以戰(zhàn)略目標為導向的企業(yè)管理會計體系構建探討

信衍彪 包頭華資實業(yè)股份有限公司

管理會計通過運用管理工具及其會計方法參與企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃并為之提供決策參考信息，是企業(yè)戰(zhàn)略決策的重要輔助力量，以戰(zhàn)略為導向的管理會計是戰(zhàn)略管理和管理會計相結(jié)合的產(chǎn)物，與傳統(tǒng)的管理會計相比，以戰(zhàn)略為導向的管理會計將關注重點從企業(yè)內(nèi)部擴展到外部環(huán)境，改變了傳統(tǒng)管理會計僅為內(nèi)部管理者日常決策提供參考的應用局限性，并通過多種管理會計工具的運用，為企業(yè)價值創(chuàng)造和利益最大化提供咨詢服務。但由于我國管理會計體系還不夠成熟，以戰(zhàn)略為導向的管理會計效能還有待于提升，特別是在現(xiàn)代企業(yè)治理建設以及轉(zhuǎn)型升級過程中，構建以戰(zhàn)略目標為導向的管理會計體系具有重要意義。

一、以戰(zhàn)略目標為導向的企業(yè)管理會計的特征

與財務會計相比，管理會計更側(cè)重于經(jīng)濟數(shù)據(jù)以及與經(jīng)濟相關事務的分析、判斷，并為企業(yè)決策管理提供信息參考，特別是在戰(zhàn)略目標導向作用下，管理會計則具有更明確的指向性和目的性，管理會計所采集的數(shù)據(jù)信息、數(shù)據(jù)分析方法和模型、數(shù)據(jù)分析報告都必須與企業(yè)戰(zhàn)略目標相匹配，并為企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)提供咨詢服務，為此，可將管理會計特征概括如下。

(一)為企業(yè)戰(zhàn)略目標制定和實施提供全程咨詢服務

企業(yè)成長、成熟和衰退等不同發(fā)展時期戰(zhàn)略目標存在著一定差異，這就需要企業(yè)根據(jù)不同時期的經(jīng)營現(xiàn)狀進行戰(zhàn)略目標動態(tài)調(diào)整。為確保戰(zhàn)略目標調(diào)整的有效性，企業(yè)管理層可以采納并參考管理會計對相關數(shù)據(jù)信息的分析意見。因為通過管理會計分析方法的運用，不僅可以對本企業(yè)及同行企業(yè)的現(xiàn)金流、成本、利潤等關鍵財務指標進行準確分析，而還可以對經(jīng)營規(guī)模、市場份額等非財務指標作出合理判斷，并為企業(yè)找到準確定位，并據(jù)以為企業(yè)戰(zhàn)略目標的制訂和調(diào)整提供參考；另外，企業(yè)戰(zhàn)略實施階段，管理會計還可以通過價值鏈分析法、作業(yè)分析法等會計工具對企業(yè)作業(yè)效率進行分析，進而為企業(yè)消除非增值作業(yè)提供咨詢服務；在戰(zhàn)略目標評價階段，管理會計可采用平衡計分卡工具為企業(yè)戰(zhàn)略目標調(diào)整與優(yōu)化提供數(shù)據(jù)支撐。

(二)為管理決策層提供更多的非財務信息

企業(yè)決策是必須與企業(yè)戰(zhàn)略目標保持一致，這就需要企業(yè)在決策前期必須擁有大量的財務數(shù)據(jù)和非財務信息、數(shù)據(jù)信息分析報告。通常情況下，決策層所需要的財務數(shù)據(jù)可以從財務憑證、賬薄和報表中提取，然而，企業(yè)決策所需要參考的信息面較廣，比如，如市場供求信息、同業(yè)競爭信息以及與企業(yè)運營相關聯(lián)的政策信息等都是企業(yè)決策過程中的重要信息資源，而管理會計擺脫了單一化的數(shù)據(jù)信息采集和分析模式，可以利用其專業(yè)優(yōu)勢對各種非財務信息進行過濾、轉(zhuǎn)換和分析，為企業(yè)決策提供數(shù)據(jù)信息參考。

(三)管理會計運用的方法更靈活多樣

在企業(yè)戰(zhàn)略目標導向環(huán)境下，管理會計不能停留在傳統(tǒng)財務核算、記賬模式，而是需要通過多種管理會計工具和方法的運用得出高價值分析報告，管理會計在數(shù)據(jù)信息分析過程中，不僅要運用財務會計常用的數(shù)據(jù)分析法，還需要靈活運用產(chǎn)品生命周期法、平衡計分卡、SWOT 分析法等管理會計工具。特別是在當前企業(yè)財務數(shù)字化轉(zhuǎn)型背景下，人工智能、大數(shù)據(jù)等信息技術的應用場景更為廣泛，因此，管理會計還可以采用數(shù)學分析模型，以進一步提升財務分析質(zhì)量。

