王 麗, 莊尚文, 王維維

(1.南京審計大學(xué) 政府審計學(xué)院, 江蘇 南京 211815； 2.南京審計大學(xué) 經(jīng)濟(jì)學(xué)院, 江蘇 南京 211815)

地球上的生命依賴于大自然。人類需要大自然的多樣性來為其提供重要資源和服務(wù)。近幾十年來，生物多樣性正以人類歷史上前所未有的速度喪失，而人類活動是生物多樣性喪失的主要原因。《2011-2020年生物多樣性戰(zhàn)略計劃》和千年生態(tài)系統(tǒng)評估(Millennium Ecosystem Assessment, MA)確認(rèn)了生物多樣性面臨的五大直接威脅：棲息地變化(損失和破碎化)，外來入侵物種(生物入侵)，過度開采、污染和養(yǎng)分負(fù)荷以及氣候變化和全球變暖，其他威脅還來自生物技術(shù)、農(nóng)業(yè)方式、荒漠化、生物剽竊和物種非法貿(mào)易等方面。此外，政府的政策框架中未將生物多樣性及其執(zhí)行措施列為主要內(nèi)容也被認(rèn)為是對生物多樣性的間接威脅。根據(jù)《中國生物多樣性保護(hù)戰(zhàn)略與行動計劃》(2011-2030年)，我國生物多樣性受到威脅的現(xiàn)狀主要是由于部分生態(tài)系統(tǒng)功能不斷退化、物種瀕危程度加劇、遺傳資源不斷喪失和流失。

中國作為《生物多樣性公約》最早的締約方之一，在生物多樣性保護(hù)方面作出了一系列的努力。首先，制訂了一系列與生物多樣性保護(hù)相關(guān)的法律法規(guī)，如《中華人民共和國環(huán)境保護(hù)法》《中華人民共和國森林法》《中華人民共和國草原法》《中華人民共和國農(nóng)業(yè)法》《中華人民共和國野生動物保護(hù)法》《中華人民共和國野生植物保護(hù)條例》《中華人民共和國自然保護(hù)區(qū)條例》《中華人民共和國生物安全法》等，從法律層面規(guī)范了人類的活動，有效約束了各種破壞生物多樣性的行為；其次，根據(jù)我國生物多樣性保護(hù)的現(xiàn)狀，陸續(xù)出臺了一系列與生物多樣性相關(guān)的政策文件，如《中國環(huán)境保護(hù)21世紀(jì)議程》《中國跨世紀(jì)綠色工程規(guī)劃》《全國自然保護(hù)區(qū)發(fā)展規(guī)劃》《中國生物多樣性國情研究報告》《中國生物多樣性保護(hù)林業(yè)行動計劃》《農(nóng)業(yè)生物多樣性保護(hù)行動計劃》《中國生物多樣性保護(hù)行動計劃》《中國生物多樣性保護(hù)戰(zhàn)略與行動計劃》(2011-2030年)等，明確了不同時期的保護(hù)目標(biāo)和優(yōu)先事項，為生物多樣性的保護(hù)工作確定了總體方向；最后，在生物多樣性保護(hù)的具體執(zhí)行方面，中華人民共和國生態(tài)環(huán)境部、國家林業(yè)和草原局、中華人民共和國自然資源部等多部門通過采取就地保護(hù)和遷地保護(hù)措施、開展專門的科學(xué)研究等方式對生物多樣性進(jìn)行保護(hù)，取得了顯著成效。盡管如此，我國的生物多樣性情況還是不容樂觀，甚至在某些地區(qū)生物多樣性受到了嚴(yán)重威脅。因此，開展生物多樣性審計，對生物多樣性保護(hù)政策的執(zhí)行和落實情況、生物多樣性項目的完成情況以及保護(hù)資金的有效利用情況等進(jìn)行監(jiān)督，有利于構(gòu)建激勵約束機(jī)制，更好地發(fā)揮政府的監(jiān)督作用，從而促進(jìn)生物多樣性的可持續(xù)發(fā)展。

