陳燕（副教授）

一、引言

近年來，隨著經濟的持續(xù)增長及數(shù)字經濟的蓬勃發(fā)展，我國高收入者數(shù)量顯著增加。瑞士信貸的全球財富報告顯示，我國的百萬（美元）富豪數(shù)從2012年的190萬增加到了2022年的619萬，全球排名也從第5位上升到了第2位①。在高收入者規(guī)模迅速膨脹的同時，我國居民的收入及財富差距也日漸增大。2000～2021年，我國處于頂端10%的富人擁有的國民收入從35.9%增長到了43.4%，擁有的國民財富從47.8%增長到了68.8%②；根據(jù)官方的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，我國居民收入的基尼系數(shù)③在2008年達到0.491的最高點后有所下降，但近幾年一直維持在0.46～0.47 的高位，超過了0.4 的國際警戒線；財富基尼系數(shù)更是從2000 年的0.599 增加到2021年的0.701①，在全球范圍內都處于較高水平。

如果收入及財富差距懸殊，不僅對社會穩(wěn)定、和諧發(fā)展不利，同時也不符合共同富裕的時代主題。從1994 年的分稅制改革開始，中共中央就多次在政府工作報告或者相關會議中強調要“加強對高收入者的稅收調節(jié)”。個人所得稅作為一種宏觀調控手段，是調節(jié)高收入群體收入、優(yōu)化居民收入分配格局和財富分配格局最有效的政策手段之一（岳希明和胡一凡，2023）。比利時、芬蘭等國家的個人所得稅在縮小收入差距方面效果顯著（張玄等，2020），但我國個人所得稅對高收入者的調節(jié)作用并未充分發(fā)揮。從個人所得稅的再分配效應來看，個人所得稅制度在2018年改革后的再分配效應（MT 指數(shù)）由之前的0.01273 下降至0.00755（王鈺等，2019），高收入者的規(guī)模與其繳納的個人所得稅嚴重不配比；從個人所得稅收入的結構來看，工資薪金所得的占比從1994 年的38.68%上升至2021年的61.24%④，意味著超過60%的個人所得稅來自于工薪階層；從2020年度個人所得稅的年度匯算數(shù)據(jù)來看，年應納稅所得額大于30萬元的納稅人只占當年總申報人數(shù)的1.10%（中國國際稅收研究會課題組，2021），說明還有相當一部分高收入者游離在個人所得稅的調節(jié)體系之外。個人所得稅并未實現(xiàn)對高收入者的有效調節(jié)，不僅未能縮小居民收入差距，還在一定程度上擴大了居民收入差距（張玄和岳希明，2021）。

為什么個人所得稅“調高”的功能未能有效發(fā)揮？近年來眾多學者對此問題進行了較充分的研究。胡怡建（2007）、樊麗明（2016）、萬海遠（2022）、陳初昇等（2023）對我國個人所得稅的流失情況進行了研究，結果表明，我國個人所得稅流失率高達50%左右，其中高收入人群的流失占比超過80%，高收入家庭移民和境外配置資產導致的個人所得稅流失更是高達萬億級別。胡鞍鋼（2002）、岳希明（2011）、武曉芬（2019）、苑新麗（2020）、方東霖（2021）等指出，個人所得稅在調節(jié)高收入過程中存在個稅及個稅征管制度不完善、征納雙方信息不對稱、高收入者納稅意識低等問題，并提出了完善個人所得稅制度、建立信息共享機制、提高稅務稽查率、加大逃稅處罰力度等對策。但隨著社會經濟和數(shù)字技術的飛速發(fā)展，高收入者的個人所得稅征管面臨著更多全新挑戰(zhàn)。本文的新探索包括：根據(jù)我國國情明確提出高收入者的界定標準；在此基礎上，針對高收入者單個群體從稅制設計、稅收征管的數(shù)字化水平、納稅服務與管理、懲處機制幾個方面系統(tǒng)深入分析個稅征管存在的問題，并在廣泛歸納總結多國經驗的基礎上提出適合我國國情的解決對策；同時，在目前平臺經濟蓬勃發(fā)展并產生大量高收入者的背景下，將加強個稅征管的對策拓展至扣繳義務人這一主體。

二、高收入者個人所得稅征管的現(xiàn)實困境

從2001 年國家稅務總局發(fā)布的《關于進一步加強對高收入者個人所得稅征收管理的通知》，到2021年3月中共中央、國務院發(fā)布《關于進一步深化稅收征管改革的意見》，我國從不同層面出臺了諸多制度和規(guī)則要求加強對高收入者的個稅征管。這些制度與規(guī)則的實施在提升高收入者的納稅遵從度的同時，也提高了個人所得稅的征管效率。但不可否認，高收入者的個稅征管仍然存在一些現(xiàn)實困境，致使其收入調節(jié)功能未能有效發(fā)揮。

（一）稅制設計尚不完善

對高收入者的稅收征管結果，往往取決于稅種設計與稅收征管的匹配互動情況。個人所得稅的稅目、稅率結構、課稅對象、費用扣除等基本要素設計是否科學合理，稅收征管機制是否完善，都直接影響著高收入者的征稅效果。目前，我國針對高收入者的個人所得稅要素設計以及稅收征管還存在部分盲區(qū)及不完善之處，仍需進一步優(yōu)化。

1.稅種設計存在盲區(qū)。與普通納稅人相比，高收入者具有更強的國際流動性。出于避稅目的，移民海外或者設置家族信托和離岸信托的高收入者日漸增多。僅以新加坡為例，從2019 年到2022 年，該國首富都為來自中國內地的移民，我國超高凈值人士在該國設立家族辦公室的數(shù)量也成倍增加⑤。由于我國目前還未實施針對移民的棄籍稅；同時對信托類產品的稅收規(guī)定也近乎空白，信托資產在設立、運營、分紅、清算各階段的納稅依據(jù)、納稅主體、納稅時間都沒有具體規(guī)定，尤其是信托收益到底屬于哪一種應稅收入，各地稅務機關的理解不盡相同，目前在稅收實務中也沒有針對信托收益征收個人所得稅的公開案例。由于相關稅制的缺失，高收入者的移民及財富轉移行為不但帶來了資本的外流，同時還引起相應的個人所得稅流失。據(jù)陳初昇等（2023）的測算，2008～2020 年我國內地高凈值人群境外配置資產導致的個人所得稅流失達2.2 萬億元，扣除46%配置在香港特別行政區(qū)的資產，個人所得稅流失仍高達1.2萬億元，這無疑是用我國的財富為他國繳納稅款，不利于我國共同富裕目標的實現(xiàn)。

