周曙光（副教授）

一、引言

經(jīng)濟數(shù)字化是大勢所趨（劉尚希等，2021）。新一輪數(shù)字技術的快速迭代發(fā)展，促進了實體經(jīng)濟與數(shù)字技術的深度融合，標志著經(jīng)濟發(fā)展進入數(shù)字經(jīng)濟時代。數(shù)字技術是數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的基礎設施，高度數(shù)字化成為數(shù)字經(jīng)濟的顯著特征，推進各行業(yè)向數(shù)字化轉型是我國經(jīng)濟實現(xiàn)高質量發(fā)展的應有之義。黨的十八大以來，以習近平同志為核心的黨中央提出了新時代網(wǎng)絡強國戰(zhàn)略，作出了“建設數(shù)字中國”的決策部署，其中推進數(shù)字政府建設是數(shù)字中國的重要內(nèi)容。數(shù)字政府建設是一項復雜、多維的工程，涉及政府管理的各個方面。作為政府管理的一項基礎性工具，政府會計能夠以反映和監(jiān)督資金運動為主線貫穿于政府管理的各個領域、各個環(huán)節(jié)，這也使得政府會計數(shù)字化轉型成為數(shù)字政府建設不可或缺的組成部分。數(shù)字技術賦能政府會計發(fā)展，政府會計數(shù)字化轉型是提升政府會計工作效率、驅動數(shù)字政府建設、提高政府數(shù)字化水平，進而推進政府治理現(xiàn)代化的一個潛在突破口。

企業(yè)會計與政府會計是會計學的兩大分支。關于會計數(shù)字化轉型這一主題的研究，主要聚焦于企業(yè)會計數(shù)字化轉型領域，現(xiàn)有文獻從智能會計（王愛國，2021）、智能財務（趙磊，2022）、智能審計（楊道廣等，2022）等方面展開探討，初步構建了企業(yè)會計數(shù)字化轉型的理論框架，并豐富了企業(yè)會計數(shù)字化轉型的一系列典型案例。然而，受我國政府會計改革尚未完成、數(shù)字政府建設初步啟動等因素的影響，關于政府會計數(shù)字化轉型的研究并未得到應有關注，鮮有文獻圍繞政府會計數(shù)字化轉型問題展開專題探討。雖然政府會計數(shù)字化轉型可以在一定程度上借鑒企業(yè)會計數(shù)字化轉型的先行經(jīng)驗，但考慮到政府會計與企業(yè)會計存在諸多差異，有必要結合政府會計自身的特性以及政府會計所處的內(nèi)外部環(huán)境，專門針對政府會計數(shù)字化轉型問題進行探討。鑒于此，本文契合數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的時代背景，嘗試基于TOE理論框架梳理出政府會計數(shù)字化轉型的驅動因素和內(nèi)在邏輯，并搭建一個關于政府會計數(shù)字化轉型的綜合性分析框架，以明確“是什么、轉什么、如何轉”等基本問題，旨在拓展政府會計數(shù)字化轉型的理論研究，為行政事業(yè)單位會計數(shù)字化轉型工作提供理論支持和實踐參考。

二、TOE理論框架下政府會計數(shù)字化轉型的內(nèi)在邏輯

政府會計數(shù)字化轉型是多重因素綜合影響下的必然選擇。本部分基于TOE理論框架，從“技術—組織—環(huán)境”層面探討不同因素對政府會計數(shù)字化轉型的驅動作用，嘗試梳理出政府會計數(shù)字化轉型的內(nèi)在邏輯，以便對政府會計數(shù)字化轉型形成較為全面的認知，進而找準政府會計數(shù)字化轉型的基本方向。

