新形勢下企業(yè)特許權(quán)使用費通關(guān)申報的常見誤區(qū)和對策

張安寧

（中華人民共和國青島海關(guān) 山東青島 266002）

一、特許權(quán)使用費相關(guān)的海關(guān)法規(guī)

（一）相關(guān)法規(guī)歷史發(fā)展軌跡

從我國審價法規(guī)歷程來看，國家宏觀經(jīng)濟(jì)政策調(diào)整頻繁且力度加大。海關(guān)總署1993年15號文《中華人民共和國關(guān)于進(jìn)口貨物軟件費征免稅暫行辦法》開始具體對特許權(quán)使用費的價格管理進(jìn)行了規(guī)定。2001年《中華人民共和國審定進(jìn)出口貨物完稅價格辦法》（海關(guān)總署令第95號）在對特許權(quán)使用費審價的問題上，初步遵循了《WTO估價協(xié)定》所倡導(dǎo)的原則。2003年7月1日，海關(guān)總署發(fā)布《中華人民共和國海關(guān)關(guān)于進(jìn)口貨物特許權(quán)使用費估價辦法》取代署發(fā)15號文，對特許權(quán)使用費的定義及征免關(guān)稅的情況進(jìn)行了說明，在很大程度上是對《WTO海關(guān)估價協(xié)議》的具體實施，但仍存在較多缺陷。隨著《中華人民共和國海關(guān)審定進(jìn)出口貨物完稅價格辦法》（海關(guān)總署令第148號）的頒布，《中華人民共和國海關(guān)關(guān)于進(jìn)口貨物特許權(quán)使用費估價辦法》隨即被廢止，中國海關(guān)對特許權(quán)使用費的價格管理開始與《WTO估價協(xié)定》全面接軌。2014年2月1日實施的《中華人民共和國海關(guān)審定進(jìn)出口貨物完稅價格辦法》（海關(guān)總署令第213號）對海關(guān)總署令第148號進(jìn)行了較大的修改，但在特許權(quán)使用費的管理部分未有明顯變化。為進(jìn)一步加強(qiáng)管理，海關(guān)總署2019年1月23號發(fā)布第20號公告增列“特許權(quán)使用費后續(xù)征稅”監(jiān)管方式，2019年3月27日發(fā)布2019年第58號公告，對于與貨物申報進(jìn)口時未支付的應(yīng)稅特許權(quán)使用費，新建立了后續(xù)征稅制度，以及與申報行為相當(dāng)?shù)臏{金征免規(guī)定。

（二）海關(guān)改革特許權(quán)使用費管理的目的

實踐中，部分與進(jìn)口貨物有關(guān)的特許權(quán)使用費在貨物進(jìn)口后才能確認(rèn)并支付。為順應(yīng)貿(mào)易實際，加快貨物通關(guān)，海關(guān)總署參照租賃進(jìn)口貨物租金征稅的管理規(guī)定，對于與貨物申報進(jìn)口時未支付的應(yīng)稅特許權(quán)使用費，規(guī)定了納稅義務(wù)人需在每次支付應(yīng)稅特許權(quán)使用費后的30日內(nèi)向海關(guān)申報，以此便利納稅義務(wù)人依法如實納稅申報，引導(dǎo)企業(yè)守法自律。

（三）海關(guān)新規(guī)定實施以來的效果

實踐中，以往鮮有企業(yè)主動向海關(guān)申報特許權(quán)使用費，這是因為特許權(quán)使用費海關(guān)征稅規(guī)則的復(fù)雜性較高，企業(yè)對相關(guān)征稅政策理解不夠，與此同時由于大量特許權(quán)使用費在貨物進(jìn)口后申報，企業(yè)也沒有常規(guī)渠道進(jìn)行申報，海關(guān)往往根據(jù)經(jīng)驗認(rèn)為某些行業(yè)或者某些種類的貨物可能涉及特許權(quán)使用費，從而認(rèn)定是否應(yīng)當(dāng)計稅，這與海關(guān)通關(guān)改革推行的企業(yè)“自報自繳、責(zé)任自負(fù)、守法便利、違法懲戒”的原則不符。第58號公告發(fā)布后，企業(yè)申報各種支付方式的特許權(quán)使用費有了一定之規(guī)，企業(yè)可以自行申報繳稅，海關(guān)根據(jù)全國通關(guān)一體化要求按照正常報關(guān)單驗估模式放行，海關(guān)節(jié)約了國家行政資源，企業(yè)避免了特許權(quán)使用費補(bǔ)稅的通關(guān)瓶頸和違規(guī)風(fēng)險，從而提高了通關(guān)效率，優(yōu)化了營商環(huán)境，實現(xiàn)了關(guān)企雙贏。

