xiāo)人員，對(duì)于管理與會(huì)計(jì)工作往往重視不夠，會(huì)計(jì)始終處于從屬地位，業(yè)財(cái)融合總體處于初級(jí)發(fā)展階段。上海財(cái)經(jīng)大學(xué)郭永清教授 （2017）開(kāi)展的我國(guó)業(yè)財(cái)融合問(wèn)卷調(diào)查研究也側(cè)面佐證了這一觀點(diǎn)，調(diào)查顯示我國(guó)財(cái)務(wù)人員離理想中的業(yè)財(cái)有機(jī)融合狀態(tài)還有較大的差距。

（2）財(cái)務(wù)預(yù)算與經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)脫鉤，進(jìn)一步導(dǎo)致財(cái)務(wù)預(yù)算與戰(zhàn)略不協(xié)調(diào)，失去了財(cái)務(wù)預(yù)算作為推進(jìn)戰(zhàn)略實(shí)施和落地的強(qiáng)力工具功能?，F(xiàn)代企業(yè)預(yù)算管理，應(yīng)是“戰(zhàn)略—目標(biāo)—預(yù)算—考核—激勵(lì)”管理五環(huán)中承前啟后的重要環(huán)節(jié)。在實(shí)踐中預(yù)算“重編制，輕執(zhí)行”“重分析，輕考核”，預(yù)算管理工作很容易淪為企業(yè)每年一次的“數(shù)字游戲”，讓財(cái)務(wù)預(yù)算工作在企業(yè)管理中逐漸被邊緣化，得不到中高層管理者的認(rèn)同。

（3）收入預(yù)算方面，財(cái)務(wù)人員主導(dǎo)的預(yù)算管理工作突出以“權(quán)責(zé)發(fā)生制”作為收入確認(rèn)核心原則，與現(xiàn)實(shí)中現(xiàn)代企業(yè)“現(xiàn)金為王”經(jīng)營(yíng)理念存在深刻沖突。日本“經(jīng)營(yíng)之圣”稻盛和夫在他經(jīng)營(yíng)哲學(xué)中提出“會(huì)計(jì)七原則”，其中首條即為“現(xiàn)金本位經(jīng)營(yíng)的原則”，由此可見(jiàn)商業(yè)戰(zhàn)場(chǎng)中現(xiàn)金經(jīng)營(yíng)收入遠(yuǎn)遠(yuǎn)重要于按照“權(quán)責(zé)發(fā)生制”確認(rèn)的賬面經(jīng)營(yíng)收入。

在財(cái)務(wù)預(yù)算中，部分企業(yè)有時(shí)會(huì)編制經(jīng)營(yíng)性現(xiàn)金流量預(yù)算，但實(shí)踐中運(yùn)行并不廣泛，往往作為利潤(rùn)預(yù)算的補(bǔ)充得不到企業(yè)足夠重視及有效運(yùn)用。

（4）成本費(fèi)用預(yù)算方面，嚴(yán)格按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中“權(quán)責(zé)發(fā)生制”進(jìn)行費(fèi)用預(yù)算管理，往往缺乏“管理靈活性”難以應(yīng)付復(fù)雜多變的業(yè)務(wù)管理需求。

同時(shí)，成本費(fèi)用預(yù)算執(zhí)行數(shù)字直接按照賬面數(shù)據(jù)取值，很容易發(fā)生經(jīng)營(yíng)成本數(shù)據(jù)失真現(xiàn)象，失去會(huì)計(jì)信息提供決策支持價(jià)值;很難完全與組織績(jī)效考核和薪酬體系相融合，往往給出不準(zhǔn)確的經(jīng)營(yíng)指導(dǎo)建議，因而經(jīng)常飽受一線管理者的詬病。

3 構(gòu)建現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中“財(cái)務(wù)預(yù)算”和“管理預(yù)算”新組合

財(cái)務(wù)預(yù)算工具在現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)中面臨多重困難和挑戰(zhàn)，如何突破重圍，讓預(yù)算管理能再次成為對(duì)企業(yè)有用的核心管理工具呢？我們?cè)趯?shí)踐中反復(fù)思考、探討解決這一管理難題的辦法并給出實(shí)踐可操的答案。