2.稅收征管相關條款不夠完善。第一，數(shù)字經濟的蓬勃發(fā)展給個人所得稅稅收管轄權的界定帶來了困難。我國目前對個人所得稅采取屬人和屬地相結合的原則，但數(shù)字經濟的交易往往比較復雜，尤其是C2C模式下，個人可在多個平臺、多個地點進行跨地區(qū)多層嵌套交易，那么到底以經營地、注冊地還是居住地作為所得來源地，極易引起不同理解；且稅務機關通常也不具備跨地區(qū)征管權限，使得各地區(qū)稅務機關在對網(wǎng)紅、直播等數(shù)字經濟高收入者進行稅收征管時易產生較大分歧與差異，也容易產生稅收監(jiān)管盲區(qū)。第二，數(shù)字經濟高收入者的收入性質界定存在爭議。網(wǎng)絡頭部主播、網(wǎng)紅等高收入者通常以自然人方式對外營業(yè)，但他們與平臺之間、經紀公司之間存在雇傭關系、勞務關系以及合伙關系等多種合作模式，不同模式下所獲得的收入也應分屬工資薪金所得、勞務報酬或經營所得，不同性質的收入執(zhí)行的個人所得稅稅率也不一樣，甚至差異較大。但實際上，頭部網(wǎng)紅、主播們往往有多種收入來源，收入性質界定困難，給他們利用不同收入的稅率差距實施偷逃稅留下了空間。第三，高收入者的收入主要來自于企業(yè)經營所得、股權期權轉讓收入、投資性房地產的租金收入等。但在個人所得稅APP 上，只提供了工資薪金、勞務報酬、稿酬、特許權使用費四項綜合所得的匯算清繳，未提供經營所得、租金收入、股權期權轉讓收入的申報模塊，這為高收入者利用征管疏漏逃避個人所得稅提供了便利條件。

3.反避稅條款不明確。2018 年修訂的《個人所得稅法》增加了反避稅條款，為稅務機關打擊高收入者通過關聯(lián)方交易、離岸架構或其他特殊安排進行的避稅行為提供了有力的法律依據(jù)。但反避稅條款多為原則性規(guī)定，落地困難，比如“關聯(lián)方”沒有具體解釋，“獨立交易原則”“不具有合理商業(yè)目的”等如何判定，“合理經營需要”如何認定等，都缺乏具體明確的規(guī)定，一定程度上限制了稅務機關對高收入者的征管能力。

（二）稅收征管的數(shù)字化水平不足

完善的涉稅數(shù)據(jù)是提高對高收入者個稅征管效率的關鍵。但對高收入者而言，收入來源更多元、更隱蔽、更復雜，且避稅動機更強，稅務機關獲取相關信息的難度明顯增加，對稅務機關工作人員的數(shù)字化水平要求也更高。我國的稅收征管目前正從“以票治稅”走向“以數(shù)治稅”，稅務機關也建立了相應的稅收大數(shù)據(jù)，但實踐當中對個稅征管的支撐力度仍然不足。

1.涉稅信息難以共享。首先，我國的《個人所得稅法》明確規(guī)定，“公安、人民銀行、金融監(jiān)督管理、政府部門和有關單位應當及時向稅務機關提供所掌握的涉稅信息”，但這只是一個原則性的粗略規(guī)定，至于應該提供哪些信息，如何提供，如果不提供會有什么懲處措施等都缺乏實際操作規(guī)范，因此在稅收征管實務中稅務機關的個稅大數(shù)據(jù)仍主要來自于個人申報及代扣代繳單位。許多掌握高收入者涉稅信息的部門如金融機構、人力資源社會保障部等并未與稅務機關建立常態(tài)化的信息交換與協(xié)作機制，導致稅務機關難以穩(wěn)定、連續(xù)地獲取高收入者的準確收入信息。

其次，對于網(wǎng)紅、網(wǎng)絡直播帶貨等新業(yè)態(tài)，由于工作地點靈活、交易頻繁、線上線下交易模式多變，資金的收付也主要通過微信、支付寶等第三方支付平臺完成，稅務機關與平臺之間的信息壁壘并未打通，稅源的監(jiān)控難度更大。2022 年3月國家稅務總局等三部門聯(lián)合印發(fā)的《關于進一步規(guī)范網(wǎng)絡直播營利行為促進行業(yè)健康發(fā)展的意見》（簡稱《意見》）明確規(guī)定，“網(wǎng)絡直播平臺應配合稅務部門的監(jiān)督檢查，提供必要的文件、資料和數(shù)據(jù)等”“網(wǎng)絡直播平臺、網(wǎng)絡直播服務機構應當明確區(qū)分和界定網(wǎng)絡直播發(fā)布者各類收入來源及性質，并依法履行個人所得稅代扣代繳義務”，但這是偏綱領性的規(guī)定，缺乏實施細則，而且平臺代扣代繳的個人所得稅是否及時完整、提供的收入信息是否真實、界定的收入性質是否準確，稅務機關往往缺乏有效途徑及足夠資源進行評估（吳志峰等，2022）。同時，平臺如果沒有履行或者沒有很好地履行相關稅收義務，《意見》規(guī)定的懲處措施也僅僅是依法嚴肅處理和公開曝光，對平臺的威懾力不足。

最后，稅務機關對涉稅信息的獲取更加依賴其他部門，而其他部門對稅務機關所掌握的信息沒有強烈的需求。如果共享數(shù)據(jù)，其他部門會產生額外的數(shù)據(jù)歸集和整理成本，但沒有明顯的收益。再加上個人信息泄密等帶來的風險，導致政府各部門對信息共享缺乏積極性，數(shù)據(jù)的地區(qū)壁壘、行業(yè)壁壘、部門壁壘仍存在，稅收大數(shù)據(jù)建設還任重道遠。

