排放權(quán)及其交易會(huì)計(jì)模式研究

華能威海發(fā)電有限責(zé)任公司 曹偉偉

碳排放量，是指人類在制造、運(yùn)輸、利用或處理該商品時(shí)所產(chǎn)生的人均溫室氣體排放量。至于動(dòng)態(tài)的碳排放量，則是指每單元貨品所累計(jì)排放的溫室廢氣數(shù)量，在同一個(gè)產(chǎn)業(yè)的不同批次產(chǎn)品中間也會(huì)有差異的動(dòng)態(tài)碳排放量。同時(shí)，不同的排放權(quán)交易體系會(huì)產(chǎn)生不同的會(huì)計(jì)問題且存在著眾多的減排機(jī)制。

一、減排機(jī)制的分類

（一）總量控制及交易機(jī)制

總量控制和交易制度是指，由監(jiān)督機(jī)構(gòu)(一般是政府部門)制訂某個(gè)履約年份的污染總額并規(guī)定對(duì)應(yīng)的污染配額(往往一項(xiàng)配額等同于一噸二氧化碳或任何廢氣的排放量)。由監(jiān)督機(jī)構(gòu)在初期向市場(chǎng)主體頒發(fā)規(guī)定量的免費(fèi)配額，在全年結(jié)束前市場(chǎng)主體還必須向監(jiān)督機(jī)構(gòu)上交與其污染物排放量同等的配額。假設(shè)市場(chǎng)主體的現(xiàn)實(shí)排放量低于本年所派發(fā)的配額，則市場(chǎng)主體可把節(jié)余的配額在交易市場(chǎng)上通過買賣獲益，或是用于償還之后每年的排放量。而一旦市場(chǎng)主體的現(xiàn)實(shí)排放量超出所分派的配額，則市場(chǎng)主體必須從交易市場(chǎng)上購(gòu)得不足的差額。

（二）基準(zhǔn)及信用交易機(jī)制

在基準(zhǔn)市場(chǎng)和信用交易制度下，監(jiān)督管理者在初期為市場(chǎng)主體制定一種污染基礎(chǔ)。在該基礎(chǔ)內(nèi)，市場(chǎng)主體不需要再為其排污行為承擔(dān)另外的成本費(fèi)用。在期末，應(yīng)該由單獨(dú)的第三者涮量該市場(chǎng)主體的現(xiàn)實(shí)排放量。假設(shè)現(xiàn)實(shí)排放量遠(yuǎn)小于基礎(chǔ)額，則市場(chǎng)主體將能夠得到與差額等價(jià)的信貸配額(credits)，該配額能夠出售收益并且能夠抵消市場(chǎng)主體未來的排放量。而假設(shè)現(xiàn)實(shí)排量超出了基礎(chǔ)，則市場(chǎng)主體還必須從交易市場(chǎng)上購(gòu)得不夠的部分。

二、排放權(quán)交易的優(yōu)點(diǎn)

（1）減少治理污染成本費(fèi)用、增加企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益。由于各個(gè)公司的治理污染方法不相同，對(duì)不同的公司而言，治理污染所花費(fèi)的成本不同。在我國(guó)法律允許進(jìn)行排放權(quán)購(gòu)買的情形下，對(duì)于控制污染成本、降低花費(fèi)較小的排放量者，認(rèn)為治理污染比在貿(mào)易金融市場(chǎng)上購(gòu)買排放權(quán)更方便。而控制污染成本、降低花費(fèi)較多的排放量者，則認(rèn)為從貿(mào)易金融市場(chǎng)上購(gòu)買排放權(quán)比自行治理污染更劃算。由此排放權(quán)就能夠在治理污染成本費(fèi)用不同的排放量者間實(shí)現(xiàn)自由購(gòu)買，進(jìn)而達(dá)到實(shí)現(xiàn)雙贏的社會(huì)局面，有利于將整個(gè)社會(huì)的治理污染成本費(fèi)用達(dá)到最小，同時(shí)也維護(hù)了公司的經(jīng)營(yíng)利益，促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展的高效發(fā)揮。

