彭黛云

(福州大學(xué)計財處， 福建福州 350108)

長期以來，績效預(yù)算作為一種先進(jìn)的預(yù)算管理理念被廣泛探討實施，但高校在實際運用中因政策層面的不明晰與技術(shù)層面面臨的諸多限制條件，影響并阻礙了績效預(yù)算的全面實施。在當(dāng)前，高校內(nèi)外部政策、制度環(huán)境發(fā)生了翻天覆地的變化，新時代賦予了高?？冃Ч芾硌芯康男聝?nèi)涵，高?？冃ьA(yù)算管理迎來了快速發(fā)展、全面發(fā)展的良好契機(jī)。

一、新時代高?？冃ьA(yù)算管理的新現(xiàn)實

一是新時代為高校推行績效預(yù)算創(chuàng)造了機(jī)遇。在更加注重資金使用效益的現(xiàn)實條件下，全面實施績效預(yù)算管理改革迎來前所未有的機(jī)遇期。黨的十九大報告提出“全面實施績效管理”，黨中央、國務(wù)院2018年9月在《關(guān)于全面實施預(yù)算績效管理的意見》中明確指出：“全面實施預(yù)算績效管理是推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的內(nèi)在要求?！睒?biāo)志著歷經(jīng)幾十年探索和推動，全面實施以結(jié)果為導(dǎo)向的預(yù)算績效管理模式正式確立。財政部積極響應(yīng)黨中央、國務(wù)院的戰(zhàn)略部署，為推動績效管理措施落地，2020年2月印發(fā)了《項目支出績效評價管理辦法》，2020年10月1日正式施行的《中華人民共和國預(yù)算法實施條例》首次將績效寫入法律，進(jìn)一步構(gòu)建了全方位預(yù)算績效管理格局。在這個新的時代機(jī)遇面前，高校也應(yīng)積極投身于績效管理改革中，應(yīng)用先進(jìn)的績效預(yù)算理論，結(jié)合自身的特點，在改革中開辟一條高校特色的績效預(yù)算之路。

二是新制度為高?？冃ьA(yù)算的實施創(chuàng)造了條件。從2019年開始，高校正式執(zhí)行新的政府會計制度，會計核算方式發(fā)生了巨大變化，“雙功能”“雙基礎(chǔ)”“雙分錄”“雙報告”的會計核算模式為高校教育成本核算奠定了堅實的基礎(chǔ)。2019年12月發(fā)布的《事業(yè)單位成本核算基本指引》要求從2021年正式開啟事業(yè)單位的成本核算，標(biāo)志著高校即將進(jìn)入成本核算的實踐階段。績效預(yù)算離不開成本信息的有效支持，新政府會計制度開啟了高校財務(wù)會計權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的新模式，有利于準(zhǔn)確反映高校的運行成本和計算各類資源的投入產(chǎn)出指標(biāo)，為優(yōu)化高校教育資源配置、提高資金使用效益方面創(chuàng)造了必要條件。新制度的施行實現(xiàn)了績效管理與成本管理兩者之間的有效結(jié)合，對高校引入以績效為導(dǎo)向的預(yù)算管理理念，建立與現(xiàn)代預(yù)算制度相適應(yīng)的、科學(xué)規(guī)范的高?？冃ьA(yù)算評價體系具有積極的促進(jìn)作用。

三是新發(fā)展為高校全面績效預(yù)算創(chuàng)造了突破口。國務(wù)院提出建設(shè)世界一流大學(xué)和一流學(xué)科建設(shè)重大戰(zhàn)略決策，有利于提升中國高等教育綜合實力和國際競爭力，為實現(xiàn)“兩個一百年”奮斗目標(biāo)和中華民族偉大復(fù)興的中國夢提供有力支撐。在新的發(fā)展理念下，“雙一流”專項建設(shè)資金將成為高校最重要并占比最大的專項資金。如何充分發(fā)揮出“雙一流”專項建設(shè)資金的使用效益，在資金安排上充分激發(fā)出高校爭創(chuàng)一流、辦出特色的動力和活力，就必須突出績效導(dǎo)向，在資金分配方面形成激勵約束機(jī)制。從“雙一流”專項建設(shè)資金入手，開展項目績效評價是高校全面實行績效管理的突破口。項目績效評價是績效預(yù)算管理的基礎(chǔ)，在此基礎(chǔ)上可逐步將績效預(yù)算的范圍由財政專項資金覆蓋到所有資金，將績效預(yù)算評價的重點由項目支出評價拓展到全校的整體支出評價，通過漸進(jìn)推進(jìn)績效管理，逐步健全全過程的預(yù)算績效管理機(jī)制。