“生物多樣化審計是指審計機(jī)關(guān)、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和注冊會計師對政府和企事業(yè)單位的生物多樣化管理政策、生物多樣化管理系統(tǒng)以及經(jīng)濟(jì)活動對環(huán)境的影響進(jìn)行監(jiān)督、鑒證和評價，使之達(dá)到管理有效、控制得當(dāng)，符合可持續(xù)發(fā)展要求并保持生態(tài)平衡的審計活動?！盵1]生物多樣性審計對維護(hù)國家生態(tài)安全、推動生物資源的可持續(xù)發(fā)展以及構(gòu)建和諧社會等方面起著至關(guān)重要的作用。因此，生物多樣性審計越來越受到世界各國最高審計機(jī)關(guān)的重視。2005年，我國環(huán)境審計的主題就是水與生物多樣性[2]。我國的生物多樣性審計起步較晚，涉及領(lǐng)域也比較有限，國際上很多國家在生物多樣性審計領(lǐng)域取得了豐富的經(jīng)驗，這些審計經(jīng)驗可以為我國提供很好的借鑒和幫助。

最高審計機(jī)關(guān)國際組織(International Organisation of Supreme Audit Institutions，簡稱INTOSAI)環(huán)境審計工作組(Working Group on Environmental Auditing，簡稱WGEA)在2007年首次組織編寫了《生物多樣性審計指南》，并于2019年對其進(jìn)行了修訂(該修訂版以下簡稱“指南”)[3]。該指南指出，任何涉及生態(tài)系統(tǒng)、流域、森林、農(nóng)業(yè)實踐、海洋環(huán)境和其他類似主題的審計都可以被視為對生物多樣性的審計。根據(jù)WGEA數(shù)據(jù)庫，自2007至2015年，最高審計機(jī)構(gòu)在生物多樣性領(lǐng)域完成了約133次審計報告，這些審計工作由世界各地的最高審計機(jī)構(gòu)進(jìn)行，表明這一專題對各國政府的重要性。

該指南介紹了十個生物多樣性審計主題，在每一個生物多樣性審計主題下面，介紹了不同國家的68個典型審計案例。本文擬從這十個主題以及涉及的案例出發(fā)，分析世界各國在生物多樣性審計領(lǐng)域取得的成效，進(jìn)一步探討這些審計實踐為我國開展生物多樣性審計帶來的啟示。

一、 生物多樣性審計的十大主題

生物多樣性本身包羅萬象，因此生物多樣性審計涵蓋的內(nèi)容也非常廣泛。本文僅對指南中的十個生物多樣性審計主題進(jìn)行簡單介紹，然后對涉及的案例進(jìn)行分析和總結(jié)。

(一) 國家生物多樣性戰(zhàn)略

為了有效保護(hù)生物多樣性，確?？沙掷m(xù)利用生物資源，聯(lián)合國環(huán)境規(guī)劃署于1992年推動簽署了《生物多樣性公約》。作為生物多樣性保護(hù)的綱領(lǐng)性文件，公約中明確要求各簽署國應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的實際情況，制定出本國的生物多樣性戰(zhàn)略和行動計劃，并確保其得到有效執(zhí)行。截至2008年5月，公約的簽署國已達(dá)190個。我國于1992年6月簽署該公約，是最早的簽署國之一。

為了解政府在國家生物多樣性戰(zhàn)略和行動計劃方面的制定情況和執(zhí)行效果，指南中介紹了哥斯達(dá)黎加、斐濟(jì)、加拿大、冰島、波蘭和挪威等國的最高審計機(jī)構(gòu)陸續(xù)開展的一系列相關(guān)審計工作。通過分析這些國家開展的審計工作可知，在對生物多樣性的國家戰(zhàn)略進(jìn)行審計的過程中，各個國家普遍關(guān)注了政府及其相關(guān)職能部門為履行本國在《生物多樣性公約》中所做的承諾、執(zhí)行情況和實施相關(guān)活動的有效性。此外，哥斯達(dá)黎加、斐濟(jì)、波蘭等國家的審計機(jī)關(guān)還對本國與生物多樣性相關(guān)的國家立法、戰(zhàn)略文件和條例的制定以及執(zhí)行情況等開展了相應(yīng)的審計工作。

(二) 保護(hù)區(qū)

保護(hù)區(qū)對保護(hù)世界自然和文化資源至關(guān)重要，不僅對于減緩生態(tài)系統(tǒng)和物種的持續(xù)喪失具有關(guān)鍵性作用，還可以為周圍地區(qū)的人們提供收入來源和就業(yè)機(jī)會?！渡锒鄻有怨s》締約方會議強(qiáng)調(diào)，發(fā)展和維持國家保護(hù)區(qū)系統(tǒng)是其實施《生物多樣性公約》的核心內(nèi)容。近年來，大多數(shù)國家都已建立保護(hù)區(qū)制度，并由政府相關(guān)職能部門進(jìn)行管理，政府部門管理水平很大程度上決定了保護(hù)區(qū)作用的發(fā)揮，因此保護(hù)區(qū)審計已經(jīng)成為各國最高審計機(jī)關(guān)共同的審計主題。