（一）TOE理論框架

TOE理論框架由Tornatzky和Fleischer于1990年在《技術創(chuàng)新的流程》一文中提出，也被學術界稱為“技術—組織—環(huán)境”理論框架。TOE理論框架是以多層次技術應用情境為基礎的分析框架，它將影響組織技術應用的因素歸納為技術、組織和環(huán)境三個層面，該理論框架主要用于解釋組織的技術整合和采納行為。TOE理論框架是一個概括性的創(chuàng)新采納模型，由于該框架并沒有嚴格限定技術、組織和環(huán)境三類因素的詳細構成指標，其具體指標會由于研究對象的不同而有所差異（譚海波等，2019），研究者可以結合特定的技術應用場景對相關具體指標進行針對性地細化和拓展，因此在實踐應用過程中TOE理論框架表現(xiàn)出較強的靈活性、可擴展性和適用性，這也使得該框架能夠作為一種通用理論被廣泛應用于探討創(chuàng)新技術是否被組織采用的影響因素分析中。從技術應用維度來看，政府會計數(shù)字化轉型可以理解為政府會計主體將新一代數(shù)字技術應用到會計系統(tǒng)當中，以促進傳統(tǒng)會計向數(shù)字化、智能化方向轉型和發(fā)展。按照這一邏輯，TOE理論框架的基本理念和分析思路可以為系統(tǒng)剖析政府會計數(shù)字化轉型問題提供理論支撐，從而有助于克服單一因素分析的局限性。鑒于此，本文嘗試引入TOE理論框架，將其作為探討政府會計數(shù)字化轉型問題的理論基礎。

（二）政府會計數(shù)字化轉型的內(nèi)在邏輯

TOE理論框架對于剖析政府會計數(shù)字化轉型問題具有較強的適配性和解釋力?；赥OE理論框架，政府會計數(shù)字化轉型可以理解為一個受技術、組織、環(huán)境等因素相互影響、聯(lián)動匹配的動態(tài)過程。

1.技術因素。在TOE理論框架下，技術因素主要關注各類信息技術本身特征以及信息技術與組織的適配性等（湯志偉和王研，2020）。數(shù)字技術泛指多種新興信息技術以及多種信息技術交互融合而形成的技術群落，具有更新迭代快、共享程度高、涉及范圍廣等特征。在數(shù)字經(jīng)濟時代，數(shù)字技術是推進數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的內(nèi)核，數(shù)字技術在經(jīng)濟活動中被應用的速度加快，覆蓋的范圍也更加廣泛，由此影響到經(jīng)濟運行的各個領域、各個方面，進而在經(jīng)濟轉型和高質量發(fā)展過程中發(fā)揮巨大作用?？梢哉f，數(shù)字經(jīng)濟是數(shù)字技術進步的必然結果。數(shù)字技術的創(chuàng)新發(fā)展和實踐應用進入由量變到質變的階段，數(shù)字技術改變了傳統(tǒng)的商業(yè)模式、產(chǎn)業(yè)生態(tài)，它正在創(chuàng)新性地重塑各行各業(yè)。會計作為反映經(jīng)濟運行的基礎信息工具，也必然受到數(shù)字技術的影響和沖擊。

在以人工智能、大數(shù)據(jù)、云計算等為代表的新一輪數(shù)字技術的影響下，會計工作對數(shù)字技術的運用和依賴程度顯著提升，智能識別、財務機器人、專家系統(tǒng)、機器學習等數(shù)字技術正在逐步滲透、融入會計工作的各個環(huán)節(jié)，并由此顛覆性地影響乃至改變著傳統(tǒng)會計的處理流程、組織方式和工作方法（徐玉德等，2021），使得會計信息的采集、生成、儲存、應用等方式發(fā)生根本性變化，會計工作效率也得以顯著提升。此外，會計職能范圍在數(shù)字技術助推下得到了拓展，會計工作的重心由核算向管理轉移，會計更容易發(fā)揮其在決策支持、過程控制、結果評價等方面的價值。數(shù)字技術發(fā)展給會計行業(yè)帶來了新的機遇，在這一背景下催生了“會計工業(yè)革命”，諸如智能會計、智能財務、財務云等新興概念應運而生，智能化、自動化、實時化、可視化的新型會計形態(tài)成為會計數(shù)字化轉型的趨勢。雖然當前我們對智能會計、智能財務、財務云等概念的認識并不一致，但其本質上都可以視為會計數(shù)字化轉型的不同表述方式。就政府會計而言，數(shù)字技術賦能政府會計發(fā)展，政府會計需要與數(shù)字技術相融合?？傮w而言，政府會計數(shù)字化轉型既是數(shù)字技術驅動下的政府會計變革與創(chuàng)新，也是政府會計回應數(shù)字技術沖擊所作出的必然選擇。

