趙 仙

(云南民族大學(xué)，云南 昆明 650000)

一、引言

增值稅就是對(duì)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中取得的增值額進(jìn)行征收的一種流轉(zhuǎn)稅，是我國(guó)流轉(zhuǎn)稅中最大的稅種，2018年其收入占我國(guó)總稅收的比例超過60%，增值稅納稅人為所有具有經(jīng)營(yíng)行為的單位和個(gè)人。在這樣的背景下，經(jīng)營(yíng)單位和個(gè)人如何在遵守相關(guān)稅收法律的提前下，通過對(duì)納稅方式等進(jìn)行合理安排，以達(dá)到減少稅負(fù)成本的目標(biāo)，是目前增值稅納稅籌劃需要關(guān)注的重要事項(xiàng)。

小企業(yè)因規(guī)模小、盈利能力弱，因此增值稅也是其稅收負(fù)擔(dān)比重較大的稅種。但部分小企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者和管理者對(duì)增值稅政策學(xué)習(xí)不夠，理解模糊，缺乏稅收籌劃意識(shí)，不能正確應(yīng)用國(guó)家各項(xiàng)優(yōu)惠政策進(jìn)行合法節(jié)稅。例如，不能恰當(dāng)選擇納稅人類型，不能準(zhǔn)確分類核算多種兼營(yíng)業(yè)務(wù)使用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，不能適當(dāng)選擇納稅申報(bào)方式，等等，導(dǎo)致企業(yè)稅收成本難以降低，納稅負(fù)擔(dān)無從減輕，企業(yè)價(jià)值最大化和持續(xù)性發(fā)展的目標(biāo)難以實(shí)現(xiàn)。

二、小企業(yè)增值稅籌劃問題分析

1.對(duì)一般納稅人資格認(rèn)定要求存在誤區(qū)

一般根據(jù)年應(yīng)稅銷售額(以下簡(jiǎn)稱銷售額)的規(guī)模，將增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，一般納稅人指年銷售額大于500萬元的經(jīng)營(yíng)單位和個(gè)人，小規(guī)模納稅人指年銷售額在500萬元以下的經(jīng)營(yíng)單位和個(gè)人。實(shí)務(wù)工作中，部分小企業(yè)經(jīng)營(yíng)者和財(cái)務(wù)人員錯(cuò)誤理解了一般納稅人資格認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，他們認(rèn)為，要認(rèn)定為一般納稅人，只有銷售額超過或達(dá)到認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)才能申請(qǐng)，低于認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)只能是小規(guī)模納稅人，因而不會(huì)主動(dòng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)一般納稅人資格認(rèn)定，導(dǎo)致一些低利差企業(yè)增值稅負(fù)擔(dān)過重，影響了企業(yè)發(fā)展。

2.增值稅計(jì)稅方法應(yīng)用不當(dāng)制約企業(yè)發(fā)展

增值稅一般納稅人的計(jì)稅方法，除常用的一般計(jì)稅方法外，還有簡(jiǎn)易計(jì)稅及扣繳計(jì)稅的方法。一般計(jì)稅方法在國(guó)際上又叫購進(jìn)扣稅法，即當(dāng)期銷項(xiàng)稅額減去準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額后，其余額即為當(dāng)期應(yīng)繳納的增值稅額，也就是購進(jìn)時(shí)所繳納的稅款允許在當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中進(jìn)行扣減，如當(dāng)期購進(jìn)額大于銷售額，那么就會(huì)出現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)大于銷項(xiàng)而產(chǎn)生留抵額，留抵額可以結(jié)轉(zhuǎn)后期抵扣或申請(qǐng)退稅。

根據(jù)行業(yè)不同，增值稅一般納稅人有13%、9%和6%的三檔稅率，3%和5%的兩檔征收率，而小規(guī)模納稅人只有3%和5%的征收率。在不考慮可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅時(shí)，小規(guī)模納稅人的征收率比一般納稅人稅率低。

