馬瑞聰 李江

今年8月，習(xí)近平總書記主持召開中央財(cái)經(jīng)委員會(huì)第十次會(huì)議提到第三次分配，引發(fā)社會(huì)廣泛關(guān)注。會(huì)議指出，要堅(jiān)持以人民為中心的發(fā)展思想，在高質(zhì)量發(fā)展中促進(jìn)共同富裕，正確處理效率和公平的關(guān)系，構(gòu)建初次分配、再分配、三次分配協(xié)調(diào)配套的基礎(chǔ)性制度安排。

《環(huán)球慈善》2021年8/9月刊“觀益江湖”專欄中提到，黨的十九屆五中全會(huì)提出了“發(fā)揮第三次分配作用，發(fā)展慈善事業(yè)，改善收入和財(cái)富分配格局”，中共中央在關(guān)于《“十四五”規(guī)劃和2035遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要》中也提出“發(fā)揮慈善等第三次分配作用，改善收入和財(cái)富分配格局”。專欄對(duì)此話題進(jìn)行深入討論，對(duì)“第三次分配”的社會(huì)意義，以及發(fā)展慈善事業(yè)的社會(huì)作用進(jìn)行了剖析。

當(dāng)前，在發(fā)展慈善事業(yè)的各種激勵(lì)機(jī)制中，稅收政策是最為有效的杠桿。稅收政策的保障在捐贈(zèng)方、社會(huì)組織、受益人間搭建起良性互動(dòng)的橋梁，營造出想捐、易捐、樂捐的慈善氛圍，也為捐贈(zèng)方提供持續(xù)捐贈(zèng)的動(dòng)力，將有效推動(dòng)第三次分配的落實(shí)。善用慈善事業(yè)捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠的規(guī)定，也是各大財(cái)務(wù)公司業(yè)務(wù)中“合法節(jié)稅”的重要“賣點(diǎn)”。

《中華人民共和國慈善法》（以下簡稱《慈善法》）等法律法規(guī)對(duì)慈善組織享受稅收優(yōu)惠、自然人、法人和其他組織捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)用于慈善活動(dòng)依法享受稅收優(yōu)惠、受益人接受慈善捐贈(zèng)享受稅收優(yōu)惠等問題均有相關(guān)規(guī)定。

慈善組織及其取得的收入享受稅收優(yōu)惠的原則性規(guī)定

《慈善法》第七十九條規(guī)定，慈善組織及其取得的收入依法享受稅收優(yōu)惠。

本條是關(guān)于慈善組織自身依法享受稅收優(yōu)惠的原則性規(guī)定。有幾個(gè)方面的問題需要注意：

第一，關(guān)于“依法”。按照我國立法法規(guī)定，稅收優(yōu)惠的具體問題由稅收專門法律規(guī)定?！洞壬品ā穼?duì)此只作原則性規(guī)定，慈善組織享受的稅收優(yōu)惠應(yīng)當(dāng)依據(jù)稅收專門法律加以明確。需要說明的是，我國企業(yè)所得稅法對(duì)企業(yè)作了寬泛的定義，在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人，所以慈善組織享有所得稅優(yōu)惠的主要依據(jù)是《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中關(guān)于非營利組織稅收優(yōu)惠的規(guī)定及以此為依據(jù)制定的法規(guī)等。

第二，關(guān)于非營利組織免稅資格?！蛾P(guān)于非營利組織免稅資格認(rèn)定管理有關(guān)問題的通知》規(guī)定，非營利組織申請(qǐng)免稅資格認(rèn)定必須同時(shí)滿足以下條件：

（1）依照國家有關(guān)法律法規(guī)設(shè)立或登記的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體、基金會(huì)、社會(huì)服務(wù)機(jī)構(gòu)、宗教活動(dòng)場所、宗教院校以及財(cái)政部、稅務(wù)總局認(rèn)定的其他非營利組織；

（2）從事公益性或者非營利性活動(dòng)；

（3）取得的收入除用于與該組織有關(guān)的、合理的支出外，全部用于登記核定或者章程規(guī)定的公益性或者非營利性事業(yè)；

（4）財(cái)產(chǎn)及其孳息不用于分配，但不包括合理的工資薪金支出；

（5）按照登記核定或者章程規(guī)定，該組織注銷后的剩余財(cái)產(chǎn)用于公益性或者非營利性目的，或者由登記管理機(jī)關(guān)采取轉(zhuǎn)贈(zèng)給與該組織性質(zhì)、宗旨相同的組織等處置方式，并向社會(huì)公告；