2.組織因素。組織因素主要聚焦于組織的內(nèi)部屬性。組織變革與其所處的環(huán)境存在直接關聯(lián)，組織內(nèi)外部環(huán)境變化是決定組織變革的關鍵變量。組織變革的目標在于通過組織架構的優(yōu)化調(diào)整來積極適應環(huán)境變化，以便提升組織運行效率。伴隨著新一輪數(shù)字技術的廣泛應用，組織與組織之間的聯(lián)系更為密切，組織運行的邊界不斷拓展，組織內(nèi)部各機構交叉融合的趨勢也日益凸顯，傳統(tǒng)的組織架構正在受到前所未有的沖擊，數(shù)字技術正在創(chuàng)新性地重塑組織結構和組織形態(tài)，使得組織向數(shù)字化轉型成為必然趨勢。從組織變革理論的角度看，數(shù)字化轉型實質上是高難度的組織進化革命，它是一個復雜的系統(tǒng)性創(chuàng)新和變革過程，而會計數(shù)字化轉型成為組織數(shù)字化轉型的一個切入點。會計數(shù)字化轉型不僅是會計模式的變革，也是會計組織的變革。借助于數(shù)字技術在會計中的深度應用，現(xiàn)階段云辦公、線上線下結合式辦公、實時辦公等新型會計工作模式正在不斷涌現(xiàn)，會計組織機構的形式與會計人員配置更加靈活和富有彈性，會計組織機構和會計工作方式向數(shù)字化轉型已勢在必行。

此外，內(nèi)通外聯(lián)是數(shù)字經(jīng)濟的基本特征，數(shù)字經(jīng)濟時代會計內(nèi)部各功能模塊以及會計部門與其他業(yè)務部門之間的交叉融合，催生了組織內(nèi)部協(xié)同的需求。第一，會計部門內(nèi)設機構、會計人員之間的協(xié)同。會計部門內(nèi)設機構之間的交叉融合持續(xù)深入，會計核算、預算管理、報表編制、財務分析、風險控制等功能模塊之間的關聯(lián)更為緊密，會計部門內(nèi)設機構以及會計人員之間進行協(xié)同的需求持續(xù)增加，從分工到協(xié)同的趨勢更加凸顯。第二，會計部門與其他業(yè)務部門之間的協(xié)同。在數(shù)字技術的影響和沖擊下，會計部門與其他業(yè)務部門之間的壁壘被打破，會計與業(yè)務一體化成為大勢所趨，會計與業(yè)務的數(shù)據(jù)互通和整合成為可能，跨部門之間的協(xié)作更為便利?；诮M織協(xié)同的思維，政府會計數(shù)字化轉型成為促進政府會計內(nèi)通外聯(lián)的主要抓手。政府會計數(shù)字化轉型有助于以數(shù)字技術為支撐、以流程優(yōu)化為主線、以資源共享為紐帶，解決基礎數(shù)據(jù)獲取、會計信息生成與運用等方面的互聯(lián)互通問題，進而推動會計部門內(nèi)設機構以及會計部門與其他業(yè)務部門之間更為深入的連接和協(xié)同。