部分小企業(yè)因不能在采購環(huán)節(jié)正常取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，加之錯(cuò)誤的理解為年銷售額一旦超過500萬元，就必須按一般納稅人的一般計(jì)稅法繳納增值稅，會(huì)繳納較高的增值稅，而忽略了部分業(yè)務(wù)情形適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。因此有的小企業(yè)為保住小規(guī)模納稅人資格，繼續(xù)享受較低的稅負(fù)率，不敢大膽開拓市場(chǎng)、擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模，也有小企業(yè)經(jīng)營(yíng)者開設(shè)多個(gè)機(jī)構(gòu)控制銷售額及分流收入。這些做法不但不能節(jié)稅，而且還會(huì)加大企業(yè)管理難度，造成高成本高費(fèi)用，變成了企業(yè)穩(wěn)定長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的制約因素。

3.申報(bào)方式與企業(yè)經(jīng)營(yíng)周期不匹配

2019年，國(guó)家稅務(wù)總局明確規(guī)定：小規(guī)模納稅人按月申報(bào)增值稅的，月銷售額在不足10萬元時(shí)，免征增值稅；按季度申報(bào)的，季度銷售額不足30萬元時(shí)，免征增值稅；當(dāng)銷售額超過起征點(diǎn)10萬元或30萬元時(shí)，全額征收增值稅，并且一個(gè)納稅年度內(nèi)選擇的申報(bào)方式不能隨意變更。這一規(guī)定大幅提高了小規(guī)模納稅人免征增值稅的年銷售額標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)銷售額較小的企業(yè)是一個(gè)重要利好。但在實(shí)務(wù)中，部分小規(guī)模納稅人不能恰當(dāng)選擇與之匹配的納稅申報(bào)方式，有的企業(yè)因圖簡(jiǎn)便，直接選擇按季申報(bào)納稅，也有少部分企業(yè)由會(huì)計(jì)根據(jù)自己習(xí)慣的方式按月申報(bào)，這種不經(jīng)統(tǒng)計(jì)分析和測(cè)算隨意確定的申報(bào)方式，可能導(dǎo)致申報(bào)方式與企業(yè)市場(chǎng)周期性變化不匹配，使企業(yè)不能較好地享受此項(xiàng)免稅政策，起不到節(jié)稅的作用。

三、小企業(yè)增值稅籌劃策略

1.增值納稅人類型選擇策略

國(guó)家稅務(wù)總局文件明確，如果納稅人的年應(yīng)稅銷售額未超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，只要能夠準(zhǔn)確核算增值稅，且提供的相關(guān)稅務(wù)核算及申報(bào)的資料符合國(guó)家規(guī)定，有規(guī)范財(cái)務(wù)管理制度、健全的會(huì)計(jì)核算體系，就可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)一般納稅人資格認(rèn)定，因此，對(duì)于年應(yīng)稅銷售額在500萬元以下且核算準(zhǔn)確健全的小企業(yè)，應(yīng)該越來越關(guān)注如何通過正確選擇納稅人類型來達(dá)到節(jié)約增值稅的目的，進(jìn)而降低企業(yè)運(yùn)營(yíng)成本。

例如，A小規(guī)模電子產(chǎn)品銷售公司，采購環(huán)節(jié)均能從供應(yīng)商處取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，近5年年銷售額在380萬元～460萬元之間，其中2019年銷售額420萬元，該公司所經(jīng)營(yíng)產(chǎn)品不含稅進(jìn)銷價(jià)差率15%，預(yù)計(jì)未來幾年銷售額浮動(dòng)不大。不同進(jìn)銷價(jià)差率下一般納稅人與小規(guī)模納稅人增值稅稅負(fù)分析情況見表1。

表1 A公司不同進(jìn)銷價(jià)差率下一般納稅人與小規(guī)模納稅人增值稅稅負(fù)分析情況 (單位：萬元)

根據(jù)表1分析，當(dāng)進(jìn)銷價(jià)差率在23.07%以內(nèi)時(shí)，按一般納稅人計(jì)算應(yīng)繳增值稅比小規(guī)模納稅人稅負(fù)低，反之則高，并且進(jìn)銷價(jià)差率與按一般納稅人計(jì)繳的增值稅呈正相關(guān)；當(dāng)進(jìn)銷價(jià)差率在23.07%以上時(shí)，按照一般納稅人計(jì)算的稅負(fù)比按照小模納稅人計(jì)算的稅負(fù)高，且進(jìn)銷價(jià)差率越高，企業(yè)選擇按照小規(guī)模納稅人計(jì)算的稅負(fù)就越低。通過以上分析，建議A公司向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)認(rèn)定為一般納稅人，這樣可以將公司實(shí)際稅負(fù)率降低到1.95%。