四是新要求為高?？冃ьA(yù)算管理創(chuàng)造了新高度。根據(jù)《關(guān)于全面推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見》精神，高校內(nèi)部控制目標(biāo)重要的一點就是“提高資源配置和使用效益”，這同時也是績效預(yù)算管理的目標(biāo)，兩者都是為了有效提高工作質(zhì)量和效率，共同促進(jìn)高校建立務(wù)實、高效的經(jīng)濟(jì)氛圍。高校實施績效預(yù)算是加快內(nèi)部控制建設(shè)、建立健全內(nèi)部控制體系的重要措施，同時，內(nèi)部控制建設(shè)也對績效預(yù)算管理提出了新的要求、賦予了新的內(nèi)涵。高校開展績效預(yù)算的研究與實施工作必須在內(nèi)部控制建設(shè)框架下，嚴(yán)格按照內(nèi)部控制規(guī)范性要求建立預(yù)算績效考核體系、制定相關(guān)的評價方法、設(shè)立科學(xué)的評價標(biāo)準(zhǔn)與評價指標(biāo)，確?？冃ьA(yù)算能真正發(fā)揮出積極的作用。

二、高?？冃ьA(yù)算管理的現(xiàn)狀與存在的問題

(一)高?？冃ьA(yù)算管理研究起步較晚

財政部2003年拉開以績效為導(dǎo)向的預(yù)算績效管理的序幕，到2020年10月1日正式施行的《中華人民共和國預(yù)算法實施條例》首次將績效寫入法律，政府績效預(yù)算在這十幾年的時間里經(jīng)歷了試點、發(fā)展與全面推進(jìn)三個階段，已形成了較為成熟的績效管理體系。相比之下，高校在績效管理方面進(jìn)展相對落后，在理論研究方面大多集中在對績效評價的定量研究上，缺乏將績效預(yù)算運用到預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算控制等方面的研究，對績效預(yù)算評價指標(biāo)的設(shè)置、評價標(biāo)準(zhǔn)的制定以及多層次綜合評價尚屬探索階段。在實務(wù)操作上，高校的績效預(yù)算工作大多局限于按照上級主管部門的要求開展財政專項項目績效評價或重點項目績效評價工作，距離教育部2019年12月提出的落實全面實施預(yù)算績效管理工作的要求，“到2020年底，基本建成覆蓋部門預(yù)算和轉(zhuǎn)移支付的全面預(yù)算績效管理制度體系，逐步推動形成體系完備、務(wù)實高效的教育預(yù)算績效管理模式”還有較大差距。

(二)績效預(yù)算評價缺乏有效準(zhǔn)確的信息

預(yù)算績效評價是實施績效預(yù)算的核心問題?？冃ьA(yù)算評價的影響因素多且復(fù)雜，除了可控變量外還有一些不可控變量，且績效指標(biāo)系統(tǒng)涉及財務(wù)指標(biāo)與非財務(wù)指標(biāo)，不僅需要財務(wù)部門能從會計信息中直接提取所需的成本指標(biāo)、經(jīng)濟(jì)效益等財務(wù)指標(biāo)，同時也需要資金使用部門或其他管理部門提供準(zhǔn)確的質(zhì)量指標(biāo)、社會效益指標(biāo)、可持續(xù)影響指標(biāo)等進(jìn)行績效評價。

財務(wù)指標(biāo)方面雖然新政府會計制度的實施為高校成本核算提供了制度保障，但是現(xiàn)有的會計核算方法仍無法實現(xiàn)費用的直接或間接分?jǐn)偂！妒聵I(yè)單位成本核算基本指引》基于高校多維的功能定位，提出高校的成本對象不再是唯一的，應(yīng)該是“多維度”“多層次”的，但并未指明分為哪幾個維度和多少層次，高校成本對象的不確定使成本核算工作無法在新政府會計制度下落地生根。成本核算制度總體上不完整、不系統(tǒng)、不具體，以及高校成本核算在制度和技術(shù)上存在的障礙，導(dǎo)致實踐中高校的成本核算仍停留于理論研究層面，無法為績效評價指標(biāo)提供準(zhǔn)確的成本信息支撐。