（6）投入人對(duì)投入該組織的財(cái)產(chǎn)不保留或者享有任何財(cái)產(chǎn)權(quán)利；

（7）工作人員工資福利開支控制在規(guī)定的比例內(nèi)，不變相分配該組織的財(cái)產(chǎn)；

（8）對(duì)取得的應(yīng)納稅收入及其有關(guān)的成本、費(fèi)用、損失，應(yīng)與免稅收入及其有關(guān)的成本、費(fèi)用、損失分別核算。

這8項(xiàng)條件是非營利組織免稅資格認(rèn)定的實(shí)質(zhì)要件。非營利組織免稅優(yōu)惠資格的有效期為五年。非營利組織應(yīng)在免稅優(yōu)惠資格期滿后六個(gè)月內(nèi)提出復(fù)審申請(qǐng)，不提出復(fù)審申請(qǐng)或復(fù)審不合格的，其享受免稅優(yōu)惠的資格到期自動(dòng)失效。

第三，關(guān)于免稅收入的范疇。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定，慈善組織以下收入為免稅收入：

（1）國債利息收入；

（2）符合條件的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；

（3）符合條件的其他免稅收入。

《關(guān)于非營利組織企業(yè)所得稅免稅收入問題的通知》規(guī)定的免稅收入有：

（1）接受其他單位或者個(gè)人捐贈(zèng)的收入；

（2）除《企業(yè)所得稅法》第七條規(guī)定的財(cái)政撥款以外的其他政府補(bǔ)助收入，但不包括因政府購買服務(wù)取得的收入；

（3）按照省級(jí)以上民政、財(cái)政部門規(guī)定收取的會(huì)費(fèi)；

（4）不征稅收入和免稅收入孳生的銀行存款利息收入；

（5）財(cái)政部、稅務(wù)總局規(guī)定的其他收入。

另外，慈善組織因技術(shù)轉(zhuǎn)讓而取得的收入，符合規(guī)定的條件也可以享受免稅待遇。值得注意的是，慈善組織的免稅收入不包括其營利性收入，但是慈善組織滿足法律規(guī)定的小型微利企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的，其營利性收入可以獲得低稅率的待遇。

第四，關(guān)于捐贈(zèng)票據(jù)。按照《公益事業(yè)捐贈(zèng)票據(jù)使用管理暫行辦法》規(guī)定，慈善組織作為公益性社會(huì)組織，可以到同級(jí)財(cái)政部門申領(lǐng)公益事業(yè)捐贈(zèng)票據(jù)。

自然人、法人和其他組織捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)用于慈善活動(dòng)依法享受稅收優(yōu)惠的規(guī)定

《慈善法》第八十條明確，自然人、法人和其他組織捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)用于慈善活動(dòng)的，依法享受稅收優(yōu)惠。捐贈(zèng)人如果要享受稅收優(yōu)惠，應(yīng)當(dāng)滿足一定條件并且要受到一定條件的限制。

（1）受贈(zèng)人應(yīng)當(dāng)具備公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格。在我國，捐贈(zèng)享受所得稅稅前扣除的前提條件之一，就是捐贈(zèng)人應(yīng)當(dāng)向具備公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的受贈(zèng)人捐贈(zèng)。

（2）捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)應(yīng)當(dāng)是有權(quán)處分的合法財(cái)產(chǎn)且具有使用價(jià)值。

（3）慈善捐贈(zèng)應(yīng)當(dāng)無償，沒有回報(bào)。

（4）取得捐贈(zèng)票據(jù)，是捐贈(zèng)人享受稅收優(yōu)惠的證明。

（5）捐贈(zèng)的財(cái)產(chǎn)要用于慈善活動(dòng)，如果捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)并未用于《慈善法》規(guī)定的慈善活動(dòng)，而是用于其他用途，則無法享受稅收優(yōu)惠。

（6）公益性捐贈(zèng)稅前扣除受到額度限制，并可向后結(jié)轉(zhuǎn)三年。

按照《慈善法》和《關(guān)于公益性捐贈(zèng)支出企業(yè)所得稅稅前結(jié)轉(zhuǎn)扣除有關(guān)政策的通知》的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)通過公益性社會(huì)組織或者縣級(jí)（含縣級(jí)）以上人民政府及其組成部門和直屬機(jī)構(gòu)，用于慈善活動(dòng)、公益事業(yè)的捐贈(zèng)支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)在對(duì)公益性捐贈(zèng)支出計(jì)算扣除時(shí)，應(yīng)先扣除以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的捐贈(zèng)支出，再扣除當(dāng)年發(fā)生的捐贈(zèng)支出。