指南中介紹了厄瓜多爾、巴西、俄羅斯等13個國家的最高審計機(jī)關(guān)對本國保護(hù)區(qū)管理情況開展的多種類型的審計，其中包括中華人民共和國審計署在2004年對西雙版納國家級自然保護(hù)區(qū)和江蘇鹽城國家級珍禽自然保護(hù)區(qū)進(jìn)行的審計案例。通過對這些國家開展的審計工作的分析可知，當(dāng)前各國審計機(jī)關(guān)的審計內(nèi)容主要包括兩個方面：一是政府對于本國現(xiàn)有保護(hù)區(qū)的管理情況，重點關(guān)注相關(guān)部門是否制定了有效的管理計劃以及監(jiān)管機(jī)制以促進(jìn)保護(hù)區(qū)的有效運作；二是對各國保護(hù)區(qū)當(dāng)前的實際自然狀況進(jìn)行了審查，分析了各保護(hù)區(qū)建立之初確定的各項保護(hù)目標(biāo)的實現(xiàn)情況。此外，俄羅斯和捷克的最高審計機(jī)關(guān)將財政資金作為主要切入點，審查了本國保護(hù)區(qū)資金撥付和使用的合理性和效果。

(三) 瀕危物種

瀕危物種通常是指由于物種自身原因或受到人類活動或自然災(zāi)害影響而有滅絕危險的所有生物種類[4]。人類社會的城市化和工業(yè)化進(jìn)程對生態(tài)環(huán)境造成的破壞，以及非法野生生物貿(mào)易的開展，使得世界各地物種的滅絕速度不斷加快。為了保護(hù)生物多樣性，實現(xiàn)對野生物種的永續(xù)利用，各國政府都開始著手執(zhí)行對瀕危物種的保護(hù)和恢復(fù)計劃。由于各國受威脅物種的種類和瀕危狀況存在差異，所以各國政府結(jié)合本國物種實際情況開展的保護(hù)工作也往往不盡相同。

指南中介紹了澳大利亞、哥斯達(dá)黎加等十個國家的最高審計機(jī)構(gòu)對瀕危物種的保護(hù)情況開展的審計工作。通過對這些國家開展的審計工作的總結(jié)和分析可知，當(dāng)前大部分國家開展的瀕危物種審計工作的共同審計內(nèi)容是：審查本國負(fù)責(zé)瀕危物種保護(hù)的部門為實現(xiàn)對受威脅物種的有效保護(hù)制定的相關(guān)管理計劃和方案的合理性，以及采取的多種控制和管理措施的有效性。此外，哥斯達(dá)黎加和波蘭的最高審計機(jī)關(guān)在分析了相關(guān)部門管理活動有效性的基礎(chǔ)上，還重點關(guān)注了這些活動與《瀕危野生動植物種國際貿(mào)易公約》中規(guī)定的要求與義務(wù)的匹配程度。

(四) 入侵物種

入侵物種是指通過人類活動有意或無意地引進(jìn)到其自然分布區(qū)之外的植物、動物或微生物。全球化加強(qiáng)了各國之間經(jīng)濟(jì)、社會、文化的交流與融合，但運輸、貿(mào)易以及旅游的發(fā)展也為外來物種的入侵提供了新的途徑。各國原有生態(tài)系統(tǒng)是長期進(jìn)化的產(chǎn)物，外來物種引入不僅會破壞原有的生態(tài)平衡，對生物多樣性造成嚴(yán)重破壞，還會對經(jīng)濟(jì)造成負(fù)面且直接的影響。指南明確指出入侵物種是生物多樣性喪失的第二大原因，可能導(dǎo)致當(dāng)?shù)匚锓N滅絕。當(dāng)前外來入侵物種已經(jīng)上升為一個全球性問題，許多國家建立了相應(yīng)的制度對其進(jìn)行預(yù)防和控制，并采取了風(fēng)險評估方式對入侵的可能性以及產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)代價進(jìn)行估計。

