曾祥平 高雪立 張連昌 趙 茜

（中石油青海油田分公司，甘肅 酒泉 736202）

一、前言

油氣資產(chǎn)是石油天然氣開采企業(yè)最重要的資產(chǎn)，從其所屬性質(zhì)來看，油氣資產(chǎn)完全符合資產(chǎn)的確認條件。但是，到目前為止，不管是國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）、美國公認會計準(zhǔn)則（GAAP）還是國內(nèi)會計準(zhǔn)則都沒有對油氣資產(chǎn)作明確的界定。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會發(fā)布的（FAS19）、FAS25以及FAS69等一系列的公告，都是針對如何對油氣資產(chǎn)進行資本化處理的有關(guān)規(guī)定，允許企業(yè)在對石油天然氣資產(chǎn)進行確認計量時采用成果法或全部成本法。但是這一系列的財務(wù)會計準(zhǔn)則公告都沒有對油氣資產(chǎn)作出明確的定義，只是對油氣資產(chǎn)資本化的范圍作出了明確的規(guī)定。

2008年8月，財政部發(fā)布《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第2號》，之后我國三大石油公司對油氣資產(chǎn)的確認、核算以及對外披露均轉(zhuǎn)為產(chǎn)量法進行處理。國內(nèi)有關(guān)石油天然氣會計準(zhǔn)則的變動都在與國際趨同，但多是借鑒國外的經(jīng)驗，缺乏對本國實際情況的確切考量。就油氣資產(chǎn)折耗問題來說，采用產(chǎn)量法對油氣資產(chǎn)計提折耗并不一定符合所有油氣企業(yè)的實際情況。本文選取西部油田某采油廠作為研究對象，對其油氣資產(chǎn)折耗問題進行研究，以了解各種折耗方法產(chǎn)生的不同影響，分析各種方法的優(yōu)缺點。2020年是極其特殊的一年，新冠肺炎疫情席卷全球、美股四次熔斷、國際油價下跌幅度超300%。在超低油價環(huán)境下，我國各大石油天然氣企業(yè)經(jīng)營也遭受了沖擊。面對這樣的外圍環(huán)境，油氣企業(yè)更應(yīng)該加強油氣資產(chǎn)的管理，增強應(yīng)對風(fēng)險的能力。

本文的目的是通過研究油氣資產(chǎn)折耗方法在采油廠的實際應(yīng)用，分析油氣資產(chǎn)折耗方法，研究不同方法的計算方式，發(fā)現(xiàn)采油廠油氣資產(chǎn)折耗方法在實際應(yīng)用中存在的問題，分析存在問題的原因并提出相應(yīng)的解決方案，給從事油氣資產(chǎn)折耗工作的會計人員提供參考。同時，希望通過研究還能促進會計信息質(zhì)量提升，提高油氣資產(chǎn)折耗計量的準(zhǔn)確性、合理性。

二、西部油田某采油廠油氣資產(chǎn)折耗管理過程中存在的問題

2008年《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第2號》發(fā)布后，兩種計提油氣資產(chǎn)折耗方法共存的局面消失了。要求下達以后，中國石油在2008年末發(fā)布財務(wù)報告時，將國內(nèi)財務(wù)報告中用年限平均法計提油氣資產(chǎn)折耗的方法也改為產(chǎn)量法。

之所以將油氣資產(chǎn)的損耗稱之為折耗而不是折舊，是因為油氣資產(chǎn)屬于遞耗資產(chǎn)。油氣資產(chǎn)折耗與固定資產(chǎn)折舊有很大的不同，其不同點主要有以下兩個方面：一是油氣資產(chǎn)的折耗只有在其開采時才要計提，而固定資產(chǎn)折舊即便不使用也需要計提；二是油氣資產(chǎn)的折耗是油氣資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)移成可供銷售的產(chǎn)品，同時其儲量隨著折耗的計提也會減少，而折舊是固定資產(chǎn)由于使用年限限制的一種損耗，這種損耗會在生產(chǎn)的產(chǎn)品中得到體現(xiàn)。關(guān)于油氣資產(chǎn)折耗的定義，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則中作這樣的說明：油氣資產(chǎn)折耗是指油氣資產(chǎn)隨著當(dāng)期開發(fā)進展而逐漸轉(zhuǎn)移到所開采產(chǎn)品（油氣）成本中的價值。