解析：BaCl2溶液與K2CO3反應生成碳酸鋇沉淀,而BaCl2溶液與KHCO3不反應,A項錯誤;氫氧化鈣與K2CO3和KHCO3都能反應生成碳酸鋇沉淀,不能夠用澄清的石灰水來進行鑒別,B項正確;KHCO3與鹽酸反應速率快,同濃度的稀鹽酸能用氫氧化鈣來鑒別K2CO3和KHCO3,C項錯誤;KHCO3加熱生成二氧化碳,分別加熱這兩種固體物質,能鑒別K2CO3和KHCO3,D項錯誤。

3.環(huán)境因素。環(huán)境泛指組織賴以存在、發(fā)展的外部客觀條件。會計依賴于特定的環(huán)境，會計環(huán)境決定著會計的發(fā)展與變革。會計環(huán)境具有復雜性、多樣性、多變性等特征，針對會計環(huán)境變化需要會計作出適應性的調(diào)整或變革。會計數(shù)字化轉型的邏輯起點是適應競爭環(huán)境的快速變化，政府會計數(shù)字化轉型正是政府會計為了適應環(huán)境變化所作出的變革。總體來看，推動政府會計數(shù)字轉型的環(huán)境因素可以分為政策環(huán)境、組織環(huán)境、制度環(huán)境等。

從政策環(huán)境角度看，政府和行業(yè)協(xié)會頒布的系列政策，對于會計數(shù)字化轉型具有引導和促進作用。會計數(shù)字化轉型是會計改革與發(fā)展規(guī)劃所設定的一項重要目標，主要體現(xiàn)在：2021年11月財政部印發(fā)的《會計改革與發(fā)展“十四五”規(guī)劃綱要》提出，“積極推動會計工作數(shù)字化轉型，做好會計工作數(shù)字化轉型頂層設計”；同年12月，財政部印發(fā)《會計信息化發(fā)展規(guī)劃（2021～2025年）》，其主要任務之一就是“深入推動單位業(yè)財融合和會計職能拓展，加快推進單位會計工作數(shù)字化轉型”。不難看出，我國會計改革與發(fā)展規(guī)劃具有鮮明的時代特征，在政策文本中多次提出要推進會計數(shù)字化轉型，彰顯出會計數(shù)字化轉型的重要性。政府政策從頂層設計維度明確了會計數(shù)字化轉型的基本方向，政策引導成為驅動會計數(shù)字化轉型的外在因素。推進政府會計數(shù)字化轉型是貫徹會計改革與發(fā)展規(guī)劃的內(nèi)在要求，對于提升行政事業(yè)單位會計工作水平、推進會計行業(yè)健康發(fā)展具有重要意義。

從組織環(huán)境角度看，數(shù)字政府建設構成政府會計數(shù)字化轉型的組織環(huán)境。黨的十八大以來，以習近平同志為核心的黨中央提出了“建設數(shù)字中國”的戰(zhàn)略決策。數(shù)字政府建設是實現(xiàn)數(shù)字中國戰(zhàn)略的組成部分，推進數(shù)字政府建設成為現(xiàn)階段政府管理領域的重要目標。數(shù)字政府是指政府以新一代數(shù)字技術為支撐，對組織結構、工作流程與服務供給進行重組優(yōu)化而形成的新型政府運行模式（陳睿和劉大椿，2022），它體現(xiàn)為數(shù)字技術推動政府職能轉變、政府治理模式創(chuàng)新。作為政府管理的基礎工具，政府會計所覆蓋的范圍涉及政府管理的各個方面，它能夠以反映和監(jiān)督資金運動為主線貫穿于政府管理的各個環(huán)節(jié)，這其實也正是政府會計數(shù)字化轉型具有引領數(shù)字政府建設的內(nèi)在優(yōu)勢。在這一意義上，數(shù)字政府建設離不開政府會計數(shù)字化轉型的支持，政府會計數(shù)字化轉型是數(shù)字政府建設的組成部分和潛在突破口，加快數(shù)字政府建設成為驅動政府會計數(shù)字化轉型的力量。