指南中介紹了加拿大、美國和英國的最高審計機(jī)關(guān)開展的有關(guān)入侵物種管理的審計工作。通過對這些國家開展的審計工作的分析可知，當(dāng)前入侵物種審計的重點主要包括兩大方面：一是審查相關(guān)部門為防止入侵物種侵害而采取的預(yù)防和管理措施的有效性；二是審查國家撥付的用于入侵物種的研究、監(jiān)測等活動的資金使用情況。此外，審計部門也關(guān)注了各相關(guān)部門之間是否建立了有效的信息共享和協(xié)調(diào)機(jī)制。

(五) 淡水生境及其資源

淡水生境是由湖泊、河流、池塘、地下水、沼澤、濕地等組成的水生生態(tài)系統(tǒng)的總稱。經(jīng)濟(jì)發(fā)展和人口增長使得淡水生態(tài)系統(tǒng)遭到嚴(yán)重破壞，所以不僅導(dǎo)致了水流改變以及水質(zhì)下降，而且使得生存在淡水中的魚類等生物受到了威脅。由于淡水是人類賴以生存的基本物質(zhì)，因此改善水生態(tài)管理、維持淡水水域的生物多樣性已經(jīng)成為各國面臨的最緊迫的任務(wù)之一。

指南中介紹了印度、菲律賓、贊比亞等五個國家的最高審計機(jī)關(guān)對本國的淡水生境及其資源開展的審計工作。通過對這些國家開展的審計工作的分析可知，當(dāng)前各國對淡水生境及其資源的審計內(nèi)容主要包括兩大方面：一是政府相關(guān)部門為了實現(xiàn)對淡水生境及資源的有效保護(hù)開展的相關(guān)活動和采取措施的有效性；二是專門用于保護(hù)淡水生境及資源的計劃和項目的實施情況，及其是否取得了理想的保護(hù)效果。

(六) 濕地

根據(jù)國際《濕地公約》給出的定義，濕地是指天然或人工的、長久或暫時性的沼澤地、泥炭地或水域地帶、靜止或流動的淡水、半咸水、咸水體，包括低潮時水深不超過六米的水域。濕地也被稱為“自然之腎”，在過濾和提供水分、保留沉積物和營養(yǎng)物質(zhì)、穩(wěn)定海岸線和緩解洪水等方面發(fā)揮著重要作用。由于濕地屬于過渡生態(tài)環(huán)境，不可避免地與人類活動環(huán)境有大量重疊，因此濕地保護(hù)始終受到經(jīng)濟(jì)發(fā)展、生活和工業(yè)污染、農(nóng)業(yè)活動等方面的影響。濕地的狀況取決于對濕地及其生態(tài)功能的保護(hù)情況。截止至 2019 年 3 月，《濕地公約》共有締約方170個，已認(rèn)定的國際重要濕地達(dá)2341處[5]。所以，濕地審計的對象也包括自然濕地、保護(hù)區(qū)、公園和湖泊等。

指南中介紹了哥斯達(dá)黎加、葡萄牙、印度等六個國家的最高審計機(jī)關(guān)對本國濕地開展的審計工作。通過對這些國家的審計項目的分析可知，由于濕地的形式多樣、面積廣闊，因此濕地審計具有審計周期長、審計范圍廣的特點。當(dāng)前各國濕地審計主要包括兩大方面：一是各國對《濕地公約》執(zhí)行情況的審計；二是政府在衡量濕地保護(hù)情況時對相關(guān)指標(biāo)的設(shè)定。

(七) 海洋生境及其資源

海洋覆蓋了地球表面面積的70%。海洋和沿海地區(qū)包含多樣化的生物環(huán)境(如紅樹林、珊瑚礁、海草、藻類、遠(yuǎn)洋或開闊海洋群落以及深海群落)，這些生物環(huán)境供養(yǎng)了豐富的生命。人類活動對海洋和沿海生態(tài)系統(tǒng)的影響可分為五大類：化學(xué)污染和富營養(yǎng)化、商業(yè)漁業(yè)、全球氣候變化、生態(tài)棲息地的變化和外來物種入侵。許多海域和沿海地區(qū)已經(jīng)退化到無法挽救的地步。世界上的魚類資源及其漁業(yè)正面臨消失的危險。其他資源如紅樹林、珊瑚礁以及需要進(jìn)行生物勘探的物種也被過度開發(fā)。人類活動和全球變暖正在使世界各地的珊瑚礁遭到破壞并退化。

