摘? 要：本文在當(dāng)今環(huán)境不斷變化的背景下，對(duì)老撾政府審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行回顧， 并與具有長(zhǎng)期審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的中國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行比較，指出了它們之間的不同點(diǎn)，并找出我國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則存在的不足，進(jìn)而提出改進(jìn)對(duì)策和建議，以使其進(jìn)一步完善。

關(guān)鍵詞：審計(jì)準(zhǔn)則;比較; 啟示

一、引言

中國(guó)于1996年，首次出臺(tái)了《中華人民共和國(guó)審計(jì)基本準(zhǔn)則》，2000年第一次修訂，2010年第二次修訂。老撾于2016年，首次出臺(tái)了《老撾人民民主共和國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則》，到今仍然有效，尚未修訂。為何需要修訂政府審計(jì)準(zhǔn)則？中國(guó)與老撾的政府審計(jì)準(zhǔn)則有何差異？差異的原因是什么？對(duì)我國(guó)有何啟示？這些問(wèn)題都值得探討。通過(guò)比較中老最新政府審計(jì)準(zhǔn)則的框架結(jié)構(gòu)和具體內(nèi)容，并分析差異的原因來(lái)回答上述問(wèn)題。

二、中國(guó)與老撾政府審計(jì)準(zhǔn)則比較

（一）框架結(jié)構(gòu)比較

兩國(guó)都主要采取條文模式，將所有與政府審計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)的規(guī)定作為單一審計(jì)準(zhǔn)則。并且準(zhǔn)則是根據(jù)主要審計(jì)程序制定的，未按審計(jì)類(lèi)型進(jìn)行分類(lèi)，這樣從兩國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則的框架結(jié)構(gòu)來(lái)看，非常相似。但需要注意的是，老撾政府審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)部結(jié)構(gòu)并未對(duì)審計(jì)質(zhì)量控制做出具體規(guī)定。

（二）具體內(nèi)容比較

1.獨(dú)立性

中國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則 第 16 至 19 條中 控制審計(jì)獨(dú)立性的規(guī)定和指南，? 主要集中在兩個(gè)方面：確定威脅獨(dú)立性的情況和確保獨(dú)立性的措施。這模擬了可能會(huì)降低政府審計(jì)工作和審計(jì)人員的獨(dú)立性的情況，以幫助審計(jì)人員更好地理解和形象化。這有利于合規(guī)，也簡(jiǎn)化了對(duì)政府審計(jì)人員在審計(jì)實(shí)現(xiàn)時(shí)的獨(dú)立性評(píng)估。對(duì)于老撾政府審計(jì)準(zhǔn)則，第 6 條和第 34 條關(guān)于審計(jì)獨(dú)立性的規(guī)定和指南，這兩條都是審計(jì)獨(dú)立性的基本要求，7項(xiàng)內(nèi)容都重點(diǎn)關(guān)注審計(jì)人員執(zhí)行審計(jì)時(shí)應(yīng)遵守的獨(dú)立性的基本要求?？吹絻?nèi)容還是整體的，簡(jiǎn)潔的，也是含糊的和比較重復(fù)， 并且在所有的規(guī)定中沒(méi)有明確指出威脅審計(jì)獨(dú)立性的情況，也沒(méi)有規(guī)定確保審計(jì)的獨(dú)立性。

2.審計(jì)質(zhì)量控制

為進(jìn)一步確保審計(jì)質(zhì)量一級(jí)，中國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則 在第6章“審計(jì)質(zhì)量控制與責(zé)任”中對(duì)質(zhì)量控制作了明確規(guī)定。本部分共有24條，占中國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則總內(nèi)容的12%，這些數(shù)字表明，中國(guó)高度重視審計(jì)質(zhì)量管理。旨在使審計(jì)工作認(rèn)真符合審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)法的要求，還明確規(guī)定了政府審計(jì)人員違反審計(jì)法，法規(guī)和準(zhǔn)則的相關(guān)責(zé)任措施。而更有趣的是，對(duì)于將定期組織優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)選，對(duì)被評(píng)為優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目的予以表彰。這是一種促進(jìn)良好審計(jì)工作的方式，可以激發(fā)審計(jì)業(yè)務(wù)的真正競(jìng)爭(zhēng)，進(jìn)而促進(jìn)審計(jì)質(zhì)量的逐步發(fā)展。對(duì)于老撾政府審計(jì)準(zhǔn)則，沒(méi)有關(guān)于審計(jì)質(zhì)量控制和責(zé)任的具體規(guī)定?；旧弦缘?章 ，第2節(jié) “審計(jì)實(shí)施的原則”作為審計(jì)質(zhì)量控制。這使得審計(jì)的質(zhì)量控制不完整，沒(méi)有應(yīng)有的強(qiáng)大。