二、常見申報誤區(qū)和原因分析

（一）錯誤判定為非應(yīng)稅特許權(quán)使用費

特許權(quán)使用費是否需要計入進(jìn)口貨物完稅價格對海關(guān)估價專業(yè)知識要求非常高，加之交易的復(fù)雜性和法條的相對模糊性，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)常自行認(rèn)為無須應(yīng)稅，直接在報關(guān)單第45項選擇“否”后向海關(guān)申報?！秾弮r辦法》認(rèn)定特許權(quán)使用費應(yīng)計入完稅價格的條件一是與進(jìn)口貨物有關(guān)，二是特許權(quán)使用費支付構(gòu)成進(jìn)口貨物向境內(nèi)銷售的條件。對于進(jìn)口貨物是機(jī)器設(shè)備，若不是專利或者專有技術(shù)產(chǎn)品，也不是采用專有技術(shù)或?qū)＠椒ㄉa(chǎn)的，則需判定其是否為實施專利或?qū)Ｓ屑夹g(shù)而專門設(shè)計或者制造的。因此，現(xiàn)階段寄希望于企業(yè)對特許權(quán)使用費認(rèn)識到位存在較大困難。

（二）錯誤認(rèn)為貨物進(jìn)口時未申報仍可按照“后續(xù)征稅”申報特許權(quán)使用費

由于特許權(quán)使用費支付存在特殊性，較大部分的特許權(quán)使用費并非隨貨物進(jìn)口同步支付，而是按照一定周期根據(jù)相關(guān)合同條款計提后支付。部分企業(yè)在原貨物進(jìn)口申報時對“支付特許權(quán)使用費確認(rèn)”草率選“否”，自認(rèn)為只要實際支付后再向海關(guān)申報即可。根據(jù)海關(guān)對2019年第58號公告的問題解答，如果企業(yè)未在貨物進(jìn)口報關(guān)單“支付特許權(quán)使用費確認(rèn)”欄目填報“是”，則不能按照“后續(xù)征稅”方式申報后期支付的特許權(quán)使用費。一旦發(fā)生此種情形，如果企業(yè)后期自查發(fā)現(xiàn)漏報應(yīng)稅特許權(quán)使用費情事，可以采用主動披露方式向海關(guān)報告。根據(jù)《〈中華人民共和國海關(guān)稽查條例〉實施辦法》（海關(guān)總署令第230號），主動披露意味著企業(yè)已經(jīng)有違反海關(guān)監(jiān)管規(guī)定的行為，一旦海關(guān)予以處罰，處罰記錄將是企業(yè)不能承受之重。

（三）錯誤分?jǐn)倢?dǎo)致多交稅款

進(jìn)口商對外支付的同筆特許權(quán)使用費中，往往包含多項權(quán)利，涉及多批次、多品種的貨物。但并不一定所有的特許權(quán)使用費標(biāo)的均與進(jìn)口貨物有關(guān)，較大部分特許權(quán)使用費可以分?jǐn)偟綗o須計稅部分。為了準(zhǔn)確得出海關(guān)完稅價格，“分?jǐn)偂背蔀椴豢苫乇艿募夹g(shù)性問題。目前我國《審價辦法》尚未就特許權(quán)使用費各種復(fù)雜情況的具體分?jǐn)偡椒ㄟM(jìn)行明確，企業(yè)往往忽略或缺乏能力定量分析，其直接將所有特許權(quán)使用費一并申報計稅，從而承擔(dān)了不必要的巨額稅負(fù)。

（四）錯誤存在僥幸心理

特許權(quán)使用費與普通實體貨物進(jìn)出口收付貨款不同，可以通過非貿(mào)途徑對國外支付，這就意味付匯渠道不需要海關(guān)參與。同時在海量的企業(yè)特許權(quán)使用費交易背景下，個別企業(yè)存在僥幸心理，認(rèn)為自身支付情況不會被海關(guān)發(fā)現(xiàn)。事實上，早在10年之前各地海關(guān)均和商務(wù)、外管、稅務(wù)等部門開展了不同程度的合作，海關(guān)全國通關(guān)一體化改革后，只要企業(yè)通過正規(guī)途徑對外收付匯，無論是否為貿(mào)易渠道付匯，還是非貿(mào)的其他類別付匯，海關(guān)均可以實時掌握情況。特別是在政府部門數(shù)據(jù)平臺建設(shè)逐步完善和先進(jìn)智能數(shù)據(jù)分析工具的應(yīng)用下，海關(guān)掌握企業(yè)特許權(quán)使用費支付情況已經(jīng)相對十分容易。