指南中介紹了加拿大、馬耳他等六個國家的最高審計機(jī)關(guān)針對本國海洋生態(tài)環(huán)境開展的審計工作。通過這些審計項目可知，當(dāng)前各國的海洋審計有三大重點：一是對國際水域生物多樣性的保護(hù)和可持續(xù)利用情況的審計，二是對漁業(yè)活動的規(guī)范和限制內(nèi)容的審計，三是對海洋生物入侵的監(jiān)測和防范措施的審計。此外，海洋面積廣闊，生物多樣性情況復(fù)雜，對海洋的管理往往涉及公共海域甚至爭議海域，因此上述案例中超過一半的審計項目需要與鄰國合作。

(八) 遺傳資源

遺傳資源是農(nóng)業(yè)、化學(xué)、醫(yī)藥和許多其他領(lǐng)域的重要組成部分。與遺傳資源相關(guān)的一個問題就是生物安全問題。各個國家和地區(qū)應(yīng)通過各種措施、政策和程序最大限度地減少生物技術(shù)對環(huán)境和人類健康構(gòu)成的可能風(fēng)險，最大程度保證生物安全。與遺傳資源相關(guān)的另一個問題就是公平和公正地分享和利用遺傳資源所產(chǎn)生的惠益，這包括適當(dāng)獲得遺傳資源和適當(dāng)轉(zhuǎn)讓相關(guān)技術(shù)，同時需要考慮到與這些資源和技術(shù)相關(guān)的所有權(quán)利。

指南中介紹了加拿大、哥斯達(dá)黎加和美國等五個國家的最高審計機(jī)關(guān)開展的相關(guān)審計工作。通過這些審計項目可知，當(dāng)前各國遺傳資源審計主要包括兩大方面：一是各國對轉(zhuǎn)基因生物和技術(shù)的安全管理；二是國際社會能否公平和公正地分享和利用遺傳資源所產(chǎn)生的惠益。

(九) 森林資源

森林是陸地生態(tài)系統(tǒng)的主體。經(jīng)營和管理好森林資源對于保障經(jīng)濟(jì)與社會的可持續(xù)發(fā)展至關(guān)重要。森林及其生物多樣性可以為人類提供各種物品和服務(wù)，包括木材和非木材資源，為全世界數(shù)億人提供生計；同時森林也有助于緩解氣候變化。由于森林的迅速砍伐、破碎化和退化，森林及其生物多樣性正在喪失，人類活動是森林及其生物多樣性減少的最重要原因。

指南中介紹了印度、丹麥、約旦等七個國家的最高審計機(jī)關(guān)開展的相關(guān)審計工作。通過這些審計項目可知，當(dāng)前各國的森林資源審計包括兩個重點：一是森林的生物多樣性；二是森林政策的制定和落實。

(十) 從可持續(xù)發(fā)展角度將生物多樣性納入國家發(fā)展規(guī)劃和實踐

政府為了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、增加國民收入或者降低運行成本而實施的舉措可能會損害生物多樣性。糧食、農(nóng)業(yè)、貿(mào)易、能源、采礦和經(jīng)濟(jì)發(fā)展等關(guān)鍵經(jīng)濟(jì)部門都對生物多樣性有影響。減緩生物多樣性喪失的重要途徑是鼓勵主要經(jīng)濟(jì)部門積極采取措施予以應(yīng)對，以減少對生物多樣性的負(fù)面影響，使公眾意識到生物多樣性的重要性。因此，有必要將生物多樣性的可持續(xù)發(fā)展納入國家發(fā)展規(guī)劃和實踐中。

指南中介紹了哥斯達(dá)黎加、美國、新西蘭等五個國家的最高審計機(jī)關(guān)開展的相關(guān)審計工作，這些審計工作涉及了環(huán)境服務(wù)付費方案的效果評估、半自然棲息地的管理、自然保護(hù)部對生物多樣性的管理、生態(tài)補(bǔ)償原則的執(zhí)行、風(fēng)力發(fā)電對野生動物的影響等方面。

二、 國際生物多樣性審計的成效

從以上分析中可以看出，這些審計實踐涵蓋了眾多的審計主題和不同的審計類型，闡明了當(dāng)前各國生物多樣性保護(hù)的現(xiàn)狀和存在的各種問題，并提出了相應(yīng)的改進(jìn)建議，對我國生物多樣性保護(hù)工作的完善具有很強(qiáng)的借鑒意義。