表1 Y公司增值稅報(bào)稅方式節(jié)稅情況對(duì)比分析 (單位：萬元)

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家增值稅納稅人認(rèn)定政策規(guī)定，結(jié)合企業(yè)實(shí)際進(jìn)行分析，對(duì)年銷售在雖然達(dá)不到500萬元，但賬簿資料健全，能準(zhǔn)確核算應(yīng)繳增值稅的,也能夠從供應(yīng)商處正常取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，并且進(jìn)銷價(jià)差率偏低的小企業(yè)，應(yīng)該盡量選擇認(rèn)定為一般納稅人，進(jìn)銷價(jià)差率較高，如果不能正常取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票的，應(yīng)繼續(xù)按小規(guī)模納稅人計(jì)繳增值稅。

2.分類核算，選擇正確計(jì)稅方法降低稅負(fù)策略

一般納稅人生產(chǎn)銷售的部分貨物、服務(wù)，符合以下稅收政策規(guī)定的，可以選擇采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法按3%或5%征收率計(jì)稅：

(1)以下銷售貨物或提供服務(wù)可選擇3%征收率簡(jiǎn)易計(jì)征。

①生產(chǎn)銷售建筑用和生產(chǎn)建筑用的沙土，自來水，生產(chǎn)銷售罕見病藥品，代銷寄售物品等9類貨物；②公共交通運(yùn)輸，動(dòng)漫企業(yè)動(dòng)漫腳本編撰等，電影放映、倉儲(chǔ)、裝卸、收派、文體，物業(yè)公司收取的自來水費(fèi)，“營(yíng)改增”前確定的租賃服務(wù)，非學(xué)歷教育，教輔服務(wù)等8類服務(wù)；③清包工以及能分別核算設(shè)備和安裝的建安工程，2016年4月30日前開工、出租、轉(zhuǎn)讓等的不動(dòng)產(chǎn)項(xiàng)目等7類服務(wù)。④涉農(nóng)的“三農(nóng)”金融事業(yè)部、資管產(chǎn)品管理人等提供的3類金融服務(wù)。

(2)以下銷售貨物或提供服務(wù)可按5%征收率簡(jiǎn)易計(jì)征。

①不動(dòng)產(chǎn)的銷售或經(jīng)營(yíng)租賃；②轉(zhuǎn)讓2016年4月30日以前就已存在的不動(dòng)產(chǎn)融資租賃和土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓；③房地產(chǎn)開發(fā)公司銷售2016年4月30日之前自建的房地產(chǎn)；④人力資源外包服務(wù)等。

(3)涉及就業(yè)安全的勞務(wù)派遣服務(wù)和安全保障服務(wù)，安保服務(wù)，按收支差額及5%的征收率簡(jiǎn)易計(jì)繳增值稅。

以上應(yīng)稅銷售行為，一般情況無法取得采購環(huán)節(jié)進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，如果小企業(yè)僅按一般計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅，必然會(huì)導(dǎo)致企業(yè)負(fù)擔(dān)高額增值稅，造成經(jīng)營(yíng)困難，也會(huì)使經(jīng)營(yíng)者產(chǎn)生消極情緒，企業(yè)發(fā)展難以持續(xù)。為解決這一困局，小企業(yè)應(yīng)對(duì)自身所經(jīng)營(yíng)的業(yè)務(wù)范圍，對(duì)標(biāo)稅收政策進(jìn)行經(jīng)營(yíng)類別細(xì)分以及分別核算，對(duì)照簡(jiǎn)易計(jì)征方法的適用范圍，符合條件的銷售貨物和服務(wù)應(yīng)稅收入，正確選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，準(zhǔn)確核算繳納增值稅額，降低企業(yè)增值稅納稅成本，拓寬企業(yè)發(fā)展渠道，開展多種經(jīng)營(yíng)，提升企業(yè)運(yùn)營(yíng)和盈利能力，使企業(yè)獲得更大的發(fā)展。