2.數(shù)據(jù)標準不統(tǒng)一，無法充分利用。高收入者的涉稅信息往往涉及多個部門，但目前在國家層面數(shù)據(jù)的采集還沒有統(tǒng)一的標準，導致每個部門的數(shù)據(jù)采集格式、存儲形式以及數(shù)據(jù)結構并不完全一致，信息顆粒度差異很大，稅務要素也未完全包括在內，與高收入者的納稅識別號未形成有效銜接，涉稅信息無法自動識別和比對。因此，這些海量的信息如果不被整理成標準數(shù)據(jù)，其實就是一種碎片化的存在，無法有效利用。但這些非標準數(shù)據(jù)的整理需要耗費較大的時間成本和人力成本，單由稅務機關來進行非常不現(xiàn)實，導致數(shù)據(jù)雖然很豐富但價值難以最大化發(fā)揮。所以，目前雖然各地稅務機關都在推進自然人“一人式”數(shù)字稅務賬戶的建設，但由于各部門認可的自然人數(shù)字賬號標準不一致，推進的速度也比較慢。

3.專業(yè)人才不足，數(shù)據(jù)價值未充分發(fā)揮。稅收大數(shù)據(jù)可以提升高收入者的稅收征管效率，但對稅務機關工作人員也提出了更高的要求，他們不但要熟悉稅收業(yè)務，還得精通信息化、數(shù)字化技術。然而目前稅務機關工作人員的專業(yè)結構還比較單一，缺乏數(shù)據(jù)采集、數(shù)據(jù)處理分析及數(shù)據(jù)維護的復合型人才。其實，由于自然人稅收涉及的稅種很多，納稅人數(shù)量也不少，稅務機關已直接或間接掌握海量的自然人納稅數(shù)據(jù)，其中也包括高收入者的涉稅信息。但由于數(shù)字化人才不足，難以對這些碎片化信息進行深入分析、利用并建立風險模型，大量的高收入者稅源信息也難以被挖掘出來，只能零散地存在于數(shù)據(jù)庫或某項孤立的業(yè)務之中，無法充分發(fā)揮其數(shù)據(jù)價值。

（三）納稅服務與管理不到位

1.高收入者的認定標準不明確。在我國稅收征管實務中，高收入一直是一個比較模糊的概念。國家稅務總局、統(tǒng)計局曾先后提過金額不一的關于高收入人群的說明。國家稅務總局曾歸納了九類高收入人群并對其進行重點監(jiān)控，如依靠經營性所得的個人和高級管理人員、大型企業(yè)投資者、私營企業(yè)擁有者、承包承租收益者以及專業(yè)技術人員等；在2017 年又將證券、基金、演藝等高收入行業(yè)列為稽查重點。統(tǒng)計局一般根據(jù)自然人的收入規(guī)模、高消費情況、資產狀況、持股情況以及股權轉讓情況等作為認定高收入人群的重要參考依據(jù)。總體而言，我國對高收入人群的界定覆蓋面較廣，并結合當前經濟形勢的發(fā)展變化進行動態(tài)調整。但不可否認的是，我國至今仍然缺乏公開明確的高收入人群劃分標準，導致稅務機關無法掌握高收入者的名單，也不方便成立專門部門進行稅收管理。

2.尚未組建專門的征管團隊。與增值稅、企業(yè)所得稅相比較，個人所得稅在我國的稅收總收入中的占比一直不高，所以一直未受到足夠的重視。近幾年，隨著影視演員、直播帶貨等高收入者稅收違法案件的頻頻曝光，全社會對此的關注度大幅提升，稅務機關也成立了專門的自然人稅收管理分局，但高收入者的稅收征管并未從自然人稅收征管整體中凸顯出來，也未成立專門的征管團隊。從目前自然人稅收管理分局的機構設置和職能劃分來看，管理重心仍然是個人所得稅管理日常事項。但與一般自然人納稅人相比較，高收入者的收入來源渠道多樣且隱蔽性強，涉及的稅種也更多，對稅務征管人員的能力要求更高，如果沒有專門的征管團隊以及專業(yè)的征管人員，高收入者的個人所得稅流失現(xiàn)狀很難徹底扭轉。

3.優(yōu)質納稅服務不足。由于收入來源途徑和資產配置的多樣化，高收入者稅收征管往往呈現(xiàn)跨稅種、跨地區(qū)甚至跨國界的特征，這從客觀上提高了高收入者的納稅遵從難度，也提升了稅務機關為其提供納稅服務的難度。由于缺乏專業(yè)征管團隊及高水平的專業(yè)征管人員，針對高收入者的納稅服務存在較大程度的不足。一是個人所得稅政策的宣傳不足。由于對高收入者的稅務政策宣傳力度不夠，高收入者對個人所得稅的納稅規(guī)則、申報流程、稅收優(yōu)惠、處罰措施等的了解都非常有限，導致高收入者隱瞞收入不完全申報或者將收入轉移至低稅率的應稅項目等情況時有發(fā)生。二是與高收入者和稅務中介的溝通不足。稅務機關沒有掌握本地高收入者的名單，無法與高收入者就收入、納稅申報、稅收風險建立常態(tài)化溝通渠道。另外，還有高收入者會將自身的稅務事項委托給稅務中介辦理，而市場上的稅務中介又良莠不齊，有的機構為了迎合客戶會過度進行稅收籌劃。稅務機關與稅務中介的有效溝通不足，導致稅務機關只能在稅收風險發(fā)生以后才能被動介入，無法事前規(guī)避高收入者稅收風險的發(fā)生。

（四）懲處機制不健全

Allingham和Sandmo（1972）認為，稅率的高低和收入的大小與納稅遵從度沒有絕對聯(lián)系，而增加稽查頻率和加大處罰力度會顯著提升納稅人的納稅遵從度。但實踐中，我國針對高收入者的懲處機制并不健全。

1.未建立高收入者稅收專項審計制度。根據(jù)相關研究，提高檢查頻率可降低納稅人的避稅傾向。當偷逃稅的收益遠遠高于成本的時候，人的本性會傾向于選擇違法；當偷逃稅被發(fā)現(xiàn)的概率大大增加的時候，無疑會大大增加偷逃稅的成本從而提升納稅遵從度。目前，我國稅務機關囿于征管資源不足以及稽查成本過高等原因，尚未建立針對高收入者稅收征管的專項審計制度，對于高收入者而言，偷逃個人所得稅的巨大收益使得他們存在僥幸心理，總以為自己不會是被發(fā)現(xiàn)的那個。所以，即使在范冰冰、薇婭等人被處以巨額稅收罰款后，仍然有高收入者偷逃個人所得稅被頻頻曝光的案例。2022 年國家稅務總局就通報了五起文娛、直播行業(yè)的偷逃個人所得稅案件，補繳稅款、加收滯納金并處罰款的金額從1171.45萬元到6億元不等，數(shù)額非常驚人（國家稅務總局，2023）。