該采油廠隸屬于中國石油西部油田，其油氣資產(chǎn)的折耗方法完全根據(jù)中國石油天然氣股份有限公司的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。計量方法從直線法過渡到產(chǎn)量法，計量工具從電子表格過渡到ERP管理信息系統(tǒng)，會計信息質(zhì)量也在不斷優(yōu)化。

1.油氣資產(chǎn)折耗直線法中存在的問題

油氣資產(chǎn)屬于遞耗資產(chǎn)的范疇。隨著開采的進行，其儲量、經(jīng)濟可采儲量都會不斷減少，且油氣資產(chǎn)屬于不可再生資源，亦是戰(zhàn)略儲備資源，隨著可開采的量越來越少，開采的深度越來越深，開采的難度也就越來越大，開采的成本會越來越高。采用直線法對油氣資產(chǎn)計提折耗，優(yōu)勢是計算簡單，財務(wù)人員工作量小，但最大的問題就是成本與收益配比的問題。若采用直線法計提折耗，剛開始幾年的單位產(chǎn)量折耗額可能比接下來幾年的單位產(chǎn)量折耗額低，這樣將會歪曲企業(yè)的實際情況，對企業(yè)的利潤造成影響，即可能會造成利潤的虛增或者虛減。油氣資產(chǎn)隨著開采產(chǎn)量會越來越少，但是，在直線法下每期應(yīng)計提折耗都是等額的，由于在油氣資產(chǎn)使用年限內(nèi)，每年的產(chǎn)量各不相同，這樣就直接違反了成本與收益配比原則。既不符合油田實際，也會造成少提或多提折耗的情況。

2.油氣資產(chǎn)折耗產(chǎn)量法中存在的問題

產(chǎn)量法是一種以所生產(chǎn)產(chǎn)品數(shù)量為基礎(chǔ)的計提折耗方法，故而想要采用產(chǎn)量法對油氣資產(chǎn)計提折耗就一定要知道當(dāng)前油氣資產(chǎn)的產(chǎn)量。油氣資源深埋地下，涉及的開采問題較多，一般情況下，開采量較大的時候，地層壓力就會受到破壞，甚至儲油層結(jié)構(gòu)也會受到一定的影響，降低開采量。根據(jù)成本補償理論，依據(jù)產(chǎn)量對資本化成本進行攤銷，可以在產(chǎn)量高的年份多提折舊，產(chǎn)量低的年份少提折舊。因油氣資產(chǎn)本身就屬于遞耗資產(chǎn)，隨著開采的不斷進行，其儲量，經(jīng)濟可采儲量都會不斷下降。采用產(chǎn)量法提折耗，可以保證大部分的資本成本在高產(chǎn)年份得到轉(zhuǎn)移，待到油氣資產(chǎn)生產(chǎn)減產(chǎn)時可以對利潤的影響更小。

在應(yīng)用產(chǎn)量法下，油氣資產(chǎn)折耗不僅復(fù)雜了許多，相應(yīng)地也帶來了一系列問題。

（1）產(chǎn)量法下儲量數(shù)據(jù)難預(yù)測

采用產(chǎn)量法對油氣資產(chǎn)計提折耗會涉及很多預(yù)測數(shù)據(jù)，這些預(yù)測數(shù)據(jù)主要包括油氣資產(chǎn)價值、產(chǎn)量的增減變動以及年度儲量數(shù)據(jù)、新增儲量等。預(yù)測的數(shù)據(jù)難免會與實際情況存在誤差，進而影響計算的結(jié)果。

油氣儲量數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性受很多因素的影響，主要包括：儲油藏氣藏性能、礦區(qū)提供信息的質(zhì)量水平、測算儲量工程師的技術(shù)水平等等。同時，儲量評估工作的專業(yè)性強、難度大、耗時久，想要得到準(zhǔn)確的油氣儲量數(shù)據(jù)困難較大。而且生產(chǎn)計劃一般按年編制，故而各月分區(qū)產(chǎn)量的準(zhǔn)確預(yù)測也有一定的困難。

在實踐過程中，每增加一次儲量數(shù)據(jù)評估，油氣資產(chǎn)的折耗額就有所改變，然而受到很多情況的約束，儲量數(shù)據(jù)都是以年為單位進行評估。目前國內(nèi)的油氣資產(chǎn)儲量評估機構(gòu)的評估水平與美國SEC儲量水平仍然有很大差距。我國油氣企業(yè)財務(wù)部門使用的儲量數(shù)據(jù)仍是經(jīng)過SEC認可的或者其出具復(fù)核意見通過的儲量數(shù)據(jù)。雖然國內(nèi)的儲量管理部門盡量在與SEC趨同，但是想要和SEC的儲量結(jié)果完全一致，仍然存在很大困難。