3.1 構(gòu)建適應(yīng)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的“財(cái)務(wù)預(yù)算”和“管理預(yù)算”組合的新模式

理論聯(lián)系實(shí)際，我們提出適應(yīng)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)特點(diǎn)的編制和執(zhí)行“財(cái)務(wù)預(yù)算”和“管理預(yù)算”組合的新企業(yè)預(yù)算管理模式，具體如圖1所示。

新預(yù)算管理模式可從思想認(rèn)識(shí)、預(yù)算體系、預(yù)算內(nèi)容、預(yù)算操作要求、預(yù)算利用（控制和考核）五個(gè)要素進(jìn)行解析。

3.1.1 要素1——新預(yù)算管理模式的思想認(rèn)識(shí)

組合預(yù)算管理模式的想法誕生于從事預(yù)算管理工作碰到的預(yù)算難題。之前財(cái)務(wù)部門(mén)主導(dǎo)編制的一直是財(cái)務(wù)預(yù)算，向企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層和股東反映單位每年會(huì)計(jì)賬面整體收入、成本費(fèi)用、利潤(rùn)結(jié)余，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)最為看重的是到賬銷(xiāo)售收入，財(cái)務(wù)預(yù)算一定程度上滿足了領(lǐng)導(dǎo)的歷史需要。近年來(lái)，隨著外部行業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈和行業(yè)重大機(jī)構(gòu)變革，以往單一財(cái)務(wù)預(yù)算已經(jīng)難以滿足企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層和管理者對(duì)業(yè)務(wù)精益化、精細(xì)化管理，開(kāi)始在“財(cái)務(wù)預(yù)算”編制的同時(shí)，財(cái)務(wù)部門(mén)探索構(gòu)建滿足內(nèi)部管理者要求的“管理預(yù)算”。

3.1.2 要素2——新預(yù)算管理模式的預(yù)算體系

新預(yù)算管理模式是組合預(yù)算體系，預(yù)算工作起點(diǎn)為編制年度業(yè)務(wù)預(yù)算+年度專(zhuān)項(xiàng)預(yù)算，在此基礎(chǔ)上分別編制年度財(cái)務(wù)預(yù)算和年度管理預(yù)算，同時(shí)編制兩種預(yù)算年度差異分析表。組合預(yù)算體系整體結(jié)構(gòu)可表述為“2+2+1”預(yù)算體系。

3.1.3 要素3——新預(yù)算管理模式的內(nèi)容

組合預(yù)算管理模式，其內(nèi)容與單一財(cái)務(wù)預(yù)算相比，在組織企業(yè)各部門(mén)、分支機(jī)構(gòu)、下屬公司等各責(zé)任主體編制預(yù)算時(shí)，增加了一些新的內(nèi)容。

（1）營(yíng)業(yè)收入預(yù)算：新模式編制“營(yíng)業(yè)收入”預(yù)算科目（不含增值稅）、“應(yīng)收賬款年度、應(yīng)收票據(jù)年度增加額”預(yù)算科目（預(yù)計(jì)減少以負(fù)數(shù)填列）外，增加“到款收入”（含增值稅）預(yù)算科目。其中，前兩項(xiàng)預(yù)算科目用于編制財(cái)務(wù)預(yù)算;后一項(xiàng)“到款收入”（含增值稅）預(yù)算科目，則是現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層和中層最為關(guān)注的業(yè)績(jī)指標(biāo)之一，用于企業(yè)下屬責(zé)任主體的考核評(píng)價(jià)和激勵(lì)。

（2）人力資源預(yù)算：人工成本預(yù)算內(nèi)容，一般主要包括職工工資、職工獎(jiǎng)金、職工社會(huì)保險(xiǎn)、職工住房公積金四個(gè)下級(jí)預(yù)算科目。在現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中，最為重要的成本科目即為人工成本，約占企業(yè)總成本費(fèi)用的30%～60%，人工成本預(yù)算準(zhǔn)確性將大大影響預(yù)算總體準(zhǔn)確性。