非財務(wù)指標(biāo)方面，高?？冃ьA(yù)算管理研究的落后直接導(dǎo)致了績效觀念的落后，高校內(nèi)部普遍認(rèn)為績效預(yù)算管理是財務(wù)部門的職責(zé)，資金使用部門或其他管理部門對非財務(wù)指標(biāo)的評價不重視甚至不配合，造成績效評價工作流于表面形式，影響了績效評價工作的實施效果。

(三)高?？冃ьA(yù)算缺乏完整系統(tǒng)的運行機(jī)制

績效預(yù)算是從預(yù)算編制到預(yù)算執(zhí)行最后到預(yù)算評價的全過程管理，現(xiàn)有高校的績效預(yù)算只是作為一種對項目支出進(jìn)行評價的工具存在著，未滲透到預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行等環(huán)節(jié)，還未建立全過程預(yù)算績效管理機(jī)制。首先，預(yù)算編制環(huán)節(jié)因績效目標(biāo)的缺失導(dǎo)致預(yù)算編制與高校事業(yè)發(fā)展和戰(zhàn)略目標(biāo)相脫節(jié)，績效導(dǎo)向作用的缺位造成在績效預(yù)算管理的第一步就偏離了“以結(jié)果為導(dǎo)向”的管理目標(biāo)。其次，預(yù)算執(zhí)行環(huán)節(jié)缺乏有效的監(jiān)督，即使有監(jiān)督也只關(guān)注預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度和經(jīng)費開支的合理性，未對績效目標(biāo)實現(xiàn)情況進(jìn)行動態(tài)的監(jiān)控。再次，預(yù)算績效評價指標(biāo)的設(shè)立缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，教育行業(yè)還未根據(jù)高校資金來源多樣性特征設(shè)立動態(tài)可調(diào)整的評價體系，高校自身情況差異大，根據(jù)實際情況探索制定的績效指標(biāo)體系缺乏科學(xué)專業(yè)的評定，達(dá)不到績效評價的目的。最后，績效評價結(jié)果未形成反饋機(jī)制，無法提升項目實施單位在資金使用方面的責(zé)任感與使命感，評價結(jié)果得不到有效應(yīng)用。

三、高校推進(jìn)全面績效預(yù)算管理實施路徑

(一)加快推進(jìn)高校成本核算的實施

高校進(jìn)入成本核算時代是執(zhí)行政府會計制度的必然結(jié)果，也是構(gòu)建全面預(yù)算績效管理模式，強(qiáng)化高校內(nèi)部控制建設(shè)，提升管理會計水平的重要措施。準(zhǔn)確的成本信息使高校資源在投入、運行、產(chǎn)出和效益方面反映更全面、更精確，這對于構(gòu)建高?？冃гu價體系具有重要的支撐價值。當(dāng)前的政府會計制度設(shè)置了“業(yè)務(wù)活動費用”“單位管理費用”科目，用于學(xué)校層面各種資源耗費的歸集，但是高校成本核算的對象是多層面的，包括項目、部門、學(xué)校、甚至學(xué)生都可作為成本核算對象，目前還無法實現(xiàn)校內(nèi)各單位、各項目資源耗費的統(tǒng)計。在加快推進(jìn)高校成本核算實施過程中，一是解決成本對象的問題，建議與績效評價對象統(tǒng)籌考慮，在現(xiàn)有大框架下設(shè)置多層次的更加細(xì)化的輔助成本核算機(jī)制，便于統(tǒng)計不同成本對象的資源消耗程度。二是設(shè)置與高校政府會計制度具有高度相適性的成本核算項目，可在“業(yè)務(wù)活動費用”一級科目下根據(jù)成本耗費的性質(zhì)和特征增設(shè)二級科目多維度統(tǒng)計成本信息。