（2）促進(jìn)環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展。因?yàn)橛欣谑袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而進(jìn)行排放權(quán)買賣，從而導(dǎo)致環(huán)境污染、降低成本。更多的排放者可以利用收購(gòu)排放權(quán)持續(xù)地存在較長(zhǎng)時(shí)間，而不用再耗費(fèi)巨額資金去完成國(guó)家法規(guī)或政策規(guī)定的排放權(quán)指標(biāo)，從而集中了財(cái)力與精力開展生產(chǎn)業(yè)務(wù)，而限制環(huán)境污染降低成本相對(duì)較小的排放者則可以利用對(duì)企業(yè)的高效排放治理形成了更多的排放權(quán)，從而可以利用市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展將剩余的排放權(quán)進(jìn)行交易獲得利潤(rùn)。這種措施要求在環(huán)保容量飽和的情形下，新增或改造企業(yè)能夠經(jīng)由選擇污染物排放許可證自由地進(jìn)入特定區(qū)域，舊企業(yè)也能夠經(jīng)由把富余的污染物排放指標(biāo)有償?shù)剞D(zhuǎn)移給新增企業(yè)，使其在一定環(huán)保容量范圍內(nèi)達(dá)到相應(yīng)的污水權(quán)標(biāo)準(zhǔn)，這就既推動(dòng)了當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)社會(huì)持續(xù)健康發(fā)展，也調(diào)整了生產(chǎn)結(jié)構(gòu)，既能發(fā)揮富余污染物排放指標(biāo)的效益，也保護(hù)了新生企業(yè)的投入發(fā)展環(huán)境。

（3）促進(jìn)新興科技的發(fā)展。促進(jìn)管理水平的提升排放權(quán)交易允許公司之間在合乎法律規(guī)定條件下隨意流轉(zhuǎn)排放權(quán)，賦予公司自主選擇權(quán)，既可通過自身努力實(shí)現(xiàn)環(huán)境污染防治，又可通過購(gòu)買排放權(quán)來實(shí)現(xiàn)污染防治指標(biāo)，徹底改變了以往公司消極、被動(dòng)地接受行政管制的方式。假如由于更新防治污染技術(shù)所節(jié)約的費(fèi)用超過購(gòu)買許可證，公司將會(huì)因技術(shù)創(chuàng)新而增強(qiáng)實(shí)力，并且一些采用低污染生產(chǎn)工藝的公司還能夠把多余的排放權(quán)用來買賣而謀利，這將會(huì)對(duì)污染公司帶來持續(xù)的反沖擊，促使公司采用更加合理的技術(shù)工藝來降低環(huán)境污染。針對(duì)潛在的更大的需求市場(chǎng)，新科技提供者將會(huì)越來越樂于投入開發(fā)新科技，由于供需各方的積極性都非常高漲，這也會(huì)促進(jìn)新興科技的蓬勃發(fā)展。

（4）利于環(huán)境監(jiān)督部門的管理。排放權(quán)交易方式更便于環(huán)境監(jiān)督部門對(duì)環(huán)境監(jiān)管職能的實(shí)現(xiàn)，通過建立排放權(quán)交易方式，在環(huán)境監(jiān)督部門制定公司征稅或征收國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，不必去認(rèn)識(shí)公司的污染控制和成本，也不要求實(shí)施對(duì)公司征稅或征收技術(shù)規(guī)范的調(diào)整，而只要公司實(shí)現(xiàn)了排放量指數(shù)即可。這樣不但降低了各地環(huán)境監(jiān)督部門環(huán)境監(jiān)管的成本費(fèi)用，還可以給予政府更多的自由所有權(quán)，從而減少政府對(duì)生產(chǎn)活動(dòng)的限制和經(jīng)濟(jì)發(fā)展運(yùn)行的波動(dòng)性，增強(qiáng)了市場(chǎng)發(fā)展效果；還可以充分地調(diào)節(jié)企業(yè)發(fā)展積極性，自由協(xié)調(diào)了我國(guó)環(huán)境保護(hù)行政權(quán)力主管部門的管理活動(dòng)，所以排污許可制是中國(guó)現(xiàn)代社會(huì)市場(chǎng)體制發(fā)展的一個(gè)重大進(jìn)步的體現(xiàn)。