預(yù)算編制中，職工工資預(yù)算、職工社會(huì)保險(xiǎn)預(yù)算、職工住房公積金預(yù)算一般根據(jù)企業(yè)薪酬制度、國(guó)家社保制度相對(duì)固定，可預(yù)測(cè)。而職工獎(jiǎng)金預(yù)算往往會(huì)與單位經(jīng)營(yíng)績(jī)效掛鉤，并且在現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)中占人工成本大頭。實(shí)踐中，財(cái)務(wù)預(yù)算與管理預(yù)算中職工獎(jiǎng)金預(yù)算存在“時(shí)間差”。財(cái)務(wù)預(yù)算中職工獎(jiǎng)金預(yù)算一般應(yīng)包括“本年預(yù)發(fā)獎(jiǎng)金”和“上年度績(jī)效考核獎(jiǎng)金”兩個(gè)細(xì)分科目，這一預(yù)算數(shù)字和會(huì)計(jì)年度預(yù)算執(zhí)行數(shù)相吻合，但難于用于業(yè)績(jī)管理，因?yàn)楸灸辍暗娇钍杖搿鳖A(yù)算與“上年度績(jī)效考核獎(jiǎng)金”預(yù)算不相掛鉤，存在經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。為此，管理用預(yù)算中職工獎(jiǎng)金預(yù)算應(yīng)需要編制“本年預(yù)發(fā)獎(jiǎng)金”和“本年度績(jī)效考核獎(jiǎng)金”兩個(gè)細(xì)分科目，不同于財(cái)務(wù)預(yù)算，兩者之間存在重大時(shí)間差異。

（3）預(yù)算差異分析表。財(cái)務(wù)預(yù)算與管理預(yù)算，在營(yíng)業(yè)收入和成本費(fèi)用方面，除了存在上述兩個(gè)方面重要差異外，各個(gè)企業(yè)可以根據(jù)經(jīng)營(yíng)靈活性需要自行確定預(yù)算科目差異內(nèi)容。最終，年度預(yù)算差異分析表，將把各類(lèi)收支差異歸為四類(lèi)：收入時(shí)間性差異額、收入永久性差異額、成本費(fèi)用時(shí)間性差異額、成本費(fèi)用時(shí)間性差異額，讓管理層清晰了解經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的差異之處，便于作出更佳決策。

3.1.4 要素4——新預(yù)算管理模式的操作要求

組合預(yù)算管理模式，不僅在預(yù)算編制內(nèi)容方面有差異，在預(yù)算執(zhí)行分析方面也有差異。

“財(cái)務(wù)預(yù)算”中各科目預(yù)算執(zhí)行數(shù)，應(yīng)嚴(yán)格依據(jù)財(cái)務(wù)年度賬中賬面發(fā)生數(shù)確定;而“管理預(yù)算”中各科目預(yù)算執(zhí)行數(shù)，應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)賬面發(fā)生數(shù)基礎(chǔ)，按照現(xiàn)代服務(wù)業(yè)多專(zhuān)業(yè)協(xié)同開(kāi)展業(yè)務(wù)的特點(diǎn)，按照“誰(shuí)受益，誰(shuí)承擔(dān)”的原則進(jìn)行預(yù)算責(zé)任主體間“收入成本再認(rèn)定”“調(diào)整（含到款收入拆入拆入，成本費(fèi)用拆入拆出）”，體現(xiàn)預(yù)算工作能勝任業(yè)務(wù)多樣化需求和靈活性需求。

3.1.5 要素5——新預(yù)算管理模式的預(yù)算利用（控制和考核）

預(yù)算利用方面，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照“財(cái)務(wù)預(yù)算”格式進(jìn)行預(yù)算過(guò)程控制和結(jié)果考核，服務(wù)于企業(yè)股東;按照“管理預(yù)算”格式進(jìn)行預(yù)算過(guò)程控制和結(jié)果考核，服務(wù)于企業(yè)經(jīng)理層、中層管理者、一線業(yè)務(wù)人員，讓他們清晰知道收入、成本、薪酬激勵(lì)間聯(lián)動(dòng)關(guān)系。同時(shí)，將企業(yè)“財(cái)務(wù)預(yù)算”與“管理預(yù)算”和預(yù)算差異分析表三者，共同及時(shí)反饋給企業(yè)董事會(huì)，讓董事會(huì)理解和掌握不同預(yù)算使用者的不同需求，便于指導(dǎo)公司戰(zhàn)略管理、決定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)計(jì)劃和投融資方案等工作。