3.年度審計(jì)計(jì)劃

中國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則在第3章? “審計(jì)計(jì)劃”規(guī)定了年度審計(jì)計(jì)劃的要求，共有28條，占總內(nèi)容的14%。這主要包括：年度審計(jì)計(jì)劃的主要內(nèi)容及制定程序、審計(jì)方案的主要內(nèi)容及編制要求、跟蹤、檢查、年度審計(jì)計(jì)劃執(zhí)行情況和結(jié)果的統(tǒng)計(jì)。通過(guò)對(duì)比發(fā)現(xiàn)，老撾政府的審計(jì)準(zhǔn)則中并沒(méi)有對(duì)年度審計(jì)計(jì)劃的要求，而只有對(duì)各階段審計(jì)實(shí)施計(jì)劃的要求，這使得年度審計(jì)計(jì)劃編制工作缺乏清晰準(zhǔn)確的依據(jù)， 這可能使年度審計(jì)計(jì)劃的編制不規(guī)范，可能使年度計(jì)劃的格式或方向不一致，并使質(zhì)量評(píng)估更加困難。

4.審計(jì)流程實(shí)施的要求

中國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則的審計(jì)流程實(shí)施要求 主要從三點(diǎn)提出： 將首先定義每個(gè)部分中的主要關(guān)鍵詞，其次提出需要謹(jǐn)慎采取的步驟，以及最后根據(jù)審計(jì)程序提出需要采取的方法。而且有趣的是，除了基本審計(jì)實(shí)施方法之外，還包括處理審計(jì)過(guò)程中審計(jì)問(wèn)題或風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策，以情景模擬或問(wèn)題模擬的形式，使國(guó)家審計(jì)人員必須重視。這些有助于審計(jì)人員形象化，了解審計(jì)過(guò)程中應(yīng)關(guān)注哪些情況或問(wèn)題，哪些情況被認(rèn)為是應(yīng)該避免的風(fēng)險(xiǎn)，等等。而老撾政府審計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有出現(xiàn)這種呈現(xiàn)形式。在老撾政府審計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于審計(jì)流程實(shí)施的要求只關(guān)注2個(gè)要點(diǎn)：審計(jì)程序和方法。首先，呈現(xiàn)審計(jì)實(shí)施的程序，然后提出基本的審計(jì)方法，以及哪些審計(jì)人員必須注意并遵守的事項(xiàng)。此外，本節(jié)的這些要求只針對(duì)政府審計(jì)組和審計(jì)人員，并沒(méi)有關(guān)于審計(jì)機(jī)關(guān)的要求。使在本節(jié)中的老撾政府審計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容是沒(méi)有應(yīng)有的全面和詳細(xì)。