(二)構(gòu)建全面的績效預(yù)算實施框架

1. 預(yù)算資金全覆蓋

全面實施預(yù)算績效管理首先必須是預(yù)算資金的全覆蓋。高校資金來源多樣化，其中財政撥款收入中的財政專項收入現(xiàn)已大部分按照上級主管部門的要求開展項目績效自評工作，但是其他資金作為預(yù)算收入統(tǒng)籌安排后，因考評對象不明確、缺乏可操作的績效評價體系等客觀原因，目前還無法開展績效評價工作。根據(jù)部分高校2020年度預(yù)算公開情況，對高校收入中一般公共預(yù)算撥款占比情況進(jìn)行統(tǒng)計(詳見表1)，基本不高于30%，說明如果評價對象僅包含財政資金，70%以上的預(yù)算資金將缺乏對資金的投入、使用過程、產(chǎn)出與效果進(jìn)行評價，無法實現(xiàn)全面實施預(yù)算績效管理的目標(biāo)。

表1 2020年度高校一般公共預(yù)算撥款占比情況明細(xì) 單位：萬元

2. 績效目標(biāo)全覆蓋

績效目標(biāo)是開展績效評價工作的前提?？冃繕?biāo)必須根據(jù)資金的具體性質(zhì)分類設(shè)置，在資金全覆蓋的績效預(yù)算實施過程中，可先按兩大類劃分，一類是專項資金，一類是非專項資金。專項資金包含財政專項、科研專項等，在項目申請前期進(jìn)行了大量的可行性分析與論證，已事先規(guī)劃好了項目結(jié)束后應(yīng)實現(xiàn)的研究成果與效益，具備清晰的任務(wù)目標(biāo)，為設(shè)定符合客觀實際、清晰、細(xì)化、可衡量的績效指標(biāo)提供了有利支撐。但是，非專項資金在預(yù)算安排時部分是采取“定額包干”或“基數(shù)加增長”的傳統(tǒng)分配模式，“預(yù)算重申請輕執(zhí)行”的觀念導(dǎo)致了績效目標(biāo)的缺失。針對產(chǎn)出質(zhì)量、成本等經(jīng)濟(jì)效益相對不明晰的非專項項目，可結(jié)合資金使用產(chǎn)生的社會效益、生態(tài)效益、可持續(xù)影響、服務(wù)對象滿意度等方面進(jìn)行定性績效目標(biāo)的設(shè)置。

3. 評價對象全覆蓋

評價對象應(yīng)秉持“誰支出、誰負(fù)責(zé)”的原則將所有資金使用單位納入評價對象。高校校級預(yù)算也稱責(zé)任預(yù)算，各單位有預(yù)算資金的使用權(quán)，同時也應(yīng)對資金使用效益承擔(dān)起相應(yīng)的職責(zé)。高校預(yù)算安排大多采取部門加項目的方式，部門包括了各職能部門和二級學(xué)院、單位，他們作為責(zé)任預(yù)算單位，應(yīng)對各自分配的項目負(fù)起監(jiān)管職責(zé)，確保資金的使用嚴(yán)格按照工作任務(wù)和績效目標(biāo)進(jìn)行。為使預(yù)算資金都能明確責(zé)任主體，在預(yù)算安排時應(yīng)盡可能將資金與業(yè)務(wù)相對應(yīng)，避免以學(xué)校為預(yù)算主體安排大類項目導(dǎo)致績效評價時評價對象缺失的現(xiàn)象。高校應(yīng)構(gòu)建完善的經(jīng)濟(jì)責(zé)任體制，明確各部門績效目標(biāo)，確定不同部門的預(yù)算職責(zé)，落實管理責(zé)任，通過績效評價結(jié)果對各部門開展績效考核，建立預(yù)算使用部門“自編預(yù)算、自定績效目標(biāo)、自評績效完成情況”的機(jī)制。