二、戰(zhàn)略目標導向下管理會計體系的影響因素分析

管理會計體系隨著企業(yè)管理需要而不斷優(yōu)化升級，自上世紀五十年代以來，先后經(jīng)歷了成本導向、行為控制和支持決策導向、戰(zhàn)略導向等不同管理目標模式下的管理會計體系，不同的管理目標導向下的管理會計工具有所不同，對管理會計體系的影響因素也有所差異。而對于戰(zhàn)略目標導向下的管理會計體系來說，由于企業(yè)組織結(jié)構和內(nèi)外環(huán)境并非一成不變，而是常處于變化狀態(tài)，這就使得企業(yè)戰(zhàn)略目標也會隨之而不斷進行調(diào)整優(yōu)化，在這種情形下，管理會計工具也需要根據(jù)戰(zhàn)略目標的需要而有所創(chuàng)新和發(fā)展，從這個意義上說，管理會計體系的影響因素必須以戰(zhàn)略目標為基礎，充分考慮組織結(jié)構、內(nèi)外環(huán)境、會計工具以及價值評價模式的變化情況。

(一)戰(zhàn)略目標因素

企業(yè)在不同的發(fā)展階段和市場環(huán)境下有著不同的戰(zhàn)略目標，無論是選擇穩(wěn)定型、增長型戰(zhàn)略目標，還是收縮型戰(zhàn)略目標，都是在綜合權衡企業(yè)優(yōu)勢和劣勢的情形下而做出的重大決策調(diào)整，也就是說，企業(yè)戰(zhàn)略目標需要根據(jù)行業(yè)競爭環(huán)境、企業(yè)現(xiàn)狀以及企業(yè)定位而制定。由于戰(zhàn)略目標與管理會計體系之間存在著相互促進、相互影響的關系，因此，在戰(zhàn)略目標確定的基礎上，管理會計體系就需要與之相適應，如果企業(yè)以實現(xiàn)股東利益最大化作為戰(zhàn)略管理目標，那么，管理會計體系也需要從股東利益角度進行會計工具選擇和目標調(diào)整。

(二)環(huán)境因素

環(huán)境因素變化對企業(yè)戰(zhàn)略目標制定有著重要的影響作用，企業(yè)對各種內(nèi)外環(huán)境變化是否具有敏銳捕捉力、是否具有快速反應和適應能力，直接關系到企業(yè)戰(zhàn)略目標能否實現(xiàn)，作為為企業(yè)戰(zhàn)略目標提供咨詢服務管理會計，如何通過環(huán)境信息采集與分析，為企業(yè)戰(zhàn)略目標的制定提供高質(zhì)量信息參考，是管理會計體系必須考慮的重要因素。比如，管理會計通過對國內(nèi)外經(jīng)濟周期規(guī)律、國家出臺的產(chǎn)業(yè)政策以及行業(yè)特點等信息搜集、整理與分析，發(fā)現(xiàn)某領域的新產(chǎn)品開發(fā)具有廣闊的市場前景和盈利潛力，那么，管理會計便以此提出產(chǎn)品開發(fā)建議。

(三)組織結(jié)構

組織結(jié)構指的是企業(yè)管理部門的設置方式，不同的組織結(jié)構模式對管理會計體系的構建有著不同的影響，這是因為在企業(yè)組織結(jié)構的設計、調(diào)整狀態(tài)下，企業(yè)業(yè)務流程、部門職責以及崗位分工也隨之相應變化，而管理會計體系也就需要在企業(yè)內(nèi)部控制體系的變化過程中進行調(diào)整或變革。

(四)工具選擇

管理會計體系以企業(yè)戰(zhàn)略目標為導向，不同的戰(zhàn)略目標導向下的管理會計職責也存在差異，這就需要管理會計采用不同的會計工具履行管理會計職責，比如，在成本導向下的管理工具通常采用杜邦分析、標準成本法等，而在支持決策導向下的會計工具通常采用責任會計、本量利分析等，而在戰(zhàn)略目標導向下的管理會計工具，則需要采用價值鏈分析、平衡計分卡等工具。特別是在當前非財務因素對企業(yè)戰(zhàn)略目標產(chǎn)生重大影響的背景下，平衡計分卡工具成了管理會計的首選，以期通過該會計工具的采用提升會計分析報告質(zhì)量。