3.2 組合預(yù)算管理模式給現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)預(yù)算管理帶來(lái)的新變化

本文創(chuàng)造性構(gòu)建了“財(cái)務(wù)預(yù)算”與“管理預(yù)算”組合預(yù)算管理模式運(yùn)用于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，財(cái)務(wù)預(yù)算與管理預(yù)算之間并不是相互取代關(guān)系，兩者應(yīng)是互補(bǔ)關(guān)系。通過(guò)增加編制“管理預(yù)算”及預(yù)算差異分析表，將會(huì)帶來(lái)新管理成效。

（1）新組合預(yù)算管理模式，使得企業(yè)預(yù)算管理工作從傳統(tǒng)“控制型導(dǎo)向”視野拓寬到“價(jià)值創(chuàng)造型導(dǎo)向”。

（2）增加“管理預(yù)算”內(nèi)容，其能與戰(zhàn)略、獎(jiǎng)懲和非財(cái)務(wù)指標(biāo)直接無(wú)縫連接;而“財(cái)務(wù)預(yù)算”內(nèi)容根據(jù)本文上述分析，與業(yè)務(wù)執(zhí)行存在會(huì)計(jì)期間錯(cuò)配、責(zé)任主體不一致等缺陷。

（3）區(qū)分預(yù)算管理的不同使用者，提供不同類(lèi)型的預(yù)算數(shù)據(jù)，滿足各種預(yù)算使用者個(gè)性化需求，走出單一“財(cái)務(wù)預(yù)算”脫離一線業(yè)務(wù)困境，實(shí)現(xiàn)業(yè)財(cái)融合。

（4）適應(yīng)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)經(jīng)營(yíng)需要，貫徹和體現(xiàn)企業(yè)收入管理方面“現(xiàn)金為王”的經(jīng)營(yíng)理念。

（5）“管理預(yù)算”因與業(yè)務(wù)直接掛鉤，能快速響應(yīng)外部競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境和市場(chǎng)變化，實(shí)現(xiàn)預(yù)算、核算的精細(xì)化、精準(zhǔn)化管理。尤其是在現(xiàn)在服務(wù)業(yè)中管理最小單元通常為“項(xiàng)目管理”，不同于工業(yè)中“產(chǎn)品管理”，管理對(duì)象無(wú)實(shí)體使得精細(xì)化預(yù)算管理實(shí)施難度更大。

4 結(jié)語(yǔ)

財(cái)政部頒布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作提供了法規(guī)遵循，《管理會(huì)計(jì)基本指引》及《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引》為管理會(huì)計(jì)工作提供了法規(guī)指導(dǎo)。但在具體預(yù)算管理領(lǐng)域，我們卻不再區(qū)分“財(cái)務(wù)預(yù)算”“管理預(yù)算”？難道兩者默認(rèn)是一致的？通過(guò)觀察發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中兩種預(yù)算數(shù)據(jù)多數(shù)企業(yè)存在重大差異。為此，本文根據(jù)不同預(yù)算使用者需求，創(chuàng)造性地提出了“財(cái)務(wù)預(yù)算”與“管理預(yù)算”組合的新預(yù)算管理模式，以解決企業(yè)預(yù)算管理實(shí)踐中遇到的“預(yù)算失靈”難題。在使用組合預(yù)算管理的過(guò)程中，現(xiàn)代服務(wù)型企業(yè)需要注意：關(guān)注預(yù)算管理理念在企業(yè)中的宣傳推廣，不斷提升財(cái)務(wù)人員自身專(zhuān)業(yè)水平;持續(xù)開(kāi)展預(yù)算實(shí)施效果評(píng)價(jià)，以不斷優(yōu)化改進(jìn)預(yù)算管理工作;注重財(cái)務(wù)部門(mén)和業(yè)務(wù)部門(mén)根據(jù)不同角色分工共同編制，達(dá)成預(yù)算目標(biāo);加強(qiáng)預(yù)算溝通，提高預(yù)算實(shí)施效果;盡可能提高預(yù)算信息化水平。

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