2.自然人納稅信用體系還須進一步完善。自然人的納稅誠信問題一直是我國稅收征管中的薄弱環(huán)節(jié)。2019 年，國家發(fā)展改革委辦公廳、國家稅務總局辦公廳發(fā)布了《關于加強個人所得稅納稅信用建設的通知》（簡稱《通知》），相較于企業(yè)納稅信用體系建設，《通知》起步晚且大多為原則性的規(guī)定，自然人納稅信用信息的采集、評定、評定結果的應用，納稅人的信息保護等相關條款還缺乏具體制作細節(jié)和規(guī)則（葛立宇，2023）。另外，《通知》也規(guī)定了在個人所得稅申報、專項附加扣除及享受優(yōu)惠過程中，對于有嚴重違法失信行為的納稅人要向全國信用信息平臺推送信息并實施聯(lián)合懲戒。但目前我國信用信息條塊分割，自然人信用的社會通報機制和聯(lián)合懲戒機制還處于摸索和建設階段，納稅信用數(shù)據(jù)跨部門、跨地區(qū)實時共享機制尚不完善，自然人的納稅信用情況與其求職、出行及貸款等事項尚無緊密關聯(lián)，難以加大高收入者偷逃稅的預期成本，震懾效果有限。

3.懲處力度不足。對稅收違法行為的充分懲處是提高納稅遵從度的重要保障。但長期以來，由于個人所得稅占稅收總收入的比重較低，而且多采用代扣代繳的方式征收，所以現(xiàn)行法律對自然人稅收征管重視不夠，《稅收征收管理法》中基本都是針對法人納稅人的各種規(guī)定，而對自然人納稅人的偷逃稅行為缺乏監(jiān)管及懲戒措施，尤其是近年來出現(xiàn)的網(wǎng)紅、直播等行業(yè)，《稅收征收管理法》更是難以覆蓋。對未履行代扣代繳責任或者編造虛假計稅依據(jù)的扣繳義務人，也僅僅是按照《稅收征收管理法》的規(guī)定處以2000～5000元的罰款或者不高于50000 元的罰款，這對產生了大量高收入者而且個人所得稅更多依賴代扣代繳的數(shù)字經濟平臺而言懲戒力度有限，難以約束其合規(guī)履行代扣代繳義務。同時，稅務機關對未從事生產經營的自然人沒有法定的強制執(zhí)行權，只能申請法院強制執(zhí)行。實踐中，對于推遲匯算清繳或者根本未匯算清繳個人所得稅的高收入者，稅務機關除了按《稅收征收管理法》每日加收萬分之五的滯納金，再無別的剛性措施，對非從事生產經營的高收入者很難產生震懾效果。另外，針對自然人的偷逃個人所得稅行為，《稅收征收管理法》的處罰規(guī)定是由“稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任”。至多五倍的罰款，加上很低的稽查查獲率，使高收入者有充分的偷逃稅動機。

三、高收入者個人所得稅征管的國際經驗

對大多數(shù)OECD 國家（經濟合作與發(fā)展組織的成員國）而言，個人所得稅一直是最主要的稅種。2021年，OECD 國家個人所得稅占稅收總收入比重的平均值是24.07%。有的國家更高，如美國是40.58%，加拿大是36.88%，澳大利亞是40.1%，德國是27.02%等（OECD，2022）。高占比的個人所得稅在調節(jié)收入分配方面起著非常大的作用，在此過程中，這些國家也形成和積累了較多的征管經驗。

（一）高效的涉稅信息管理機制

1.清晰明確的高收入高凈值人群界定標準。國外大多數(shù)國家都將高收入高凈值人群視為一個整體進行稅收征管，高收入高凈值人群的認定是采集涉稅信息、加強稅收征管的重要條件和基礎。從認定標準上看，各國對高收入高凈值人群主要有兩種常見的認定口徑。一種是以資產作為認定標準。例如英國將資產超過2000萬英鎊的個人、愛爾蘭將資產超過5000萬歐元的個人、加拿大將個人或與其關聯(lián)方共同控制凈值超過5000 萬加元資產的個人認定為高收入高凈值人群。另一種是根據(jù)綜合資產和收入情況進行界定。例如美國將資產或收入超過1000萬美元的個人、西班牙將收入超過100萬歐元或資產超過1000萬歐元的個人認定為高收入高凈值人群。雖然資產和收入標準因各國的情況而有所不同，但都比較清晰明確，保證了高收入高凈值人群的稅收征管具很強的針對性。

2.完善的個人稅收數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)。美國建立了專門處理自然人稅收信息的數(shù)據(jù)庫，并通過相關途徑收集納稅人包括代扣代繳、自行納稅申報、銀行賬戶等在內的所有涉稅信息。英國建立了嚴密透明的納稅申報體系，實行嚴格的“避稅方案披露規(guī)則”制度，符合條件的高收入高凈值納稅人需主動披露其稅收安排等信息；同時，還整合了不動產登記、個人社交平臺、公司注冊等28個數(shù)據(jù)庫，第三方數(shù)據(jù)極大地豐富了高收入高凈值人群的涉稅數(shù)據(jù)，并在此基礎上投入大量專業(yè)技術人才對數(shù)據(jù)進行比對分析，確定稅務稽查對象，及時發(fā)現(xiàn)疑點并跟進處理。澳大利亞建立了E-Tax稅務信息系統(tǒng)，支持對全國涉稅信息的收集、分析、處理、匹配和比對，在識別和監(jiān)管高收入高凈值人群的稅務風險上發(fā)揮了積極作用。還有一些國家對高凈值人群制定了額外附加信息申報制度，比如：挪威和法國規(guī)定在可能繳納財富稅時要報告相關信息；南非要求公司董事在申報內容上除了基本的申報表，還要填寫與個人相關聯(lián)的實體情況等。