從制度環(huán)境角度看，自2015年10月財政部發(fā)布《政府會計準則——基本準則》以來，我國本輪政府會計改革取得了顯著成效。嚴格來講，我國本輪政府會計改革并不是在原有預算會計基礎之上的“補充或完善”，而是建立了全新的“雙基礎、雙系統(tǒng)、雙報告”的政府會計體系（周曙光和陳志斌，2021）。當前，我國政府會計的顯著特征是政府預算會計與政府財務會計的適度分離和協(xié)調(diào)，原有圍繞預算會計體系所建立的會計信息系統(tǒng)勢必難以滿足政府預算會計與政府財務會計并軌運行的要求，所以應當對原有的政府會計信息系統(tǒng)進行升級或重建。隨著政府會計準則制度體系的初步形成，催生了對原有政府會計信息系統(tǒng)進行數(shù)字化升級乃至重建的需求。不難看出，政府會計改革與政府會計數(shù)字化轉型相輔相成。一方面，我國政府會計改革的持續(xù)深入，為推進政府會計數(shù)字化轉型提供了良好契機；另一方面，推進政府會計數(shù)字化轉型，有助于為政府會計改革提供強有力的支持。

三、政府會計數(shù)字化轉型的分析框架

分析框架是將關鍵要素關系理論化（張靜，2019），它能夠為某一領域的研究提供概念性基礎。因此，推進政府會計數(shù)字化轉型領域的研究，有必要首先搭建一個基本分析框架。在上述分析的基礎上，本部分從政府會計數(shù)字化轉型的內(nèi)涵界定、目標定位、基本內(nèi)容、實施路徑等方面，嘗試搭建一個關于政府會計數(shù)字化轉型的綜合性分析框架，主要探討政府會計數(shù)字化轉型“是什么、轉什么、如何轉”等基本問題。

（一）政府會計數(shù)字化轉型的內(nèi)涵界定

雖然現(xiàn)階段理論研究者和實務工作者都已經(jīng)意識到數(shù)字化轉型的重要性，但缺乏對數(shù)字化轉型的權威解釋。因此，應當結合關于數(shù)字化轉型的已有認識，對政府會計數(shù)字化轉型的內(nèi)涵進行界定。轉型是指事物結構形態(tài)、運轉模式和觀念制度的根本性轉變，其本質是變化或變革（丁少華，2020）；數(shù)字化則是指數(shù)字技術不斷深化并應用于經(jīng)濟和社會發(fā)展的過程（張新紅，2021）。進一步地，數(shù)字化轉型是指將數(shù)字技術滲透、融入相關業(yè)務活動當中（祝智庭和胡姣，2022），進而引發(fā)微觀組織、中觀產(chǎn)業(yè)、宏觀經(jīng)濟等多個層面的變革，其本質是采用數(shù)字技術的創(chuàng)新（謝智剛，2021）。借鑒現(xiàn)有文獻對轉型和數(shù)字化轉型的認知，本文認為：政府會計數(shù)字化轉型，是指政府會計主體將新興數(shù)字技術應用于政府會計實踐，以促進政府會計在工作方式、組織結構、運行模式等方面向數(shù)字化轉型。從詞語構造的角度看，政府會計數(shù)字化轉型是“政府會計與數(shù)字技術”交互融合的結果，表現(xiàn)為新一輪數(shù)字技術在政府會計不同業(yè)務場景的具體應用，可以理解為數(shù)字技術推動的政府會計模式創(chuàng)新。實際上，政府會計數(shù)字化轉型的本質是：政府會計主體選擇合適的數(shù)字技術，并將其科學運用到政府會計系統(tǒng)當中，以提升政府會計工作效率、拓展政府會計功能。