（5）利于公眾發(fā)表意見。排放權(quán)交易的出現(xiàn)有助于向公眾發(fā)表自己的意見，從而增加對(duì)環(huán)境保護(hù)的民眾支持。當(dāng)環(huán)境保護(hù)團(tuán)體或個(gè)人想要改變環(huán)?，F(xiàn)狀時(shí)，可通過證券市場(chǎng)買入排放權(quán)。然后將它掌控在自己手里，而不再出售。當(dāng)然，中國(guó)政府也應(yīng)該確定排放權(quán)數(shù)量是得到減少，并不斷減少的。中國(guó)的許多環(huán)境保護(hù)機(jī)構(gòu)都曾向社會(huì)各界籌集過善款用以購(gòu)置排放權(quán)，而且都獲得了強(qiáng)烈的反應(yīng)。但如果交易市場(chǎng)是充分競(jìng)爭(zhēng)的，就可預(yù)料形成排放權(quán)證券的期貨市場(chǎng)。這對(duì)于促進(jìn)排放權(quán)交易發(fā)展是大有裨益的。

三、排放權(quán)交易的特征

（一）排放權(quán)交易是一種平等主體之間的民事法律行為

排放權(quán)交易過程的司法行為活動(dòng)系統(tǒng)一般包括政府性關(guān)系、社會(huì)政治中介性關(guān)系和貿(mào)易性關(guān)系等。其買賣活動(dòng)是排放權(quán)交易程序的主體司法行為活動(dòng)，而決定排放權(quán)交易程序的法定性質(zhì)是一個(gè)民事責(zé)任活動(dòng)，也是排放權(quán)交易程序和其他環(huán)境保護(hù)手段之間的重要差異點(diǎn)所在。排放權(quán)交易程序應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持一切民事責(zé)任買賣活動(dòng)的基礎(chǔ)原則，即自愿、協(xié)調(diào)、平等、有償原則。服務(wù)市場(chǎng)中介機(jī)構(gòu)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展完善后的產(chǎn)品，而排放權(quán)交易流程服務(wù)市場(chǎng)中介機(jī)構(gòu)則能為買賣各方提供有關(guān)污染物排放指標(biāo)的供需信息，為買賣過程創(chuàng)造基礎(chǔ)和提供便利的必要條件，是買賣過程實(shí)現(xiàn)的有力幫手。又因?yàn)槲廴緳?quán)的特殊特點(diǎn)，其買賣過程離不開當(dāng)?shù)丨h(huán)境監(jiān)督部門的介入。政府的一般行政活動(dòng)，表現(xiàn)在為確保交易過程的目的所實(shí)施的政府指令、在交易過程中的政府審批以及成交后的市場(chǎng)監(jiān)測(cè)與監(jiān)督，這些都是排放權(quán)交易活動(dòng)的重要部分。