3.全球協(xié)同管理，提高全球稅收透明度。如OECD 要求設在開曼群島、維京群島等“避稅天堂”的殼機構自發(fā)向其直接母公司、最終母公司和背后受益所有人所在地交換收入、成本等信息。美國規(guī)定，只要境外金融資產超過10000 美元的，就需申報海外金融賬戶并披露其所有境外金融賬戶；同時還發(fā)布了《海外賬戶稅收合規(guī)法案》，要求外國金融機構自2014 年起必須向美國國內收入局提供美國公民以及美國綠卡持有者的賬戶信息，對拒不合作的外國金融機構在美投資收益將被征收30%的稅款。2014年，OECD發(fā)布《金融賬戶涉稅信息自動交換標準》，高收入高凈值人士的境外金融資產信息可在全球稅務機關之間共享，各國稅務機關能深入掌握其海外金融資產情況，至此通過隱瞞海外資產逃稅的難度大大增加。

（二）專業(yè)的征管模式

1.設立專職管理機構。目前，全球約三分之一的國家設立了高收入高凈值個人專職管理機構。比如：英國成立了高凈值個人管理部門，同時在12個主要城市設立了調查組，包括一般調查組和特別調查組。其中：一般調查組主要針對有多種收入來源且年收入超過100 萬英鎊的人群；特別調查組則主要處理年收入超過500 萬英鎊的企業(yè)和個人的稅務欺詐行為。美國成立了全球財富行業(yè)團隊，以便對高收入高凈值人群進行稅務審計。日本設立了個人課稅部，專門負責高收入高凈值人群的界定標準、調查和管理等工作。澳大利亞則成立了針對高凈值人群的避稅特別工作組，負責防范以避稅為目的的資產海外轉移。

2.納入大企業(yè)稅收管理體系。由于高收入高凈值人群通過家庭信托、股權交易等金融產品進行避稅，使得監(jiān)管難度增大，部分未設置專職管理機構的國家通過大企業(yè)稅收管理體系對高收入高凈值個人進行稅收征管。比如：加拿大持續(xù)推動高收入高凈值人群與企業(yè)使用相同的數(shù)據(jù)庫，這樣稅務機關可對高收入高凈值人群參股、控股的企業(yè)進行關聯(lián)管理，更方便發(fā)現(xiàn)收入、財產變動信息；西班牙通過大企業(yè)稅收管理機構對高收入高凈值人群實施專項管理；荷蘭創(chuàng)設了稅務與海關管理局，將高收入高凈值人群與大企業(yè)管理相結合，進行相同的納稅管理；南非、阿根廷等也明確由大企業(yè)稅收管理機構對高收入高凈值人群進行稅收管理，以便將大企業(yè)管理中與之關聯(lián)的高凈值個人進行聯(lián)動及同步管理，增強相關涉稅信息的全面性和有效性。

3.引入專業(yè)管理團隊。一些國家從外部引入與高收入高凈值人群數(shù)量相匹配的專家，形成全職專業(yè)管理團隊，與高收入高凈值人群就納稅服務、稅收籌劃、納稅遵從等問題保持持續(xù)溝通，促進雙方更廣泛更深層次地了解。如：英國聘請有銀行經驗的稅務專家、跨國公司稅收部門工作人員等組成高凈值個人稅收征管團隊；澳大利亞從國內外招聘有經驗的會計師以及有私營企業(yè)工作經驗的工作人員，以幫助稅務人員了解高凈值人群復雜的交易行為及稅收籌劃背景；羅馬尼亞為資產超過2500萬歐元的高凈值個人提供專人專項的稅務服務（付強等，2022）。

（三）通過服務和監(jiān)管提高納稅遵從度

1.以高質量服務提高納稅遵從度。稅收管理的一個重要目標是引導高收入高凈值人群自愿遵從，因此國外大多數(shù)國家會不斷提升納稅服務質量引導納稅人主動遵從。首先，部分國家會設置高凈值個人項目部，提供包括履行登記、納稅申報、繳稅、收取欠稅和解決爭議的全方位服務。其次，引導高收入高凈值人群自愿申報。澳大利亞、美國、新加坡均規(guī)定，自愿披露境外收入或自愿完全披露的高凈值人群，即使被發(fā)現(xiàn)存在稅收問題，也只需要補繳稅款或少量罰款，而不會被起訴。最后，規(guī)范稅務中介機構的服務。鑒于高收入高凈值人群廣泛使用稅務代理的事實，許多國家會對稅務代理機構進行監(jiān)管以規(guī)范其稅務服務。比如：德國規(guī)定，只有滿足相關資質、程序和監(jiān)管的稅務中介才能提供相關服務；美國通過立法、合作、管理等多種方式提高稅務代理人的服務質量；日本也會對稅理士進行資格管理、規(guī)范和監(jiān)督。

2.進行事前風險分析與事后專項審計。大多數(shù)國家都非常重視高收入高凈值人群稅務風險的識別及評估。比如：英國皇家稅務與海關總署開發(fā)了數(shù)據(jù)統(tǒng)計模型，對高收入高凈值人群的每項收入、支出進行風險識別并劃分不同的風險等級；澳大利亞稅務局建立了數(shù)據(jù)分析模型，將9000 多名高凈值人士及其控制的18000 多家企業(yè)分成5000 個監(jiān)管單元，對這部分人群及相關企業(yè)進行同步關注，有效展開稅收風險分析（何振華等，2021）；加拿大稅務署選擇高風險的納稅申報表進行預先評估，以提前防范稅收風險。還有部分國家對高收入高凈值人群進行專項審計。比如：南非對2300 名富人進行了注冊登記；法國成立了專門的委員會對國內高凈值人群進行審計；愛爾蘭每年都開展覆蓋所有高收入高凈值人群的稅務專項審計；美國則由隸屬于大企業(yè)與國際稅收部門的“全球高財富產業(yè)小組”對高收入高凈值人群整體經濟情況及所有收入來源的合規(guī)情況進行審計。