（二）政府會計數(shù)字化轉型的目標定位

目標是指系統(tǒng)預期要達到的境地或結果。以此類推，政府會計數(shù)字化轉型的目標可以理解為“實施政府會計數(shù)字化轉型工作預期所要達到的結果”。目標設定具有引導作用，它決定著實踐活動的基本方向。因此，明確政府會計數(shù)字化轉型的目標，有助于指導政府會計數(shù)字化轉型工作的順利開展。從結構上看，目標具有層次性，政府會計數(shù)字化轉型的目標可以分為基本目標和具體目標兩個層次。其中，基本目標是整體性目標，具體目標是對基本目標的進一步分解和細化。結合政府會計數(shù)字化轉型的內(nèi)涵，政府會計數(shù)字化轉型的基本目標應當定位為：借助于數(shù)字技術在政府會計中的匹配應用，提升政府會計的工作效率，促使政府會計更好地發(fā)揮其服務政府管理的價值。

具體目標是基本目標在特定環(huán)境下的衍生（楊有紅和呂學典，1998），它服從于基本目標。在基本目標的引導下，政府會計數(shù)字化轉型的具體目標應當定位為：技術性目標、融合性目標和功能性目標。第一，技術性目標，主要表現(xiàn)為重塑政府會計信息系統(tǒng)，推進政府會計系統(tǒng)合理、適度運用相關數(shù)字技術，促使政府會計向智能化、自動化、實時化、精細化、可視化方向發(fā)展。第二，融合性目標，是指以本輪政府會計改革為契機，推動政府會計自身的轉型與發(fā)展，借助于數(shù)字技術來促進政府預算會計、政府財務會計、政府管理會計、政府成本會計等功能模塊之間的有機銜接和融合。第三，功能性目標，主要體現(xiàn)為：一方面，優(yōu)化政府會計的反映功能，豐富政府會計信息的呈現(xiàn)方式，提高政府會計信息的生成效率，改善政府會計信息的供給質量；另一方面，拓展政府會計的管理功能，充分挖掘政府會計信息的應用空間，提升政府會計信息在資源配置、過程控制、績效評價、決策支持等方面的應用價值，使政府會計能夠對政府管理和政府治理形成關鍵性的支撐。

（三）政府會計數(shù)字化轉型的基本內(nèi)容

既然政府會計數(shù)字化轉型是“政府會計與數(shù)字技術”的融合，那么就可以從政府會計和數(shù)字技術兩個維度來剖析政府會計數(shù)字化轉型的基本構成內(nèi)容?？傮w而言，政府會計數(shù)字化轉型是由數(shù)字技術驅動的政府會計工作轉型，政府會計數(shù)字化轉型的關鍵點需要落腳于政府會計自身建設，數(shù)字技術發(fā)展與應用則是推動政府會計數(shù)字化轉型的前置條件。

在政府會計自身建設維度，政府會計數(shù)字化轉型至少應當包括會計組織轉型、會計職能轉型、會計人員轉型等方面。第一，在會計組織轉型方面，政府會計主體應當打破傳統(tǒng)的金字塔式會計部門設置模式，優(yōu)化會計部門內(nèi)部機構的設置，打通會計部門內(nèi)部的業(yè)務連接與信息傳遞渠道，強化會計部門內(nèi)部的協(xié)同合作。第二，在會計職能轉型方面，借助于數(shù)字技術的應用，政府會計系統(tǒng)應當優(yōu)化會計核算職能，實現(xiàn)會計核算與報告的自動化、智能化、可視化；在此基礎上，要強化政府會計的管理職能，實現(xiàn)政府會計由側重于核算職能向核算職能與管理職能并重的方向轉換，在政府會計系統(tǒng)中設置智能分析、智能預測、智能決策等管理職能模塊，推動政府會計管理職能的深度發(fā)展。第三，在會計人員轉型方面，政府會計人員是政府會計數(shù)字化轉型工作的直接實施主體。從行為主體的角度看，政府會計數(shù)字化轉型意味著政府會計人員角色定位、行為方式的轉變。因此，政府會計人員應當樹立數(shù)字化轉型意識，克服對數(shù)字技術的“畏難”或“焦慮”情緒，持續(xù)掌握運用新興數(shù)字技術的基本技能，不斷提升自身的數(shù)字素養(yǎng)，從而最大限度地發(fā)揮政府會計人員在政府會計數(shù)字化轉型過程中作為行動主體的主導作用。