（2）產(chǎn)量法下轉(zhuǎn)資額難預(yù)測

油田開發(fā)一般都有較大的勘探成本支出。然而，勘探本身就存在較大的風(fēng)險，因為鉆井總會伴有未成功的現(xiàn)象，所以各個區(qū)塊的轉(zhuǎn)資情況也很難預(yù)測。油氣資產(chǎn)折耗數(shù)額的不同，當(dāng)出現(xiàn)轉(zhuǎn)資時，相對應(yīng)的油氣資產(chǎn)折耗額就會發(fā)生變動。從油田采油廠歷年的轉(zhuǎn)資情況來看，其轉(zhuǎn)資額雖然也具有一定的規(guī)律可循，但是這個規(guī)律中存在著一定的問題，即前幾個月基本沒有轉(zhuǎn)資，每年的11月、12月份是其轉(zhuǎn)資的爆發(fā)期。由此可以看出，油田采油廠的精細化管理還不到位，同時轉(zhuǎn)資額的預(yù)測相對來說也比較困難。

（3）產(chǎn)量法下折耗數(shù)據(jù)難以進行準(zhǔn)確對比

產(chǎn)量是采用產(chǎn)量法計提油氣資產(chǎn)折耗的關(guān)鍵數(shù)據(jù)，但是產(chǎn)量預(yù)算一般是按照單位或區(qū)塊進行總量預(yù)算，所以要想做到具體細分有一定的難度。而且預(yù)算的結(jié)果與實際往往存在較大的差異，因為在實際中會有很多的因素導(dǎo)致產(chǎn)量的變化，例如：天氣的原因、機器設(shè)備的突然故障等等。油田采油廠對自己所管轄礦區(qū)的油氣儲量一般很難做出準(zhǔn)確的儲量估計，都是由特定的機構(gòu)來進行估計，儲量基本都是按年評估，但是在實際運行中，油氣產(chǎn)量和儲量的變化并不是隨之按年跨度變化，因此對油氣資產(chǎn)的折耗對比分析準(zhǔn)確性不是很高。

三、油田采油廠油氣資產(chǎn)折耗問題的改進方案

1.公允地反映區(qū)塊油氣資產(chǎn)的賬面價值

企業(yè)會計信息質(zhì)量要求第十二條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實際發(fā)生的交易或事項為依據(jù)進行會計確認、計量和報告，確保會計信息真實可靠、內(nèi)容完整。油氣生產(chǎn)企業(yè)都為國有企業(yè)，一般都會有國家給予的扶助政策，像土地使用權(quán)、礦區(qū)使用權(quán)益等等，但是這些扶助并未在油田的報表中予以體現(xiàn)，不符合企業(yè)會計信息質(zhì)量的要求。油氣資產(chǎn)的賬面價值是計提油氣資產(chǎn)折耗的基礎(chǔ)，油氣資產(chǎn)賬面價值缺乏公允性就會對油氣資產(chǎn)折耗產(chǎn)生影響。想要油氣資產(chǎn)折耗的準(zhǔn)確，必須保證油氣資產(chǎn)賬面價值的準(zhǔn)確公允。

2.做好儲量評估工作

各油田每年的油氣儲量報告均由美國Degolger和MaCnaughton公司評估得出，采油廠根據(jù)評估報告再對每個區(qū)塊進行細致劃分。油氣儲量是采油廠最重要的核心資產(chǎn)，采油廠的生存與發(fā)展均依賴于油氣田的儲量，做好油氣儲量評估工作意義重大。油田采油廠應(yīng)當(dāng)在油田公司的統(tǒng)一部署下配合做好油氣儲量評估工作?，F(xiàn)階段，國內(nèi)對于油氣儲量的研究還欠些火候，依賴國外儲量評估公司出具評估結(jié)果并非長久之計，依賴他人只會受制于人。加強油氣儲量研究，便于與國際慣例接軌，可以為國家培養(yǎng)專業(yè)性人才，并為完善國內(nèi)儲量評估工作提供有益案例。

做好油氣資產(chǎn)評估工作還需要切實可行的策略：（1）成立油田專門的油氣儲量評估部門；（2）配置、發(fā)展自己的油氣儲量評估工作人員；（3）引進國外先進的油氣儲量評估系統(tǒng)；（4）研究國外油氣儲量評估公司的運行策略，并根據(jù)自己的實際情況大膽改進創(chuàng)新。