3.構建嚴厲的違法懲處制度，強化納稅遵從。大多數(shù)國家針對各類不遵從狀況分別制定了不同的處罰措施，處罰力度非常嚴苛。對于逾期申報，澳大利亞處以應納稅額75%的滯納金；美國對每逾期一個月處以當月未納稅款的5%；加拿大處以逾期申報數(shù)5%的罰款同時加上逾期月數(shù)的1%。對于逃稅和遞交虛假報告的行為，美國處以25 萬美元的罰款加5 年或3 年的監(jiān)禁；新加坡需支付偷逃稅款的四倍或者不超過5 年的監(jiān)禁；澳大利亞視輕重程度分別處以漏報稅額25%、50%和75%的罰款；英國對各類避稅行為、不披露避稅安排等行為在經濟上和刑事處理上實行嚴厲的處罰措施；德國對偷逃稅款的納稅人不僅給予罰款或判刑的處罰，還要在媒體上進行曝光，給予道德方面的譴責。同時，國外成熟的社會信用體系已滲透至生活的方方面面，公民個人產生涉稅違法記錄后將嚴重影響其工作生活，這促使公民通常通過依法納稅積累納稅信用等級。高昂的違法成本使得高收入高凈值人群心存畏懼，自愿減少不遵從行為的發(fā)生。

四、加強我國高收入者個人所得稅征管的對策

雖然大多數(shù)OECD國家的個人所得稅制度都已比較完善，征管手段也比較成熟，但對高收入者的個人所得稅征管仍有各自不同的側重點。比如：美國十分推崇自行申報及納稅規(guī)則的建立；德國非常注重高收入者對個人所得稅法的遵從；日本稅務部門對高收入者的管理力度非常強，對稅收違法行為也制定了非常嚴厲的懲罰措施，一些高福利國家則比較強調納稅服務。這說明，世界上并不存在一種完美的適合所有國家的個人所得稅征管體系。

近年來我國個人所得稅在稅收總額中所占比例一直不高，維持在5%～8%之間。20 世紀80 年代中期以來，雖然深化稅收征管的改革工作一直在進行，但大都圍繞非自然人進行，個人所得稅稅制及征管手段一直處于完善之中。而且，我國高收入者的增長速度驚人，但高收入者的個稅知識及納稅遵從并未隨著個人財富同步增長，還有大量的高收入者來自個稅文件和記錄較欠缺的平臺公司，這些都需要特別關注和重視。因此，我國需基于國情，采取有針對性的對策加強對高收入者的個稅征管，讓高收入者負擔與其收入相匹配的個人所得稅，實現(xiàn)稅收公平，推進共同富裕。

（一）完善稅制設計

1.填補稅種設計盲區(qū)。一方面，考慮開征棄籍稅以規(guī)避高收入者通過移民而帶來的高額個人所得稅流失。如前所述，美國、德國等發(fā)達國家通過設置棄籍稅來打擊逃避納稅義務的移民行為。而我國近些年長居富豪移民凈流出人數(shù)的全球榜首，僅2022 年就有10000名百萬美元富豪移民海外，占全球富豪移民總數(shù)的1/96⑥。富豪移民海外給我國帶來了大量人才與資產流失，如若開征設計科學、合理的棄籍稅，可加大高收入者的移民成本，防止人才與稅基的雙重流失以及不合理的資本外流。另一方面，需盡快完善家族財產信托、海外信托等資管類產品的個人所得稅政策（馮俏彬等，2022）。比如：委托人將財產轉移給信托機構的時候是否是應稅環(huán)節(jié)；如果信托資產在運營期間轉讓，誰是納稅主體；對受益人獲得的信托收益應該按照《個人所得稅法》中的哪一項收入來征收個人所得稅，納稅時間又應該如何確定等。以上稅制各要素如果都有明確的執(zhí)行方案，那么實踐中就不會出現(xiàn)各地稅務機關因理解不同而導致的稅收爭議及個人所得稅流失。

2.完善稅收征管的相關條款。一是按公平效率原則確定個人所得稅的稅收管轄權。按照經營主體注冊地來劃分稅收管轄權已不適應數(shù)字經濟的發(fā)展，也不符合稅收的公平原則，確定稅收管轄權時應注重各地政府取得的稅收收入與其提供的公共服務相匹配。因此，對提供固定資產或者不動產租賃取得的收入，可由資產所在地稅務機關實施稅收管轄；對通過數(shù)字經濟獲得的各項收入，如直播帶貨收入，則可由注冊自然人的居住地稅務機關進行稅收管轄。二是盡快擴大綜合所得征稅范圍。由于高收入者的經營所得、租賃所得、股息及紅利等收入未納入綜合所得的范疇而且與綜合所得的稅率差異明顯，給高收入者通過變通收入類型偷逃個人所得稅帶來了空間。如果將經營所得等收入一并劃入綜合所得，則可避免自然人因跨界經營而導致的收入性質難以界定帶來的個稅流失問題。尤其是數(shù)字經濟平臺中的高收入者，如果所有渠道和種類的收入皆歸并入綜合所得，實施同樣的個人所得稅稅率，那么偷逃稅的空間也就不復存在。三是完善個稅APP匯算清繳功能。不僅綜合所得可在個稅APP上進行匯算清繳，建議將其他五項分類所得如租賃所得、股息所得等都納入個稅APP 匯算清繳的范圍，這樣不僅可以增強高收入者的納稅意識，同時自主申報的形式也可提升高收入者的風險意識，從而避免不同來源收入的瞞報和漏報。

3.細化個人所得稅反避稅條款。目前的《個人所得稅法》雖然引入了反避稅的部分條款，但規(guī)則還需要進一步解釋和細化，形成具體的操作指引，才能為懲處偷逃個人所得稅行為提供確切有力的依據(jù)。在完善個人所得稅反避稅條款時，首先需要注意與企業(yè)所得稅反避稅條款有效銜接。修訂完善《稅收征收管理法》，擴大原來反避稅條款的適用范圍至自然人，比如，將反避稅調整對象由“關聯(lián)企業(yè)”修改為“關聯(lián)方”，可以將避稅執(zhí)法對象延伸至自然人層面；再比如，將轉讓定價調整的主體從企業(yè)延伸至自然人，可有效預防稅源流失，實現(xiàn)對跨稅種避稅的稅收監(jiān)管。其次，可總結企業(yè)所得稅反避稅的實踐經驗，在《稅收征收管理法實施細則》中明確自然人避稅行為的構成要件、舉證責任、相關調整程序等，以規(guī)范稅務機關對自然人多樣化避稅行為的監(jiān)管。最后，還需細化自然人反避稅條款，對受控公司、關聯(lián)方、獨立交易原則等相關概念進行具體的解釋，明確符合關聯(lián)方和獨立交易原則的標準，明確“不具有合理商業(yè)目的”的標準，細化“受控外國企業(yè)”的規(guī)則等。只有這樣，才能為稅務人員提供詳細的稅收風險管理工作指導，確保反避稅案件處理的規(guī)范性和統(tǒng)一性。