（二）排放權(quán)貿(mào)易是一項(xiàng)宏觀的經(jīng)濟(jì)措施和貿(mào)易促進(jìn)措施

聯(lián)合國(guó)國(guó)際經(jīng)濟(jì)組織和發(fā)展自治委員會(huì)在1991年1月提交的《有關(guān)在環(huán)境保護(hù)策略中采用市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)方式的提議》中，提議會(huì)員國(guó)更廣泛地、堅(jiān)決地采取市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)方式，并成為對(duì)其他環(huán)境保護(hù)政策手段的補(bǔ)充或替代措施。該文件提供了以下四種市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)方式供會(huì)員國(guó)借鑒：一是收費(fèi)和收稅，二是可貿(mào)易的許可證，三是押金制，四是政府財(cái)政補(bǔ)貼制度。由該文件可看到，排放權(quán)貿(mào)易也是環(huán)境保護(hù)的一個(gè)重要的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)方式。1992年，聯(lián)合國(guó)國(guó)際環(huán)境保護(hù)和發(fā)展大會(huì)批準(zhǔn)《里約聲明》，其中十六提出：“充分考慮到污染者原理上應(yīng)負(fù)擔(dān)環(huán)境污染成本費(fèi)用的觀點(diǎn)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境主管部門必須努力促進(jìn)環(huán)境成本內(nèi)部化和運(yùn)用市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)方式，而且充分的兼顧到公眾利益，而不歪曲貿(mào)易和投機(jī)?！贝舜未髸?huì)批準(zhǔn)的《21世紀(jì)發(fā)展議程》第8 章提到：“必須做出充分貢獻(xiàn)，最有效率和更大規(guī)模的運(yùn)用市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)方式”；“各地政府部門應(yīng)選擇進(jìn)一步累積市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)方式和社會(huì)市場(chǎng)方式經(jīng)驗(yàn)以形成市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)方式、直接控制方式和自主方式的高效結(jié)合”。這也表明，類似于環(huán)境污染權(quán)交易這樣的環(huán)保市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展策略，和其他環(huán)保策略是根本不同的。

（三）排放權(quán)交易是一種以市場(chǎng)為基礎(chǔ)的污染控制模式

美國(guó)的聯(lián)邦成文法中規(guī)定了一個(gè)運(yùn)用市場(chǎng)機(jī)制實(shí)現(xiàn)防止環(huán)境污染和廢物降低能耗目標(biāo)的“市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)管理”模型。環(huán)境污染生產(chǎn)成本的對(duì)外化常常導(dǎo)致社會(huì)的不平等和經(jīng)濟(jì)效益降低，“市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)管理”模型正是運(yùn)用環(huán)境污染成本分配的內(nèi)部變化來增加社會(huì)公平和效益，其出發(fā)點(diǎn)就是將環(huán)境污染成本費(fèi)用當(dāng)作產(chǎn)品的一種生產(chǎn)成本，而不能任其轉(zhuǎn)嫁給整個(gè)社會(huì)?！肚鍧嵖諝夥ā?990年修訂中提到的排放權(quán)交換機(jī)制就是一個(gè)經(jīng)典的以市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)的排污管理模型。如今這個(gè)模型更加符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展趨勢(shì)，從而也更加多被各地政府部門所使用。

（四）排放權(quán)貿(mào)易是通過一種方法和措施的形式增加處理排放費(fèi)用控制模式

以經(jīng)濟(jì)杠桿的方式充分調(diào)動(dòng)污染單位的積極性，從而達(dá)到廢物數(shù)量減少的目的。這只是一個(gè)具體的、操作式的方案，它不直接反映在所達(dá)到的環(huán)境效果上，只是為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)制定途徑和措施的。排放量交易能夠利用數(shù)量管制創(chuàng)造的政策和環(huán)境，發(fā)揮靈活的市場(chǎng)作用，克服并改善數(shù)量管制本身由于“命令—控制”所產(chǎn)生的低效率問題?？茖W(xué)觀察與事實(shí)已經(jīng)證明，和數(shù)量管制一樣，數(shù)量管制，特別是容量的管制，是有效的環(huán)境容量管理措施。