（五）認(rèn)為已向稅務(wù)部門繳稅不需再向海關(guān)申報

部分企業(yè)通過服務(wù)貿(mào)易方式對外支付特許權(quán)使用費，并向稅務(wù)部門繳納了預(yù)提所得稅和增值稅，認(rèn)為海關(guān)再將上述費用計入進(jìn)口貨物的完稅價格，就會構(gòu)成雙重征稅，所以無需再行向海關(guān)申報。

三、企業(yè)申報對策和建議

（一）企業(yè)如何準(zhǔn)確判定特許權(quán)使用費是否應(yīng)稅

在貿(mào)易實踐中，買賣雙方一般不會考慮合同相關(guān)條款是否對應(yīng)《審價辦法》，合同中很少有類似的表述能夠直接判斷出構(gòu)成銷售要件。判斷特許權(quán)使用費是否應(yīng)稅的專業(yè)性較強(qiáng)，實際貿(mào)易情況復(fù)雜，需充分掌握《WTO估價協(xié)定》《審價辦法》對特許權(quán)使用費的認(rèn)定原則，因此不能要求所有企業(yè)均能在這一專業(yè)領(lǐng)域達(dá)到統(tǒng)一高度。為服務(wù)企業(yè)、增強(qiáng)貿(mào)易便利性，海關(guān)推行一了系列服務(wù)措施，企業(yè)可以根據(jù)《中華人民共和國海關(guān)預(yù)裁定管理暫行辦法》（海關(guān)總署令第236號）和海關(guān)總署2018年第14號公告，在貨物擬進(jìn)出口3個月之前，通過電子口岸“海關(guān)事務(wù)聯(lián)系系統(tǒng)”（QP系統(tǒng)）“互聯(lián)網(wǎng)+海關(guān)”或“中國國際貿(mào)易單一窗口”，向注冊地直屬海關(guān)提出價格預(yù)裁定申請。對于不符合預(yù)裁定申請時間要求的，企業(yè)可撥打12360或向注冊地直屬海關(guān)關(guān)稅職能部門進(jìn)行咨詢。

（二）企業(yè)如何規(guī)范申報相關(guān)欄目

近年來，海關(guān)逐步推進(jìn)各項改革以適應(yīng)新形勢下國際貿(mào)易的不斷變化。企業(yè)一方面需要主動學(xué)習(xí)各種新法律法規(guī)，增強(qiáng)法律意識，另一方面需要設(shè)置關(guān)務(wù)、稅務(wù)、法務(wù)等相關(guān)專業(yè)部門，研究政策法規(guī)，以便在合規(guī)的前提下充分享受國家優(yōu)惠政策。此外，對于一些中小企業(yè)，如果設(shè)立相關(guān)部門機(jī)構(gòu)或者招聘相關(guān)專業(yè)人才存在一定困難，可以采取與律師事務(wù)所、會計師事務(wù)所合作的方式，定期審視企業(yè)通關(guān)流程，避免違規(guī)風(fēng)險。

（三）企業(yè)如何分?jǐn)偵陥?/h3>

對特許權(quán)使用費具體稅負(fù)的“分?jǐn)偂眴栴}主要集中在費用的分?jǐn)偤拓浳铮ǘ惵剩┑姆謹(jǐn)們蓚€方面。費用的分?jǐn)偸侵柑卦S權(quán)使用費中既包含與進(jìn)口貨物有關(guān)、需要向海關(guān)完稅的部分，也包含與進(jìn)口貨物無關(guān)、不需向海關(guān)完稅的部分，對不符合海關(guān)征稅條件的特許權(quán)使用費，不應(yīng)當(dāng)計入完稅價格內(nèi)；貨物（稅率）的分?jǐn)偸侵竿P特許權(quán)使用費包含多項進(jìn)口商品的情況下，不同商品的稅率不同，所占應(yīng)稅特許權(quán)使用費的比例需要分?jǐn)?。對以上兩項?nèi)容的分?jǐn)?，?yīng)當(dāng)依據(jù)客觀可量化的數(shù)據(jù)來進(jìn)行核算。在實際操作中，可以借鑒的方法主要有按貨值比例分?jǐn)偅窗凑詹煌唐穬?nèi)含的專利個數(shù)比例等進(jìn)行分?jǐn)?，對此建議將分?jǐn)偡绞教崆芭c主管海關(guān)進(jìn)行溝通。