在數(shù)字技術發(fā)展與應用維度，數(shù)字技術是觸發(fā)政府會計數(shù)字化轉型的實踐基礎。數(shù)字技術貫穿于政府會計信息生成與運用的各個環(huán)節(jié)，政府會計主體應當結合自身的實際需求，選擇合適的數(shù)字技術進行匹配運用，以便夯實政府會計數(shù)字化轉型的技術基礎。數(shù)字技術的發(fā)展為政府會計數(shù)字化轉型提供了技術支撐，但由于不同的數(shù)字技術產(chǎn)品其功能優(yōu)勢存在差異（如智能識別、RPA、財務專家系統(tǒng)、機器學習等），因此政府會計主體應當結合自身情況選擇合適的數(shù)字技術產(chǎn)品，逐步、有序地推進會計數(shù)字化轉型工作。例如，在政府會計信息運用環(huán)節(jié)，可以借助于數(shù)字技術對政府會計信息進行深度挖掘與加工，并開展多維分析、動態(tài)預測、智能決策等場景化應用，進而拓展政府會計信息的應用價值、提升政府會計信息的運用效率。另外，數(shù)字技術的漏洞可能會產(chǎn)生信息安全風險，因此在政府會計數(shù)字化轉型過程中，政府會計主體應當注重防范潛在的數(shù)字技術應用風險。

（四）政府會計數(shù)字化轉型的實施路徑

政府會計數(shù)字化轉型是一項復雜的系統(tǒng)性工程，政府會計主體應當循序漸進地推進會計數(shù)字化轉型工作，將數(shù)字技術逐步匹配應用到政府會計信息生成與運用的各個具體環(huán)節(jié)。按照由簡到繁、從易到難、層層遞進的總體邏輯，政府會計數(shù)字化轉型可以沿循“點→線→面→體”的基本路徑展開，使數(shù)字技術在政府會計系統(tǒng)中的應用逐步由點狀形態(tài)向最終的體系形態(tài)轉換。

點，是指會計工作要點，即政府會計信息生成與運用過程中的各項工作要點，比如會計確認、計量、記錄和報告等各個環(huán)節(jié)。在政府會計數(shù)字化轉型的起步階段，政府會計主體可以有針對性地圍繞部分會計工作要點來引入相關數(shù)字技術，例如：用智能識別技術解決基礎業(yè)務信息采集問題，用財務機器人解決自動核算與報告問題，用數(shù)據(jù)挖掘技術解決智能財務分析問題等。數(shù)字技術在政府會計系統(tǒng)中的點狀應用，有助于解決政府會計實踐過程中的具體問題，夯實政府會計數(shù)字化轉型的實踐基礎。

線，是指會計業(yè)務流程，可以理解為由一系列會計工作要點組成。隨著在政府會計系統(tǒng)中持續(xù)引入新興數(shù)字技術，可以逐步將各項會計工作要點整合到政府會計業(yè)務流程當中，從而在整個政府會計業(yè)務閉環(huán)中實現(xiàn)數(shù)字技術的全覆蓋，形成“連點成線”的局面。例如，借助于數(shù)字技術的聯(lián)通能力，可以將基礎信息采集、會計信息處理、會計信息輸出、會計信息運用等環(huán)節(jié)串聯(lián)起來，進而打通數(shù)據(jù)“孤島”，形成一個完整的政府會計信息生成與運用鏈條。

面，是指會計功能模塊，政府會計系統(tǒng)主要由會計核算、預算管理、債務管理、風險控制、財務分析、績效考評等功能模塊構成。在政府會計數(shù)字化轉型的發(fā)展階段，政府會計主體可以結合單位的管理需求和實際情況，首先推進單個或多個會計功能模塊的數(shù)字化轉型工作，實現(xiàn)政府會計的局部數(shù)字化轉型。例如，政府會計主體可以首先在會計核算模塊和預算管理模塊實現(xiàn)數(shù)字化轉型，然后再結合自身的工作重點，逐步推進財務分析、過程控制、績效考評等模塊的數(shù)字化轉型工作。