《關(guān)于公益慈善事業(yè)捐贈(zèng)個(gè)人所得稅政策的公告》規(guī)定，個(gè)人通過中華人民共和國境內(nèi)公益性社會(huì)組織、縣級(jí)以上人民政府及其部門等國家機(jī)關(guān)，向教育、扶貧、濟(jì)困等公益慈善事業(yè)的捐贈(zèng)，發(fā)生的公益捐贈(zèng)支出，可以按照《個(gè)人所得稅法》有關(guān)規(guī)定在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。居民個(gè)人按照以下規(guī)定扣除公益捐贈(zèng)支出：

（1）居民個(gè)人發(fā)生的公益捐贈(zèng)支出可以在財(cái)產(chǎn)租賃所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、利息股息紅利所得、分類所得、綜合所得或者經(jīng)營所得中扣除。在當(dāng)期一個(gè)所得項(xiàng)目扣除不完的公益捐贈(zèng)支出，可以按規(guī)定在其他所得項(xiàng)目中繼續(xù)扣除。

（2）居民個(gè)人發(fā)生的公益捐贈(zèng)支出，在綜合所得、經(jīng)營所得中扣除的，扣除限額分別為當(dāng)年綜合所得、當(dāng)年經(jīng)營所得應(yīng)納稅所得額的百分之三十；在分類所得中扣除的，扣除限額為當(dāng)月分類所得應(yīng)納稅所得額的百分之三十。

（3）居民個(gè)人根據(jù)各項(xiàng)所得的收入、公益捐贈(zèng)支出、適用稅率等情況，自行決定在綜合所得、分類所得、經(jīng)營所得中扣除的公益捐贈(zèng)支出的順序。

《慈善法》第八十條第二款還規(guī)定，境外捐贈(zèng)用于慈善活動(dòng)的物資，依法減征或者免征進(jìn)口關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅。值得注意的是，境外捐贈(zèng)必須符合《慈善法》《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈(zèng)法》和其他有關(guān)的法律規(guī)定，才能依法享受稅收優(yōu)惠。捐贈(zèng)不能附加不符合我國法律、行政法規(guī)規(guī)定的條件，不能損害我國的國家利益。

受益人接受慈善捐贈(zèng)享受稅收優(yōu)惠的規(guī)定

《慈善法》第八十一條明確，受益人接受慈善捐贈(zèng)，依法享受稅收優(yōu)惠。

根據(jù)《個(gè)人所得稅法》及其實(shí)施條例的規(guī)定，國家發(fā)放的救助金，免征個(gè)人所得稅；殘疾、孤老人員和烈屬的所得，其他財(cái)政部門批準(zhǔn)的所得，其個(gè)人所得稅也可減免征收。慈善組織提供的慈善服務(wù)和發(fā)放的慈善給付，如果屬于扶貧、濟(jì)困、助殘的范疇，受益人可依據(jù)個(gè)人所得稅法獲得稅收優(yōu)惠。《基金會(huì)管理?xiàng)l例》第二十六條首次專門規(guī)定了慈善受益人依法享受稅收優(yōu)惠。另外，慈善服務(wù)對(duì)象、受益人稅收優(yōu)惠的可操作性規(guī)范，主要體現(xiàn)在災(zāi)后恢復(fù)重建的稅收政策方面，對(duì)受災(zāi)地區(qū)企業(yè)、個(gè)人通過慈善組織接受捐贈(zèng)的款項(xiàng)、物資，免征相應(yīng)的所得稅。

同時(shí)，《慈善法》對(duì)慈善稅收優(yōu)惠辦理程序作了一般性規(guī)定，第八十二條明確，慈善組織、捐贈(zèng)人、受益人依法享受稅收優(yōu)惠的，有關(guān)部門應(yīng)當(dāng)及時(shí)辦理相關(guān)手續(xù)。

對(duì)于弄虛作假騙取稅收優(yōu)惠政策的，《慈善法》第一百零三條規(guī)定，由稅務(wù)機(jī)關(guān)依法查處，情節(jié)嚴(yán)重的，由民政部門吊銷登記證書并予以公告。第一百零九條規(guī)定，違反《慈善法》規(guī)定，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。這意味著，慈善組織騙取稅收優(yōu)惠的，除了可能被稅務(wù)機(jī)關(guān)行政處罰以外，還可能被民政部門依法吊銷登記證書，構(gòu)成犯罪的，還要依法追究刑事責(zé)任。對(duì)于騙取稅收優(yōu)惠的具體措施，主要在稅收法律和刑法等法律法規(guī)中規(guī)定。