(一) 闡明了各國在生物多樣性保護(hù)過程中存在的問題

在每項審計工作開展的過程中，各國最高審計機(jī)關(guān)的審計人員都以適用的審計標(biāo)準(zhǔn)作為依據(jù)，對政府相關(guān)部門開展的活動進(jìn)行了審查，發(fā)現(xiàn)了在管理計劃的制定與實施、資金的分配與使用、保護(hù)工作的開展與執(zhí)行、人員的配備與素質(zhì)水平等方面存在的一系列問題。以保護(hù)區(qū)為例，在審計過程中發(fā)現(xiàn)的問題主要有：未按規(guī)定制定和及時更新保護(hù)區(qū)管理計劃，保護(hù)區(qū)的管理工作效率不高；未對保護(hù)區(qū)的情況進(jìn)行定期研究和監(jiān)測；保護(hù)區(qū)管理人員數(shù)量不足，管理人員之間的溝通和協(xié)調(diào)不充分；撥付給保護(hù)區(qū)的預(yù)算不足且對預(yù)算資金的使用存在違規(guī)行為；在保護(hù)區(qū)內(nèi)發(fā)展旅游業(yè)前未進(jìn)行充分的環(huán)境影響評估，造成保護(hù)區(qū)的生態(tài)環(huán)境失衡。

(二) 提出了完善生物多樣性保護(hù)的相應(yīng)建議

審計監(jiān)督職能的有效發(fā)揮，除了揭露和查處違法違規(guī)問題之外，更重要的是對問題產(chǎn)生的根源進(jìn)行剖析，并提出相應(yīng)的改進(jìn)建議，協(xié)助相關(guān)部門完善相關(guān)的體制機(jī)制，提升管理水平。在各國開展的審計工作中，各國最高審計機(jī)關(guān)不僅審查并分析了存在的諸多問題，而且針對發(fā)現(xiàn)的問題都一一附上了相應(yīng)建議，為相關(guān)部門的后續(xù)整改提供了指導(dǎo)和方向。以秘魯最高審計機(jī)構(gòu)在2014年對國家管理的自然保護(hù)區(qū)的參與式管理服務(wù)、控制與監(jiān)測服務(wù)進(jìn)行的績效審計為例，最高審計機(jī)關(guān)從宏觀和微觀兩個層面提出了多達(dá)20條的審計建議，涵蓋了保護(hù)區(qū)管理以及生物多樣性的研究和監(jiān)測的各個方面，對相關(guān)部門改進(jìn)保護(hù)區(qū)的管理具有極其重要的價值和意義。

(三) 促進(jìn)了審計后續(xù)整改的落實

審計作用能否得到充分發(fā)揮，主要取決于被審計部門對審計決定的落實情況以及審計建議的實施情況。在上述介紹的審計案例中，俄羅斯、西澳大利亞、加拿大以及波蘭等國的最高審計機(jī)關(guān)在審計項目結(jié)束之后，針對審計建議的落實情況開展了后續(xù)跟進(jìn)的審計工作，發(fā)現(xiàn)了相關(guān)部門的后續(xù)整改雖然取得了一定成效，但在某些方面的整改仍然不具備有效性，存在一定問題。這些后續(xù)跟進(jìn)的審計工作的開展，有助于督促相關(guān)被審計單位對審計建議的貫徹落實，避免審計整改流于表面以及審計問題屢審屢犯等現(xiàn)象的出現(xiàn)。

三、 啟示

科研工作者、生物學(xué)家、環(huán)保部門和環(huán)保人士等會關(guān)注生物多樣性保護(hù)中存在的問題并提出相應(yīng)的保護(hù)建議。但是，審計部門的參與在一定程度上更容易引起政府重視，從而使生物多樣性得到更好的保護(hù)。我國既是物種特別豐富的國家，又是生物多樣性受到嚴(yán)重威脅的國家之一。因此，采取相應(yīng)策略保護(hù)生物多樣性刻不容緩。而生物多樣性審計作為自然資源與環(huán)境審計的新興領(lǐng)域，必然也將成為生物多樣性保護(hù)的有效方式之一。針對以上審計實踐，可以得出以下六個方面的啟示，期望對我國生物多樣性審計工作的全面開展有所助益。