體，是由不同的面組合而成，指的是整個政府會計體系。在政府會計數(shù)字化轉型的成熟階段，借助于數(shù)字技術的集成性運用，政府會計的各項功能模塊之間可以實現(xiàn)有效融合和銜接，最終形成政府會計數(shù)字化轉型的體系狀態(tài)。主要表現(xiàn)為：在政府會計系統(tǒng)內(nèi)部，會計核算與報告、預算管理、財務分析、過程控制、績效評價等功能模塊之間的連接更為緊密，底層數(shù)據(jù)的互聯(lián)互通更為便利，會計信息的運用領域更加多元，逐漸形成一體化、協(xié)同化、集成化的政府會計系統(tǒng)。

當然，政府會計數(shù)字化轉型并沒有固定的模式，本文所提出的“點→線→面→體”轉型路徑，只是政府會計數(shù)字化轉型的一個框架性路徑。不同的政府會計主體在實踐過程中，應當結合自身的數(shù)字化水平、組織規(guī)模、會計人員配置等因素，因地制宜地確定會計數(shù)字化轉型的具體路徑。

四、結語

政府會計數(shù)字化轉型是提升政府會計工作效率、驅動數(shù)字政府建設、提高政府數(shù)字化水平，進而推進政府治理現(xiàn)代化的一個潛在突破口。政府會計數(shù)字化轉型表現(xiàn)為新一輪數(shù)字技術在政府會計不同業(yè)務場景的具體應用，它是“政府會計與數(shù)字技術”交互融合的結果，可以理解為數(shù)字技術驅動的政府會計模式創(chuàng)新。政府會計數(shù)字化轉型的基本目標應當定位為：借助于數(shù)字技術在政府會計系統(tǒng)中的匹配應用，提升政府會計的工作效率，促使政府會計更好地發(fā)揮其服務于政府管理的價值。推進政府會計數(shù)字化轉型工作，可以從政府會計和數(shù)字技術兩個維度協(xié)同發(fā)力。其中：在政府會計自身建設維度，政府會計數(shù)字化轉型至少應當包括會計組織轉型、會計職能轉型、會計人員轉型等方面；在數(shù)字技術發(fā)展與應用維度，數(shù)字技術是觸發(fā)政府會計數(shù)字化轉型的實踐基礎，政府會計主體應當注重對數(shù)字技術的匹配應用。按照由簡到繁、從易到難、層層遞進的總體邏輯，政府會計數(shù)字化轉型可以沿循“點→線→面→體”的基本路徑展開，使數(shù)字技術在政府會計系統(tǒng)中的應用逐步由點狀形態(tài)向體系形態(tài)轉換。

本文可能的貢獻在于：在理論研究層面，基于TOE理論框架，從“技術—組織—環(huán)境”層面探討不同因素對政府會計數(shù)字化轉型的驅動作用，并進一步構建了政府會計數(shù)字化轉型分析框架，有助于深化對政府會計數(shù)字化轉型的理論認識，促進政府會計理論研究向縱深發(fā)展；在實踐操作層面，有助于為行政事業(yè)單位會計工作的數(shù)字化轉型，提供理論支持和實踐參考。當然，本文側重于從理論層面進行分析，并未圍繞行政事業(yè)單位會計數(shù)字化轉型的具體實踐案例展開探討，這也使得本文所構建的政府會計數(shù)字化轉型分析框架的科學性缺乏驗證。在后續(xù)研究中，筆者將嘗試選擇行政事業(yè)單位會計數(shù)字化轉型的典型案例展開探討，并對政府會計數(shù)字化轉型分析框架進行檢驗和持續(xù)完善。