3.細化區(qū)塊產(chǎn)量預(yù)測

油氣資產(chǎn)折耗產(chǎn)量法就是根據(jù)每期的產(chǎn)量計提折耗，油氣資產(chǎn)折耗與油氣產(chǎn)量呈正比，產(chǎn)量越大，油氣資產(chǎn)折耗也就越大。計提油氣資產(chǎn)折耗時需要各期的產(chǎn)量數(shù)據(jù)，油田采油廠的當(dāng)期產(chǎn)量數(shù)據(jù)為實際運行數(shù)據(jù)，下年度的油氣產(chǎn)量數(shù)據(jù)來源于油氣開發(fā)部門。油氣開發(fā)部門進行產(chǎn)量預(yù)測是以區(qū)塊為單位進行總量預(yù)測，由于油氣資產(chǎn)的折耗時按月計算，因此需要細分到月的產(chǎn)量預(yù)測。在計算油氣資產(chǎn)折耗時較難確保數(shù)據(jù)詳實可靠，在實際運行中也往往與實際情況有較大偏差。

基于上述情況，細化區(qū)塊產(chǎn)量預(yù)測尤為關(guān)鍵。做好細化區(qū)塊產(chǎn)量預(yù)測工作前提就是將產(chǎn)量預(yù)測工作細分到月，其過程也會復(fù)雜許多?；鶎庸芾聿块T是對產(chǎn)量最熟悉的部門，油田采油廠可以依靠基層單位和部門進行測算，財務(wù)人員也應(yīng)及時到基層了解本單位的產(chǎn)能建設(shè)設(shè)計、油氣生產(chǎn)計劃、設(shè)施維修周期、措施投入效益等可能對產(chǎn)量產(chǎn)生影響的情況，準(zhǔn)確分解區(qū)塊月度產(chǎn)量，作為油氣資產(chǎn)產(chǎn)量法折耗的測算基數(shù)。

4.改進油氣資產(chǎn)減值管理

2020年油價跌至歷史新低，給全球能源市場帶來了巨大沖擊，石油行業(yè)進行了十年來最大的一次資產(chǎn)價值調(diào)整。?？松梨凇⒀┓瘕?、殼牌、道達爾、BP、康菲共減值近800億美元的資產(chǎn)。計提資產(chǎn)減值是會計準(zhǔn)則的要求，體現(xiàn)了對于資產(chǎn)價值的重新認識。中國三大石油公司在評估油氣資產(chǎn)價值、判斷油氣資產(chǎn)減值跡象和控制油氣資產(chǎn)減值等方面面臨著同樣挑戰(zhàn)。

油氣資產(chǎn)的減值風(fēng)險測試，通常以采油廠（或油田、區(qū)塊）作為最小現(xiàn)金產(chǎn)出單元。油價的持續(xù)走低對油田采油廠這類企業(yè)來說無疑是極大的不利因素，要保證油氣資產(chǎn)折耗數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確型，必須做好油氣資產(chǎn)減值管理，可以從以下幾個方面入手：（1）建立項目效益跟蹤制度；（2）調(diào)整棄置費用測算方法；（3）發(fā)揮預(yù)算事前控制作用；（4）增加油氣資產(chǎn)審批節(jié)點；（5）健全油氣資產(chǎn)減損管理制度和相應(yīng)的組織構(gòu)架。

5.優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)和精細化分工

油田采油廠從2015年就對組織結(jié)構(gòu)進行系列改革。近年來，公司的機關(guān)科室部門和直屬單位由34個減少到26個，組織結(jié)構(gòu)更加優(yōu)化，分工情況也發(fā)生較大變化，采油廠原先的4個采油礦調(diào)整為7個采油管理區(qū)。雖然改革在不斷繼續(xù)，但是在組織機構(gòu)方面仍然存在一定的問題，業(yè)財融合還有較長的路要走，在優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)時應(yīng)適當(dāng)考慮精細化分工需要，及時充實油氣田儲量管理人員，將SEC管理作為企業(yè)核心業(yè)務(wù)來抓，隨時隨地關(guān)注油氣儲量及開采實際情況，及時采取專項核定、資產(chǎn)減值、提前報廢等手段，確保企業(yè)油氣資產(chǎn)賬實相符、保值增值。