(一) 提高生物多樣性審計主題的覆蓋率

國際最高審計機(jī)關(guān)對生物多樣性的審計范圍較為廣泛，涵蓋了生物多樣性的國家戰(zhàn)略、保護(hù)區(qū)、瀕危物種、入侵物種等十項審計主題。我國的生物多樣性審計起步較晚，與生物多樣性相關(guān)的審計一般都是合并在其他審計項目中，專門針對生物多樣性的審計項目較少。目前已知的只有審計署于2004年針對西雙版納國家級自然保護(hù)區(qū)和鹽城國家級珍禽自然保護(hù)區(qū)的管理狀況開展的專項審計，審計內(nèi)容只涉及了保護(hù)區(qū)和入侵物種兩大審計主題。因此，在我國生物多樣性審計的后續(xù)發(fā)展過程中，審計機(jī)關(guān)可以采取專項審計調(diào)查的方式對生物多樣性的各個審計主題開展定期審計，不斷提高審計主題的覆蓋率，擴(kuò)大審計范圍，將生物多樣性審計作為資源環(huán)境審計的一個新領(lǐng)域，給予更多的關(guān)注和研究。此外，應(yīng)在領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、水資源審計等多種審計類型的開展過程中，將生物多樣性狀況作為一項重要的內(nèi)容予以考察。這樣有助于在節(jié)約審計資源的前提下，提高生物多樣性審計主題的覆蓋率。

(二) 增加績效審計的力度

吳勛和郭娟娟分析了國外政府環(huán)境審計的發(fā)展現(xiàn)狀，發(fā)現(xiàn)環(huán)境審計以財務(wù)審計、合規(guī)審計和績效審計為主要范疇[6]。在《生物多樣性審計指南》中涉及的68個審計案例中，績效審計、合規(guī)審計和財務(wù)審計分別占73.5%、20.6%和5.9%，由此可以看出，國外生物多樣性審計多以績效審計為主，合規(guī)審計次之，財務(wù)審計最少。國外在開展生物多樣性審計時，重點關(guān)注的是開展的具體項目和活動效果以及政府下屬部門采取的管理措施是否有效。我國政府目前的環(huán)境審計實踐主要以財務(wù)審計和合規(guī)審計為主，主要審核環(huán)保資金的使用情況以及政府相關(guān)部門行為的合規(guī)性。吳勛和郭娟娟依據(jù)2010-2018年我國審計署與省級審計機(jī)關(guān)環(huán)境審計公告，認(rèn)為財務(wù)和合規(guī)審計仍然是我國常規(guī)環(huán)境審計實踐的主要類型，環(huán)境績效審計相對弱化[6]。雖然近年來審計機(jī)關(guān)也逐漸加大了績效審計的力度，但這些績效審計大多數(shù)仍然是以資金的使用為主線，主要關(guān)注相關(guān)資金的使用效益，而對于實施項目的效益分析很少，其本質(zhì)上仍然是建立在財務(wù)審計基礎(chǔ)上的績效審計。國家審計作為國家治理的重要組成部分，應(yīng)積極推進(jìn)國家治理體系的建立、健全和治理能力的現(xiàn)代化，加快環(huán)境審計從財務(wù)審計、合規(guī)審計向績效審計過渡[7]。生物多樣性審計作為資源與環(huán)境審計的重要組成部分，在以后的發(fā)展過程中應(yīng)當(dāng)加大績效審計的比重，嘗試跳出財務(wù)審計的范疇，重點關(guān)注實施的項目和政府采取的相關(guān)措施的效率和效果。此外，一套有效的績效評價指標(biāo)體系是績效審計得以發(fā)展的基礎(chǔ)，審計機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在借鑒他國已有的較為成熟的績效評價標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，結(jié)合本國的具體國情，盡快制定出一套完善、規(guī)范的績效評價體系，促進(jìn)績效審計更好地開展。

(三) 加強(qiáng)生物多樣性審計的國際協(xié)作

生物多樣性問題是一項全球性、跨國性的問題。為了有效解決生物多樣性喪失的問題，中國于1992年簽署了《生物多樣性公約》，公約明確約定發(fā)達(dá)國家應(yīng)通過向發(fā)展中國家提供補(bǔ)充資金和轉(zhuǎn)讓技術(shù)的方式為保護(hù)生物資源提供便利。由于西方發(fā)達(dá)國家生物多樣性審計發(fā)展較早，具備較為成熟的審計經(jīng)驗，因此我國可以借鑒其他國家的審計經(jīng)驗和技術(shù)方法，并與其他締約國之間協(xié)作開展研究，以期更好地開展本國的生物多樣性審計。此外，外來入侵物種是造成我國生物多樣性喪失的主要原因之一。截至2018年底，入侵我國的外來物種有近800種[8]。物種入侵與國家之間的貿(mào)易、運輸、旅游等直接相關(guān)，要想有效解決入侵物種對我國生物多樣性造成的威脅，除了本國應(yīng)建立有效的預(yù)防機(jī)制外，還需要加強(qiáng)與周邊各個國家的信息溝通和交流，并加強(qiáng)管理與合作。