3.適合小企業(yè)的納稅申報(bào)方式選擇策略

對(duì)于小規(guī)模納稅人，選擇適合本企業(yè)經(jīng)營(yíng)實(shí)際的納稅申報(bào)方式，可以節(jié)約增值稅納稅成本，具體選擇按月申報(bào)還是按季申報(bào)，需要先對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規(guī)律進(jìn)行分析和預(yù)測(cè)，詳見以下案例分析。

案例1：

M小型商品批發(fā)零售公司，對(duì)老顧客一般給予一個(gè)季度的賬期，季末結(jié)算，2019年應(yīng)稅銷售額合計(jì)162.6萬元，按照不同的報(bào)稅方式，計(jì)算出應(yīng)繳增值稅額，對(duì)比情況見表2。

表2 M公司增值稅報(bào)稅方式節(jié)稅情況對(duì)比分析 (單位：萬元)

從表2可以看出，M公司的經(jīng)營(yíng)效益具有明顯的周期性，每季度的最后一個(gè)月銷售業(yè)績(jī)較好，都在10萬元以上，其他月份銷售較為平穩(wěn)且均在10萬元以內(nèi)，每個(gè)季度合計(jì)銷售額都在起征點(diǎn)30萬元以上，如果選擇按季度進(jìn)行申報(bào)繳稅，2019年應(yīng)繳增值稅4.88萬元，比按月申報(bào)方式多繳1.97萬元，因此，M公司適合選擇按月申報(bào)。

案例2：

Y小型技術(shù)服務(wù)公司，一般情況下上半年實(shí)施的服務(wù)項(xiàng)目，于下半年開始逐步驗(yàn)收結(jié)項(xiàng)收款，因此該公司上半年?duì)I業(yè)收入較少，下半年相對(duì)較多，2019年應(yīng)稅銷售額合計(jì)162.6萬元，增值稅報(bào)稅方式對(duì)比情況見表3。

從表3可以看出，Y公司的經(jīng)營(yíng)效益具有明顯的季節(jié)性，第一、第二季度應(yīng)稅銷售額合計(jì)不足30萬元，但季度中大于10萬元的月數(shù)多。第三、四季度業(yè)績(jī)較好，銷售額各月均在10萬元以上，季合計(jì)均大于30萬元。Y公司如果選擇按月申報(bào)納稅，2019年全年應(yīng)繳增值稅4.25萬元，比按季申報(bào)方式多繳1.07萬元，因此Y公司適合選擇按季申報(bào)。

根據(jù)上述案例1和案例2，小規(guī)模納稅人選擇適當(dāng)申報(bào)方式，可以充分享受不同申報(bào)方式帶來的稅收優(yōu)惠，合法少交繳增值稅。為使小企業(yè)降低增值稅納稅成本，如何選擇適合企業(yè)自身的納稅申報(bào)方式，需要經(jīng)過對(duì)歷史數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)分析，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)規(guī)律進(jìn)行客觀總結(jié)，也需要對(duì)未來經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)進(jìn)行有效預(yù)測(cè)。同時(shí)，如果經(jīng)營(yíng)情況發(fā)生了變化，應(yīng)當(dāng)在下一個(gè)納稅年度進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。

四、結(jié)語

增值稅納稅籌劃是小企業(yè)財(cái)務(wù)管理的重要組成部分，小企業(yè)經(jīng)營(yíng)者和管理者，特別是財(cái)務(wù)人員，應(yīng)加強(qiáng)國(guó)家稅收政策的學(xué)習(xí)，適時(shí)掌握各類階段性、長(zhǎng)期性的稅收優(yōu)惠政策，特別是得當(dāng)?shù)募{稅人類型、計(jì)稅方法、申報(bào)方式等的合理籌劃策略，能夠?yàn)槠髽I(yè)正確享受國(guó)家稅收優(yōu)惠政策、合法減少稅負(fù)成本保駕護(hù)航。同時(shí)，通過增值稅的納稅籌劃，促進(jìn)小企業(yè)進(jìn)一步規(guī)范會(huì)計(jì)核算、納稅申報(bào)等的管理，為企業(yè)經(jīng)營(yíng)者和管理提供決策有用的數(shù)據(jù)信息，促進(jìn)小企業(yè)健康發(fā)展。