(五)價值創(chuàng)造評價

在競爭環(huán)境下，企業(yè)產(chǎn)品周期、市場份額以及顧客滿意度等指標并非一成不變，而是隨著企業(yè)競爭力的不同而發(fā)生變化，企業(yè)價值創(chuàng)造能力就會隨之發(fā)生相應變化，能否對企業(yè)價值創(chuàng)造作出合理評價，直接關系到企業(yè)戰(zhàn)略目標調(diào)整的合理性和正確性，傳統(tǒng)的業(yè)績計價方法顯然難以適應全方位、多角度下價值變化態(tài)勢，這就需要管理會計從財務計量和非財務計量兩個維度對價值創(chuàng)造進行綜合評價，以此為企業(yè)戰(zhàn)略目標調(diào)整提供決策依據(jù)。

三、基于戰(zhàn)略目標導向的管理會計體系建設

目前，信息技術及其軟件在企業(yè)會計領域得到普遍推廣應用，極大提升了企業(yè)財務管理效率，但會計分析大多僅局限于財務數(shù)據(jù)比對計算層面，缺乏對企業(yè)非財務信息以及外部信息的綜合分析，無法從宏觀層面對企業(yè)戰(zhàn)略目標定位及其調(diào)整作出詳細分析與規(guī)劃，由此可以看出，管理會計在企業(yè)中的應用成熟度和應用普及率還較為有限，特別是以戰(zhàn)略為導向的管理會計體系還處于探索階段，本文從企業(yè)戰(zhàn)略導向管理會計的影響因素入手，提出管理會計體系建設方案。

(一)實施戰(zhàn)略目標管理

企業(yè)戰(zhàn)略目標管理指的是企業(yè)對未來發(fā)展方向、目標以及資源配置方式的全局謀劃以及實施方式，具體包括戰(zhàn)略目標定位、戰(zhàn)略目標實施和戰(zhàn)略目標調(diào)整等管理過程。管理會計是企業(yè)為促進戰(zhàn)略目標管理而設置的會計分支，具有參與企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃、決策、控制和評價的職責權限，這就需要管理會計在全面采集與分析來自于企業(yè)內(nèi)部和外部的多源化數(shù)據(jù)信息的基礎上，為企業(yè)戰(zhàn)略目標定位、實施和調(diào)整提供高價值參考資料。

在戰(zhàn)略目標定位階段，管理會計一方面要采集內(nèi)部以及同行業(yè)的財務數(shù)據(jù)信息，另一方面更需要全面采集與企業(yè)戰(zhàn)略相關的政治、經(jīng)濟、法律等層面的外部信息資料，并根據(jù)對信息資料的分析結(jié)果設定與企業(yè)資源相匹配的戰(zhàn)略目標，并將戰(zhàn)略目標轉(zhuǎn)換為財務指標和非財務指標預測值，在戰(zhàn)略實施階段，管理會計一方面要運用價值鏈分析等會計工具，對關鍵指標進行層層分解和落實，另一方面還需要運用戰(zhàn)略地圖等管理工具，對業(yè)務流程進行合理規(guī)劃與再造，以提升戰(zhàn)略目標實施效果。

在戰(zhàn)略目標調(diào)整階段，管理會計要綜合分析企業(yè)面臨的內(nèi)外環(huán)境變化因素，并根據(jù)企業(yè)資源配置現(xiàn)狀以及戰(zhàn)略實施可能引發(fā)的風險，對企業(yè)戰(zhàn)略目標、戰(zhàn)略舉措的調(diào)整作出合理判斷與建議。

(二)運用多種內(nèi)外部環(huán)境分析方法

在企業(yè)戰(zhàn)略目標定位、實施以及戰(zhàn)略評價過程中，需要根據(jù)環(huán)境變化狀況作出靈活的調(diào)整策略，管理會計可以利用其專業(yè)優(yōu)勢對內(nèi)外環(huán)境進行分析，為戰(zhàn)略管理與決策提供可靠的參考信息。在對企業(yè)外部環(huán)境進行分析時，管理會計常用的分析工具SWOT、波特五力分析等，以此對同業(yè)競爭態(tài)勢、企業(yè)優(yōu)勢和劣勢以及發(fā)展機會作出準確判斷，同時，還可以利用波士頓矩陣分析法對企業(yè)各個業(yè)務流程是否適應外部環(huán)境變化需要而作出判斷，從而為戰(zhàn)略目標管理提供清晰的路線圖；在對企業(yè)內(nèi)部環(huán)境進行分析時，由于企業(yè)內(nèi)部資源配置方式較為多樣化，有形資源和無形資源的分布規(guī)律也存在一定的差異，需要管理會計通過內(nèi)部資源的歸納與梳理，找出不同資源配置方式在戰(zhàn)略目標中的作用大小，以及對戰(zhàn)略目標實現(xiàn)的影響程度，并據(jù)以得出內(nèi)部環(huán)境資源配置優(yōu)化思路。