(四) 強(qiáng)化審計整改的后續(xù)跟蹤檢查

國際最高審計機(jī)關(guān)在開展生物多樣性審計時，不僅注重審查政府相關(guān)部門管理中存在的問題并提出改進(jìn)建議，而且開展了后續(xù)跟蹤審計工作，取得了較好成效。在我國的環(huán)境審計開展過程中，審計人員的工作重心主要集中在發(fā)現(xiàn)審計問題層面，對于審計建議的采納情況和后續(xù)審計整改情況的重視程度不足，導(dǎo)致出現(xiàn)了審計建議采納率不高和審計中發(fā)現(xiàn)的問題屢審屢犯的現(xiàn)象。在我國公布的審計結(jié)果公告中，79.86%的審計報告針對發(fā)現(xiàn)的問題提出了相應(yīng)的審計建議，但僅有17.63%的審計報告獨立披露了審計整改的反饋情況[5]。因此，在生物多樣性審計的后續(xù)發(fā)展過程中，審計機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)加大對審計整改情況的后續(xù)審計力度，對審計決定的執(zhí)行情況和審計問題的后續(xù)整改情況定期開展審計跟蹤檢查，督促相關(guān)單位及時落實整改，發(fā)現(xiàn)存在整改不力的情狀，要對單位主要負(fù)責(zé)人進(jìn)行嚴(yán)肅問責(zé)。此外，審計機(jī)關(guān)也可以與紀(jì)檢、監(jiān)察等部門建立審計整改聯(lián)動機(jī)制，合力促進(jìn)相關(guān)問題得到有效解決。

(五) 樹立風(fēng)險導(dǎo)向的審計思維

不合理的人類活動對生態(tài)系統(tǒng)造成了極大破壞。為了有效減輕人類活動對我國生物多樣性造成的危害，審計人員在開展生物多樣性審計工作時，必須樹立風(fēng)險導(dǎo)向意識，在各個環(huán)節(jié)都應(yīng)當(dāng)對生物多樣性減少或喪失的風(fēng)險進(jìn)行考慮。首先，在審計準(zhǔn)備階段，審計人員應(yīng)當(dāng)進(jìn)行充分的風(fēng)險評估，有效識別相關(guān)部門在生物多樣性管理過程中存在的各種風(fēng)險；其次，對于已經(jīng)識別出的各種風(fēng)險，審計人員應(yīng)當(dāng)在考慮其實際情況的基礎(chǔ)上，充分結(jié)合自身的職業(yè)判斷，挑選出較為重要的風(fēng)險，為其分配更多的審計資源。在后續(xù)的審計實施過程中，審計人員應(yīng)當(dāng)針對評估出的風(fēng)險執(zhí)行包括控制測試和實質(zhì)性測試在內(nèi)的進(jìn)一步的審計程序，及時發(fā)現(xiàn)可能對生物多樣性造成威脅的各種問題。

(六) 提升審計人員的綜合素養(yǎng)

作為一個新興的審計領(lǐng)域，生物多樣性審計涉及面廣、專業(yè)性強(qiáng)，對審計人員的綜合素質(zhì)要求較高，審計人員不僅需要具備專業(yè)的財務(wù)和審計知識，還需對環(huán)境學(xué)、生物學(xué)、生態(tài)學(xué)等領(lǐng)域的知識有所涉獵。然而我國當(dāng)前的政府審計機(jī)關(guān)人員大多是財務(wù)和審計專業(yè)出身，少部分審計人員具備一定的計算機(jī)背景，而具備生物研究背景的人才較為匱乏，這就使得他們在開展生物多樣性審計時往往力不從心。為了有效解決這一問題，在人員招聘過程中，審計機(jī)關(guān)可以有針對性地選拔具備生物資源環(huán)境背景的復(fù)合型人才。針對現(xiàn)有審計人員，審計機(jī)關(guān)可以通過定期開展與生物多樣性知識相關(guān)的培訓(xùn)、專題講座，增加他們對生物學(xué)相關(guān)知識的了解。在審計過程中，遇到較為復(fù)雜的生物學(xué)專業(yè)問題時，可以聘請高?；蚩蒲性核纳飳W(xué)專家擔(dān)任顧問，提供相關(guān)審計指導(dǎo)。此外，對于審計工作中遇到的具有指導(dǎo)意義的生物多樣性典型案例，可在各個審計機(jī)關(guān)之間進(jìn)行分享和借鑒。