4. 評價過程全覆蓋

評價過程全覆蓋是指在預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算評價、績效考核關(guān)鍵環(huán)節(jié)建立科學(xué)合理的多維度指標(biāo)開展評價工作。預(yù)算編制環(huán)節(jié)要評價預(yù)算申請是否進(jìn)行了科學(xué)論證、項目任務(wù)是否與預(yù)算申報內(nèi)容相匹配、預(yù)算額度測算依據(jù)是否充分合理。預(yù)算執(zhí)行環(huán)節(jié)需要時刻關(guān)注預(yù)算執(zhí)行率，評價預(yù)算資金是否按照計劃執(zhí)行。同時，資金使用的合規(guī)性也是執(zhí)行評價的重要內(nèi)容之一，資金使用是否符合相關(guān)財務(wù)管理制度、資金撥付是否有完整的審批程序和手續(xù)、資金的使用是否符合預(yù)算批復(fù)或合同規(guī)定的用途，杜絕截留、擠占、挪用、虛列支出情況的發(fā)生。預(yù)算評價環(huán)節(jié)是對項目的實際完成率、成本節(jié)約率、項目實施所產(chǎn)生的效益等進(jìn)行評價，各個環(huán)節(jié)的評價最終都要形成反饋機(jī)制，以績效考核的方式實現(xiàn)績效評價的閉環(huán)。

5. 績效指標(biāo)體系全覆蓋

科學(xué)全面的績效評價指標(biāo)體系是實施預(yù)算績效管理工作的重點環(huán)節(jié), 通過各類定性或定量的指標(biāo)，可獲得客觀公正的績效評價結(jié)果，同時還能具有導(dǎo)向和示范作用。一套完整的績效評價體系包含評價原則、評價依據(jù)、評價標(biāo)準(zhǔn)、評價方法、評價指標(biāo)等內(nèi)容,高校應(yīng)根據(jù)不同經(jīng)費使用的實際情況，以《項目支出績效評價管理辦法》為指引，搭建涵蓋所有支出類型的績效評價指標(biāo)總體框架，再通過對績效指標(biāo)的實踐論證，根據(jù)決策、過程、產(chǎn)出、效益四個層面遴選關(guān)鍵三級績效指標(biāo)，對其賦予權(quán)重，最終形成具有各類項目特色的單位績效指標(biāo)動態(tài)體系。(詳見表2)

表2 高校全面預(yù)算績效指標(biāo)動態(tài)體系

根據(jù)高校經(jīng)費的特點，動態(tài)體系的設(shè)置可滿足不同性質(zhì)資金及不同對象的評價需求，在一級指標(biāo)和二級指標(biāo)大框架下通過動態(tài)調(diào)整三級指標(biāo)及權(quán)重，實現(xiàn)績效指標(biāo)體系全覆蓋的目標(biāo)。產(chǎn)出指標(biāo)根據(jù)資金使用方向分為教學(xué)類、科研類、人才培養(yǎng)類、行政管理類，權(quán)重的設(shè)置可根據(jù)項目性質(zhì)有所側(cè)重。如機(jī)關(guān)部門業(yè)務(wù)費，預(yù)算安排時大多采取人均定額的方式，因此對決策環(huán)節(jié)的權(quán)重設(shè)置應(yīng)盡可能小，因為此類項目不存在項目立項依據(jù)充分性、程序規(guī)范性的考核；相反，對過程環(huán)節(jié)的考核可設(shè)置較大權(quán)重，重點評價資金執(zhí)行率、資金使用合規(guī)性指標(biāo)，避免機(jī)關(guān)部門業(yè)務(wù)費缺乏產(chǎn)出和效益類評價標(biāo)準(zhǔn)而導(dǎo)致的浪費。學(xué)院預(yù)算經(jīng)費可在產(chǎn)出和效益一級指標(biāo)方面設(shè)置較大權(quán)重，同時可向教學(xué)類、科研類、人才培養(yǎng)類二級指標(biāo)傾斜，重點考核學(xué)院預(yù)算經(jīng)費投入后在教學(xué)、科研和人才培養(yǎng)方面產(chǎn)生的各類效益，是否將預(yù)算安排資金發(fā)揮出了最大效益。

財政部項目支出績效評價以“標(biāo)準(zhǔn)化”為重要手段，是將標(biāo)準(zhǔn)化這一自然科學(xué)領(lǐng)域的概念推廣到政府管理、社會治理領(lǐng)域的一種嘗試。財政部門與教育部門應(yīng)盡快根據(jù)高校的職責(zé)、特點和發(fā)展情況，建立具有指導(dǎo)意義的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范和覆蓋面更廣的指標(biāo)體系，有利于高校間縱橫向比較，減少績效評價的主觀性，使評價結(jié)果更加客觀公正。