（二）提升個稅征管的數(shù)字化水平

1.統(tǒng)一涉稅數(shù)據(jù)采集標準。“以數(shù)治稅”的前提是稅務機關掌握足夠多的可直接使用的涉稅數(shù)據(jù)。而實踐中由于各部門之間數(shù)據(jù)標準不一致，難以實現(xiàn)數(shù)據(jù)的直接傳輸，即使可共享的數(shù)據(jù)也需轉換或者重新加工。因此，提升高收入者個稅征管的數(shù)字化水平，首先要統(tǒng)一涉稅數(shù)據(jù)的口徑和標準以提高其應用效率。稅務機關需對原有數(shù)據(jù)庫進行數(shù)據(jù)治理，梳理其中存在的數(shù)據(jù)標準差異。然后，在此基礎上與業(yè)務部門、各級管理部門、數(shù)據(jù)使用部門等進行充分溝通，從數(shù)據(jù)的業(yè)務來源、業(yè)務口徑、數(shù)據(jù)編碼、數(shù)據(jù)接口、數(shù)據(jù)存儲格式等方面制定統(tǒng)一的涉稅數(shù)據(jù)標準，方便數(shù)據(jù)的直接傳輸、使用及共享，將原來的“死”數(shù)據(jù)、“冷”數(shù)據(jù)充分運用起來，從而降低高收入者的稅收流失率。

2.加強數(shù)據(jù)共享。首先，需要完善政府各部門間涉稅信息交換機制。據(jù)統(tǒng)計，我國80%以上的數(shù)據(jù)都掌握在政府各部門手里，因此市場監(jiān)管、海關、公安、經信、自然資源等部門可盤活原有數(shù)據(jù)資源，與稅務機關共同商討數(shù)據(jù)的共享內容，共享范圍，信息提供方法、格式及時間，協(xié)調機制等，在此基礎上建立數(shù)據(jù)共享平臺。稅務機關通過該平臺可輕松獲取高收入者的涉稅信息，為個稅征管打下堅實基礎。其次，稅務機關需進一步擴大涉稅信息來源渠道。一方面，可通過提高共享收益的方式激勵銀行、證券公司、支付平臺、網(wǎng)絡平臺等第三方信息共享的積極性。另一方面，稅務機關可主動從互聯(lián)網(wǎng)收集高收入者的涉稅信息，如各專業(yè)機構發(fā)布的財富報告、網(wǎng)絡媒體發(fā)布的收入排行榜；或者針對高收入者設置關鍵詞，利用互聯(lián)網(wǎng)爬蟲技術完成對高收入者的涉稅信息補充，提高高收入者涉稅信息的能見度。最后，還應建立信息安全保障。以立法形式正向肯定涉稅信息共享，消除一些部門由于提供高收入者涉稅信息可能帶來法律風險的擔憂。

3.充實稅務機關數(shù)字化專業(yè)人才，提高數(shù)據(jù)使用率。一是招錄更多的數(shù)字化人才。在公務員考錄崗位設置中，提升計算機、統(tǒng)計、人工智能、信息技術等相關專業(yè)的招錄比例，讓更多具有數(shù)字知識儲備的人才進入稅務系統(tǒng)。二是加強現(xiàn)有人才能力提升培訓。各地稅務機關可探索“稅務加科技”復合型人才的培訓機制，聚焦信息科技與稅務業(yè)務的融合，從數(shù)字化轉型、大數(shù)據(jù)分析、云安全隱私計算、網(wǎng)絡安全等方面對稅務人才進行專題培訓。三是開展業(yè)務大比武。增加對各業(yè)務部門涉稅數(shù)據(jù)提取、分析和應用能力的考察，推動稅務人才增加自然人領域的稅收大數(shù)據(jù)運用，運用數(shù)據(jù)挖掘、大數(shù)據(jù)畫像等手段篩選高收入群體，發(fā)現(xiàn)隱藏的涉稅風險和違規(guī)線索，預測稅收風險的發(fā)生概率。

（三）強化納稅服務與管理

1.盡快確認高收入者的界定標準。關于高收入者的界定標準，無論是政府還是學術界目前都無統(tǒng)一明確的說法，但對于中等收入群體各方認同標準比較一致。世界銀行將日收入在10～100 美元之間界定為中等收入群體，折算為人民幣則為年收入2.5 萬～25 萬元；2019年，時任國家統(tǒng)計局局長寧吉喆表示，我國中等收入群體的標準是典型三口之家的年收入，在“10萬元至50 萬元之間”；2021 年，浙江省發(fā)布的《浙江省高質量發(fā)展建設共同富裕示范區(qū)實施方案（2021 ～2025）》，也將家庭年可支配收入10 萬～50 萬元的群體認定為中等收入，以上種種說法都意味著年收入超過50 萬元則可認定為高收入家庭，而這個標準也比較符合我國目前的居民收入狀況及大眾感受。

2.設置專職服務與管理機構。Kangave（2018）通過研究證實烏干達在2015年成立了專門機構后，高收入高凈值人群的稅收征管工作取得了重大進展，納稅申報率由13%上升至78%。我國雖也要求各地稅務機關將自然人按高收入、高凈值自然人和一般自然人分類管理，但由于高收入者的界定標準未明確，分級分類管理未得到很好落實。我國大多數(shù)高收入者的收入來源與企業(yè)有密切的聯(lián)系，稅務機關要實現(xiàn)對其個人所得稅的有效征管，往往需要掌握更多的企業(yè)信息?？紤]到高收入者的稅收征管與大企業(yè)具有相當程度的共通性，大企業(yè)稅收管理部門還有充足的、反避稅能力強的稅務專業(yè)人才，積累了相當多的稅收征管經驗，因此可將高收入者的個稅征管納入大企業(yè)稅收管理部門統(tǒng)一管理，共享征管信息，降低征管成本。一方面，建立高收入者稅收檔案，實行一人一檔的常態(tài)化管理；另一方面，負責采集高收入者境內外涉稅信息，重點監(jiān)管高收入者股息分紅、股權轉讓、平臺經濟收入、境外交易等行為，并定期進行稅收風險分析和調查，以此提升高收入者的納稅遵從度。