5. IT環(huán)境下的審計(jì)

中國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則包含在 IT 環(huán)境下進(jìn)行審計(jì)的規(guī)定。 IT 環(huán)境下的審計(jì)也應(yīng)符合相關(guān)規(guī)范。IT 環(huán)境對(duì)審計(jì)有特殊要求。主要包括審計(jì)組的綜合能力;在編制年度審計(jì)計(jì)劃和使用技術(shù)設(shè)備過(guò)程中使用數(shù)據(jù)分析結(jié)果的要求;編制審計(jì)實(shí)施方案時(shí)，對(duì)信息系統(tǒng)和被審計(jì)單位電子數(shù)據(jù)的調(diào)查、了解和信息系統(tǒng)有效性檢查的要求;對(duì)電子形式的審計(jì)證據(jù)、審計(jì)底稿和審計(jì)檔案的特殊要求;對(duì)審計(jì)人員的要求，重點(diǎn)關(guān)注信息系統(tǒng)中的欺詐潛力、系統(tǒng)漏洞以及處理此類(lèi)問(wèn)題的措施;聯(lián)網(wǎng)審計(jì)對(duì)審計(jì)方案編制和審計(jì)報(bào)告的特殊要求;公開(kāi)審計(jì)結(jié)果的保密要求，涉及信息系統(tǒng)安全控制、系統(tǒng)漏洞等技術(shù)細(xì)節(jié)。相比之下，老撾政府審計(jì)準(zhǔn)則根本沒(méi)有設(shè)定這些要求。

6. 審計(jì)權(quán)力

為了對(duì)被審計(jì)單位的不當(dāng)行為采取報(bào)復(fù)措施 ，中國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則，第118條明確規(guī)定了發(fā)現(xiàn)重大違法行為的線索。例如如審計(jì)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位及相關(guān)人員存在嚴(yán)重違法違規(guī)行為，違反有關(guān)法律法規(guī)，給國(guó)家造成經(jīng)濟(jì)損失，對(duì)社會(huì)造成重大影響的。 審計(jì)組和國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)可以采取應(yīng)對(duì)措施。通過(guò)這種方式授權(quán)政府審計(jì)組和國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)，可以更及時(shí)、更快速、更高效地處理關(guān)鍵審計(jì)問(wèn)題。老撾政府審計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有規(guī)定對(duì)被審計(jì)單位的不當(dāng)行為采取報(bào)復(fù)措施，而僅要求政府審計(jì)組僅對(duì)發(fā)現(xiàn)的審計(jì)結(jié)果提供建議。以便被審計(jì)單位根據(jù)審計(jì)結(jié)果的建議對(duì)問(wèn)題進(jìn)行修正。如審計(jì)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位及相關(guān)人員存在嚴(yán)重違法違規(guī)行為。 審計(jì)組和國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)有權(quán)向政府和有關(guān)部門(mén)報(bào)告采取進(jìn)一步的紀(jì)律處分，但無(wú)權(quán)對(duì)被審計(jì)的單位直接采取紀(jì)律處分。

三、對(duì)我國(guó)的啟示

通過(guò)以上對(duì)我國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則和中國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則七個(gè)方面的比較之所以有主要不同乃是因?yàn)槲覈?guó)國(guó)情與中國(guó)國(guó)情不同。 例如，我國(guó)的政治，經(jīng)濟(jì)和法律環(huán)境與中國(guó)不同，這些審計(jì)環(huán)境的因素主要影響審計(jì)制度的差異，因?yàn)檎畬徲?jì)準(zhǔn)則是一種審計(jì)制度安排。因此，兩國(guó)不同的審計(jì)制度必然帶來(lái)政府審計(jì)準(zhǔn)則上的差異。對(duì)于如何進(jìn)一步完善我國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則，筆者有以下一些啟示。

（一）政府審計(jì)準(zhǔn)則整體方面

老撾政府審計(jì)準(zhǔn)則的完善必須兼顧微觀和宏觀兩個(gè)層面的因素：影響政府審計(jì)準(zhǔn)則的宏觀因素主要包括國(guó)家政治、經(jīng)濟(jì)、法律等外部審計(jì)環(huán)境，這些環(huán)境決定了國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)在國(guó)家治理體系中的地位。而微觀因素包括國(guó)家審計(jì)制、審計(jì)法和審計(jì)準(zhǔn)則等內(nèi)部審計(jì)環(huán)境，決定了國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的作用，能夠根據(jù)組織的狀況完全獨(dú)立地運(yùn)作。當(dāng)這些要素能夠充分支持審計(jì)工作時(shí)，必將促進(jìn)政府審計(jì)準(zhǔn)則完善到應(yīng)有的水平。