（五）在規(guī)定排放數(shù)量上，排放權(quán)交易不同于中國(guó)目前的排污收費(fèi)體系

盡管都是通過市場(chǎng)的方式經(jīng)營(yíng)管理，由于排污收費(fèi)機(jī)制都是事先制定好一個(gè)價(jià)位，而后再由市場(chǎng)決定排放數(shù)量，因此，盡管每個(gè)公司都已達(dá)標(biāo)排放，排污總量卻仍不能獲得最合理的限制。而排放權(quán)交易則有所不同。它先決定污染數(shù)量之后再由市場(chǎng)決定價(jià)格，而市場(chǎng)決定價(jià)格的過程也就是資源優(yōu)化分配的過程。當(dāng)污染需求上升時(shí)，就只能引起排放權(quán)價(jià)的上升，但環(huán)保情況卻無法進(jìn)一步下降。

四、投資性碳排放權(quán)會(huì)計(jì)處理

（1）對(duì)碳排放權(quán)益的初步確認(rèn)。按照以公允價(jià)格計(jì)算且其變化后作為當(dāng)期損益的財(cái)政資產(chǎn)的特點(diǎn)，其初步計(jì)算必須以公允價(jià)格為主要基礎(chǔ)。投資性碳排放權(quán)的初入賬成本，應(yīng)該按照獲得當(dāng)時(shí)的公允價(jià)格開始計(jì)算。即碳排放權(quán)的初始成本中應(yīng)該包含買價(jià)、買賣費(fèi)用和其他直接費(fèi)用。此外，將購(gòu)入該資產(chǎn)時(shí)付出的手續(xù)費(fèi)和傭金也列入“投資收益”。（2）關(guān)于碳排放權(quán)后續(xù)核算的財(cái)務(wù)處理過程。已交易的財(cái)務(wù)資產(chǎn)取得后按公允價(jià)值入賬，體現(xiàn)了公司獲得期財(cái)務(wù)資資產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)經(jīng)營(yíng)成本，而在以后的持股期內(nèi)，財(cái)務(wù)資產(chǎn)的公允市場(chǎng)價(jià)值不斷變動(dòng)，所對(duì)應(yīng)的期末公允市場(chǎng)價(jià)值也就反映了其現(xiàn)時(shí)的可變現(xiàn)價(jià)格。按照現(xiàn)代金融工具原則要求，交易性金融資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格應(yīng)根據(jù)在資產(chǎn)負(fù)債表日的公允市場(chǎng)價(jià)值進(jìn)行反映，所確定的公允市場(chǎng)價(jià)值變動(dòng)額在改變交易性金融資產(chǎn)賬上剩余量的同時(shí)，也納入了本期虧損。所以，在資產(chǎn)負(fù)債表日，當(dāng)融資性碳排放權(quán)益的確認(rèn)發(fā)生變化后，確認(rèn)與賬面價(jià)值之間形成的差額將納入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”，并且重新調(diào)整“貿(mào)易性金融負(fù)債”的賬面價(jià)值。

五、總結(jié)語(yǔ)

在經(jīng)濟(jì)全球化、社會(huì)生產(chǎn)發(fā)展不斷進(jìn)步、對(duì)能源需求不斷擴(kuò)大和能源改革的大背景下，節(jié)能減排的低碳生活模式已然形成了世界各國(guó)的共識(shí)，但碳排放所帶來的影響已不僅是環(huán)境問題，而且也將越來越成為嚴(yán)重的社會(huì)經(jīng)濟(jì)與政治問題，目前國(guó)內(nèi)越來越多的專家都在就碳排放權(quán)問題進(jìn)行探討，同樣，國(guó)內(nèi)企業(yè)更應(yīng)該積極響應(yīng)國(guó)家政策，加速產(chǎn)業(yè)升級(jí)并且進(jìn)一步促進(jìn)行業(yè)規(guī)則的完善，為我國(guó)的可持續(xù)性發(fā)展、低碳生活增磚加瓦，同時(shí)，政府更應(yīng)該積極出臺(tái)合適的政策進(jìn)一步調(diào)動(dòng)市場(chǎng)活力。