(三)搭建與管理會計相適應的組織架構

為確保戰(zhàn)略目標落地實施并取得預期效果，通常需要對企業(yè)組織架構進行優(yōu)化，并設置管理會計專業(yè)機構，具體負責戰(zhàn)略管理工作的信息采集與存儲、跨部門溝通協(xié)調(diào)，與其他職能部門協(xié)同配合，為戰(zhàn)略目標管理創(chuàng)造組織運行基礎。根據(jù)組織架構在戰(zhàn)略目標管理中的運行規(guī)律可以發(fā)現(xiàn)，只有在企業(yè)構建完備的組織架構、配備足夠的專業(yè)人才，才能確保管理會計機構的正常運行，因此，企業(yè)在按照現(xiàn)代治理模式設置股東大會、董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層等機構和崗位的基礎上，還應根據(jù)管理會計運行特點設置專職管理會計機構，機構內(nèi)部自上而下設置三層組織架構，第一層為管理會計管理小組負責人，由企業(yè)分管經(jīng)理或財務總監(jiān)擔任小組組長，第二層為管理會計運營辦公室，負責數(shù)據(jù)信息采集與整理，第三層為數(shù)據(jù)分析辦公室，通過多維數(shù)據(jù)分析逐級提交戰(zhàn)略分析報告。

(四)靈活運用各種管理會計工具

企業(yè)終極目標在于實現(xiàn)價值最大化，這就需要企業(yè)合理確定戰(zhàn)略定位和戰(zhàn)略目標，而戰(zhàn)略目標的確定需要大量的財務數(shù)據(jù)和非財務信息為決策支撐。由于企業(yè)內(nèi)部資源現(xiàn)狀以及管理者的管理風格有所差異，面對的外部環(huán)境也各有所別、產(chǎn)品類別和生命周期千差萬別，因此，管理會計在對企業(yè)財務信息和非財務信息、內(nèi)部信息和外部信息進行分析時，就不可能采用傳統(tǒng)的財務會計分析方法，而是需要針對不同的決策需要采用靈活多樣的會計工具。比如，為服務于企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃，就需要采用平衡計分卡、戰(zhàn)略地圖等分析工具；為服務于企業(yè)計劃和預測的需要，就需要采用作業(yè)預算法、現(xiàn)金流模型法等工具。當然，無論采用何類會計工具，都需要數(shù)字化技術和軟件技術的支持，以確保會計工具的運用效率。

(五)提升管理會計價值創(chuàng)造能力

管理會計通過內(nèi)外信息采集以及多種會計工具的運用，參與企業(yè)決策管理、業(yè)務流程環(huán)節(jié)，將會計職能從記錄價值向創(chuàng)造價值升級。一是管理會計在決策管理環(huán)節(jié)的價值創(chuàng)造，由于管理會計融合了業(yè)務活動與財務系統(tǒng)信息，通過數(shù)據(jù)信息整理、加工以及定量分析、定性分析，得到高質(zhì)量分析報告，對單位戰(zhàn)略規(guī)劃實施具有重要的支持和引導價值；二是管理會計在業(yè)務流程的中價值創(chuàng)造，管理會計通過作業(yè)成本法、作業(yè)預算法、戰(zhàn)略地圖等工具，將業(yè)務分析范圍延伸到預算管理、成本管理、投融資管理、績效管理等各領域，全面提升業(yè)務層面的價值創(chuàng)造能力。以成本管理領域為例，管理會計通過多種會計工具對成本項目的多維度分析，可以促進企業(yè)優(yōu)化成本結(jié)構，削減無效成本。

四、結(jié)語

作為從財務會計領域單獨分離而出的分支，管理會計并不局限于數(shù)據(jù)層面的核算環(huán)節(jié)，而是側(cè)重于從企業(yè)戰(zhàn)略層面采集和分析數(shù)據(jù)信息，因此，管理會計企業(yè)的特征主要體現(xiàn)在為戰(zhàn)略目標服務、提供財務與非財務綜合信息、會計分析工具靈活多樣等幾個方面，而管理會計的效能是否能得以顯現(xiàn)，關鍵在于構建一套完整的管理會計體系，這就需要從影響管理會計體系的戰(zhàn)略目標、組織結(jié)構、內(nèi)外環(huán)境、會計工具以及價值評價模式等五個因素入手，對管理會計體系進行構建和優(yōu)化完善?！?/p>