（二）政府審計(jì)準(zhǔn)則具體方面

1.加強(qiáng)獨(dú)立性

我國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)獨(dú)立性的要求應(yīng)凸顯其重要性：一，在審計(jì)人員獨(dú)立性方面的宏觀思路與國(guó)際趨同，即通過(guò)識(shí)別可能損害獨(dú)立性的情形，然后實(shí)施應(yīng)對(duì)措施，同時(shí)將可能損害獨(dú)立性的情形及采取的措施予以記錄。因此，內(nèi)容應(yīng)擴(kuò)展到清晰、全面，兼顧審計(jì)人員的易理解性和易評(píng)估性;二、審計(jì)人員獨(dú)立性的要求應(yīng)系統(tǒng)地集中，以防止重復(fù)。

2.建立審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則

老撾審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)該通過(guò)學(xué)習(xí)中國(guó)檢驗(yàn)準(zhǔn)則，迅速制定這些準(zhǔn)則，例如：確立審計(jì)質(zhì)量控制體系的目標(biāo);審計(jì)質(zhì)量控制的要素;基于“質(zhì)量責(zé)任”的各級(jí)質(zhì)量控制職責(zé)和責(zé)任;審核文件和備案內(nèi)容的質(zhì)量控制責(zé)任，基于“質(zhì)量控制”的審核質(zhì)量檢查;年度業(yè)務(wù)評(píng)估和優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)選制度等。

3.建立年度審計(jì)計(jì)劃準(zhǔn)則

老撾政府審計(jì)準(zhǔn)則非常有必要根據(jù)年度審計(jì)計(jì)劃規(guī)則的內(nèi)容性質(zhì)增加對(duì)年度審計(jì)計(jì)劃的規(guī)定：主要包括年度審計(jì)計(jì)劃的主要內(nèi)容和制定程序;審計(jì)方案、跟蹤、檢查;以及年度審計(jì)計(jì)劃實(shí)施和結(jié)果的統(tǒng)計(jì)。

4.改進(jìn)審計(jì)流程實(shí)施準(zhǔn)則

由于審計(jì)流程實(shí)施的準(zhǔn)則仍然簡(jiǎn)明扼要，沒(méi)有達(dá)到應(yīng)有的全面性。 因此，我國(guó)的政府審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)該擴(kuò)大審計(jì)流程實(shí)施要求的內(nèi)容 ，應(yīng)在三個(gè)主要方面得到滿(mǎn)足：定義、程序和方法。另外，應(yīng)加強(qiáng)方法，使準(zhǔn)則多樣化例如： 確定如何以各種方式應(yīng)對(duì)問(wèn)題或風(fēng)險(xiǎn)，例如通過(guò)模擬可能出現(xiàn)的需要特別注意的情況或問(wèn)題。

5.建立IT環(huán)境下的審計(jì)準(zhǔn)則

在當(dāng)今全球化的時(shí)代，技術(shù)已經(jīng)開(kāi)始在所有工作領(lǐng)域發(fā)揮作用，并且發(fā)揮著越來(lái)越重要的作用。由于審計(jì)工作不可避免地涉及到IT環(huán)境。為此，為了控制最有效地開(kāi)展政府審計(jì)工作的 IT 環(huán)境，將這些特殊要求進(jìn)一步納入老撾審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)勢(shì)在必行。

6.加強(qiáng)審計(jì)權(quán)力

老撾政府審計(jì)準(zhǔn)則還應(yīng)制定在其他特殊情況下授予權(quán)利的規(guī)定，如審計(jì)發(fā)現(xiàn)重大違法行為的線索，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員有權(quán)及時(shí)采取應(yīng)對(duì)措施， 以便對(duì)被審計(jì)單位的不當(dāng)行為采取報(bào)復(fù)措施 。加強(qiáng)這些權(quán)力是為了使國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員可以更及時(shí)、能夠更快速、更高效和可信地處理關(guān)鍵審計(jì)問(wèn)題。

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1.作者簡(jiǎn)介：付昆（1992.02.05），男，老撾族，老撾人，延邊大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院，會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)，2019級(jí)碩士，研究方向：審計(jì) 。