(三)內(nèi)控框架下的全面預(yù)算績效管理

內(nèi)部控制與預(yù)算績效管理存在著緊密的關(guān)系，兩者相輔相成、不可分割。內(nèi)部控制決定著高?？冃Ч芾硭剑A(yù)算績效管理的實施也保障了內(nèi)控控制的有效性。完善的內(nèi)部控制制度體系，能將內(nèi)部控制的各要素運用到績效預(yù)算的全過程中，為全面預(yù)算績效管理的實施提供有力保障。在內(nèi)控控制框架下建立的全面預(yù)算績效管理，能使高校在規(guī)避風(fēng)險的前提下發(fā)揮預(yù)算資金的最大功效。高校預(yù)算績效考評體系的建立，應(yīng)在內(nèi)控框架下充分重視預(yù)算績效管理過程中的風(fēng)險控制問題，以及預(yù)算管理階段的多元化要求，扭轉(zhuǎn)傳統(tǒng)的分配方式，在重視事后評價的同時將績效評價工作前移，參與到項目前期決策和實施過程，通過有效的績效評價手段，進(jìn)一步強(qiáng)化預(yù)算執(zhí)行力度?？冃Э己嗽u價的實施階段，要建立并完善預(yù)算執(zhí)行追蹤機(jī)制，對于項目實施責(zé)任單位進(jìn)行有效的監(jiān)督管理，科學(xué)合理的分析預(yù)算執(zhí)行情況，管控好執(zhí)行過程中可能產(chǎn)生的各類風(fēng)險，依托不斷完善的內(nèi)部控制體系及時發(fā)現(xiàn)缺陷提高風(fēng)險預(yù)警及化解風(fēng)險的能力。在績效評價結(jié)果應(yīng)用方面，通過強(qiáng)化預(yù)算績效考評管理工作，保障各項項目實施進(jìn)度與完成情況，有助于提高高校內(nèi)控管理水平，確保各項工作公開透明，進(jìn)一步增強(qiáng)預(yù)算資金的使用效率。

四、結(jié)語

高校的績效預(yù)算管理是一個持續(xù)漸進(jìn)、不斷完善的過程， 新時代政府會計改革、成本核算模式的到來、“雙一流”建設(shè)以及加強(qiáng)內(nèi)部控制的要求都為績效預(yù)算的快速發(fā)展與實施提供了有利條件。高校要緊追政府績效預(yù)算改革的步伐，充分應(yīng)用先進(jìn)的理論和借鑒成功的經(jīng)驗，不斷建立健全績效預(yù)算管理制度，加快推進(jìn)構(gòu)建全方位、全過程、全覆蓋的績效預(yù)算管理體系，提高高校資源配置效率和使用效益，提升高校的預(yù)算管理水平。

注釋：

[1] 郝家龍：《對高校績效預(yù)算管理的思考——基于流程與機(jī)制》，《教育財會研究》2020年第1期。

[2] 倪丁花：《高校實施全面預(yù)算績效管理的問題及對策研究》，《現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)與信息》2019年第12期。

[3] 趙 羽：《試論高校全過程預(yù)算績效管理難點及對策》，《科學(xué)管理》2019年第5期。

[4] 肖廣華、侯玉燕：《政府會計制度下高校全面預(yù)算績效管理探析》，《會計之友》2020年第20期。

[5] 田五星、王海鳳：《我國高等教育經(jīng)費投入的成本管控問題研究》，《教育研究》2017年第8期。

[6] 夏 雪：《高?？冃ьA(yù)算管理研究》，《西南師范大學(xué)學(xué)報》(自然科學(xué)版)2016年第5期。

[7] 鄧 彥、余馥佳：《新〈預(yù)算法〉下高?？冃ьA(yù)算管理模式探析》，《財會通訊》2017年第5期。

[8] 姚 哲：《以優(yōu)化資源配置為目的的高校預(yù)警績效管理措施淺析》，《財務(wù)與會計》2018年第24期。

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