（四）企業(yè)應(yīng)當(dāng)秉承誠信守法的經(jīng)營理念

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，各類政策法規(guī)逐步完善，“大數(shù)據(jù)”“區(qū)塊鏈”技術(shù)的應(yīng)用，以及政府多部門間數(shù)據(jù)合作平臺的建設(shè)逐步實現(xiàn)了政府?dāng)?shù)據(jù)共享。特別是海關(guān)“企業(yè)信用制度”建設(shè)、“納稅遵從度評估體系”建設(shè)，使得企業(yè)違法成本明顯升高。企業(yè)要長遠(yuǎn)發(fā)展，誠信守法是立足之本，企業(yè)應(yīng)充分認(rèn)識到誠信不僅僅是一種道德規(guī)范，而是為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益的重要資源。心存僥幸，企圖“蒙混過關(guān)”的企業(yè)在未來的海關(guān)管理中將被率先淘汰。

（五）建議企業(yè)在重復(fù)征稅問題上遵循現(xiàn)行做法

重復(fù)征稅是指同一征稅主體或不同征稅主體，對同一納稅人或不同納稅人的同一征稅對象或稅源所進(jìn)行的兩次以上的征收。稅務(wù)部門對特許權(quán)使用費征收預(yù)提所得稅和增值稅是由于納稅人是專利或?qū)Ｓ屑夹g(shù)的出口方（權(quán)利轉(zhuǎn)讓方）在轉(zhuǎn)讓專利或?qū)Ｓ屑夹g(shù)過程中獲利。納稅主體是出口方，而征稅對象是轉(zhuǎn)讓服務(wù)，因為稅務(wù)機(jī)關(guān)不可能控制或要求國外的出口方來中國境內(nèi)納稅，因此國內(nèi)的進(jìn)口方就成為了代扣代繳的義務(wù)人。海關(guān)對特許權(quán)使用費征收關(guān)稅和增值稅是由于國內(nèi)企業(yè)進(jìn)口了與特許權(quán)使用費有關(guān)的貨物，但貨物價值中并未包含特許權(quán)使用費的價值，對此需將其計入進(jìn)口貨物價格才能反映貨物的真實價格。納稅主體是貨物的進(jìn)口方，而征稅對象是貨物。稅務(wù)部門和海關(guān)的征稅對象分別是轉(zhuǎn)讓服務(wù)和進(jìn)口實體貨物，其存在明顯差異。無論從納稅主體還是征稅對象來看，上述稅費均不與海關(guān)征收的關(guān)稅和增值稅構(gòu)成雙重征稅。誠然，在是否重復(fù)征稅的問題上，目前存在一定的爭議。在2019年《中華人民共和國增值稅法》（征求意見稿）中，該問題涉及的法條也是社會討論最激烈的幾個條款之一。但在國家相關(guān)進(jìn)出口征稅原則發(fā)生明確變化前，建議企業(yè)如實向海關(guān)申報，切勿按照自行理解導(dǎo)致違規(guī)現(xiàn)象發(fā)生。

五、結(jié)語

在全國通關(guān)一體化模式下，海關(guān)對特許權(quán)使用費的價格管理發(fā)生了新的變化，企業(yè)合規(guī)申報也面臨著新的問題。筆者從實踐角度出發(fā)，對第58號公告實施以來企業(yè)申報特許權(quán)使用費的現(xiàn)狀進(jìn)行了研究，針對其問題提出了合理化建議。同時，本文理清和普及了特許權(quán)使用費的基本概念和海關(guān)監(jiān)管規(guī)定，在一定意義上有利于企業(yè)的規(guī)范申報和稅務(wù)籌劃，也有利于維護(hù)企業(yè)商譽(yù)和信用，以避免因申報錯誤給企業(yè)帶來負(fù)面影響和不必要的稅負(fù)。希望本文能對相關(guān)企業(yè)規(guī)范申報特許權(quán)使用費起到一定幫助。