根據(jù)我國《企業(yè)所得稅法》《個(gè)人所得稅法》規(guī)定，企業(yè)公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。個(gè)人捐贈(zèng)額未超過納稅人申報(bào)的應(yīng)納稅所得額30%的部分，可以從其應(yīng)納稅所得額中扣除。

“讓更多人知曉并享受到捐贈(zèng)可抵稅的權(quán)利”

其實(shí)，早在2006年，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局就多次發(fā)布關(guān)于社會(huì)組織捐贈(zèng)所得稅政策問題的通知。如，財(cái)稅[2006]68號(hào)文《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于中國教育發(fā)展基金會(huì)捐贈(zèng)所得稅政策問題的通知》，對(duì)企業(yè)、事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體和個(gè)人等社會(huì)力量，通過中國教育發(fā)展基金會(huì)實(shí)施的公益救濟(jì)性捐贈(zèng)，準(zhǔn)予在繳納企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅前全額扣除。

也正是從這一年起，“稅前扣除”這一字眼進(jìn)入到捐贈(zèng)領(lǐng)域中，捐贈(zèng)人進(jìn)行捐贈(zèng)行為將獲得稅前扣除有了明確依據(jù)。與此同時(shí)，作為受捐方的社會(huì)組織稅前扣除資格由財(cái)稅部門直接指定，尚未對(duì)所有社會(huì)組織稅前扣除資質(zhì)形成系統(tǒng)評(píng)估，這可看作是社會(huì)組織稅前扣除的雛形。

2015年12月31日，《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、民政部關(guān)于公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格確認(rèn)審批有關(guān)調(diào)整事項(xiàng)的通知》發(fā)布，按照《國務(wù)院關(guān)于取消非行政許可審批事項(xiàng)的決定》（國發(fā)[2015]27號(hào)）精神，“公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格確認(rèn)”作為非行政許可審批事項(xiàng)予以取消。改由財(cái)政、稅務(wù)、民政等部門結(jié)合社會(huì)組織登記注冊(cè)、公益活動(dòng)情況聯(lián)合確認(rèn)公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格，并以公告形式發(fā)布名單。被認(rèn)定具有公益性稅前扣除資格的社會(huì)組織有效期為一年。

但在實(shí)際操作中，捐贈(zèng)稅前扣除資格認(rèn)定表現(xiàn)相對(duì)滯后，不利于捐贈(zèng)人在捐贈(zèng)行為過程中感受愉悅。因此， 2020年5月13日，財(cái)政部、稅務(wù)總局、民政部發(fā)布了《關(guān)于公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)事項(xiàng)的公告》（第27號(hào)文），明確公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格在全國范圍內(nèi)有效，有效期為三年。

公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格有效期“一改三”，被認(rèn)為是捐贈(zèng)領(lǐng)域中的一大利好，公益性社會(huì)組織與捐贈(zèng)人在實(shí)際操作中，也表現(xiàn)得更加從容。

“捐贈(zèng)人也可以放心捐贈(zèng)，能理性地開展長期、詳盡的捐贈(zèng)計(jì)劃，從而讓善款發(fā)揮更大的社會(huì)價(jià)值?！倍睾突饡?huì)財(cái)務(wù)總監(jiān)李春秀表示，對(duì)捐贈(zèng)人而言，稅收優(yōu)惠政策使得捐贈(zèng)資金獲得杠桿效應(yīng)，捐贈(zèng)可稅前抵扣對(duì)捐贈(zèng)行為是政策層面的鼓勵(lì)。因此，要讓更多人知曉并享受到捐贈(zèng)可抵稅的權(quán)利，獲得政策上的實(shí)質(zhì)性利好。

如前文所述，在捐贈(zèng)過程中，自然人、法人和其他組織捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)用于慈善活動(dòng)的，都能夠依法享受稅收優(yōu)惠。即不論捐贈(zèng)金額、身份、工作性質(zhì)如何，都同樣能享受稅收優(yōu)惠政策。

（本文部分資料來源于民政部官網(wǎng)、《中國社會(huì)報(bào)》、《公益時(shí)報(bào)》、北京大學(xué)官方微信等平臺(tái)）