3.拓展服務內容。首先，高收入者通常會面臨更復雜的個人所得稅繳納問題。他們大多不具備專業(yè)的稅務知識，會面臨不清楚應稅項目的內容、稅費的計算與繳納等問題，客觀上提高了高收入者的納稅遵從難度。因此，稅務機關可通過多種方式，比如微信公眾號、12366 稅務咨詢熱線、稅務咨詢柜臺、稅收政策傳單等，變被動為主動，向高收入者說明解釋當前的稅收政策、稅費的計算方式及繳納流程，幫助他們解決稅務申報與繳納難題。其次，稅務機關可通過各種方式提高高收入者的辦稅效率。比如：進一步簡化辦稅流程，采用線上線下雙渠道辦公的方式，為高收入者提供更多辦稅便利；大力推進移動辦稅方式，節(jié)約納稅人的納稅時間成本。同時，鼓勵和規(guī)范市場化涉稅中介機構的發(fā)展和管理，對涉稅中介機構進行登記并根據(jù)服務質量進行考評，根據(jù)考評結果為提供優(yōu)質服務的機構提供“快速辦稅通道”，激勵高收入者將復雜的稅務申報事宜委托給涉稅中介機構辦理，一方面減輕納稅人及稅務機關的工作量，另一方面也可降低涉稅風險、提升征管效率。最后，稅務機關應注意加強與高收入者的溝通。在與高收入者的溝通過程中，專職稅務人員可多注重稅法的宣傳與引導、納稅人權利的保護等內容，加強高收入者的社會責任感；在通過大數(shù)據(jù)分析到高收入者可能發(fā)生的涉稅風險時，提前與他們溝通，避免風險的實質性發(fā)生；當征納雙方對稅費的計算與繳納產生爭議時，更要加強與高收入者的交流，通過專業(yè)的分析與到位的解釋來解決雙方的爭議。這樣在雙方互相尊重和信任的基礎上營造出和諧的納稅氛圍，引導高收入者主動誠信納稅。

（四）健全懲處機制

1.實施專項審計制度。據(jù)相關研究，提高查處頻率有助于降低納稅人的避稅傾向，對高收入者實施專項審計也可有效降低其個人所得稅流失。鑒于我國各地稅務機關尚未開展針對高收入者的專項稅務審計，各地稅務機關可加強高收入者的納稅評估及稅務稽查，加快實施高收入者專項審計制度。從審計范圍來看，各地稅務機關可根據(jù)征管資源的充足程度以及涉稅風險的概率大小實施全部審計或者抽樣審計；從審計方法來看，不應局限于高收入者本人所申報的資料，還應把審計觸角延伸至與高收入者密切相關的企業(yè)及數(shù)字經濟平臺。專職管理機構則可建立高收入者的稅收風險評估模型，一旦發(fā)現(xiàn)納稅申報與評估結果存在差異就立即調查取證，進行審計核實。

2.健全自然人納稅信用體系。一是拓寬納稅信用信息采集渠道。目前，自然人的納稅信用數(shù)據(jù)主要來自于稅務系統(tǒng)內部，如沉淀于金稅三期和自然人稅收管理局系統(tǒng)的申報數(shù)據(jù)、稽查數(shù)據(jù)以及風險管理數(shù)據(jù)等。下一步可以高收入人群為關鍵點，加強與第三方的合作，充實來自于稅務系統(tǒng)外部的納稅人信用信息，如銀行部門的個人征信數(shù)據(jù)、市場監(jiān)管部門的企業(yè)、商戶數(shù)據(jù)、公安部門的戶籍數(shù)據(jù)等。二是利用納稅信用體系對高收入者進行分類分級管理。對稅收風險高的高收入者加強稅務稽查，比如數(shù)字經濟平臺的頭部自然人經營者；對風險低的高收入者降低稽查頻率并提供綠色辦稅通道等稅收優(yōu)惠政策。三是拓展納稅信用的社會化應用。推動個人納稅信用與社會信用體系聯(lián)動，與銀行、公安、工商、邊檢、民航等部門建立聯(lián)合獎懲機制，對納稅信用優(yōu)秀的高收入者給予更多的辦稅便利，同時與銀行互動在貸款方面提供優(yōu)惠與便利；對納稅信用良好的高收入者在教育、就醫(yī)、就業(yè)等方面給予便利與激勵；對失信的高收入者，根據(jù)其失信的嚴重程度、性質，向全國信用信息共享平臺推送，與銀行、公安、海關、工商等部門建立聯(lián)合懲戒機制，限制其投資、出入境、貸款等活動，強化高收入者自覺納稅意識。

3.加大懲處力度。高收入者的每一次偷逃稅其實都是一次成本與收益的衡量，加大偷逃稅的預期成本，能在很大程度上提升高收入者的納稅遵從度。高收入者更看重社會地位、銀行信貸、投資等方面，因此對于故意隱瞞收入或者不主動申報納稅信息的高收入者，可圍繞這幾個領域從重處罰。比如在報紙、網(wǎng)絡等媒體通報其偷逃個人所得稅行為、嚴格執(zhí)行聯(lián)合懲戒措施限制其貸款或投資、增加罰款比例，以此增加高收入者偷逃稅款的預期風險以及心理成本和精神成本，形成較強的威懾力量，警示高收入者不要以身試法。針對近年來偷逃稅高發(fā)的數(shù)字經濟領域，應加強和落實平臺這一扣繳義務人的責任。健全相關法律法規(guī)，明確經營平臺及第三方支付平臺應提供涉稅信息的范圍、頻率、方式、期限，以及加大不報、漏報或錯報的處罰措施，以此緩解稅務部門與平臺間的信息不對稱。還應完善《稅收征收管理法》的相關規(guī)定，比如將強制執(zhí)行權擴大至自然人，明確行政處罰、阻止出境和強制執(zhí)行等法律適用細則，制定剛性處罰措施等，以此增強稅務機關的執(zhí)法權限，從而形成更有效的懲處效果。

【注 釋】

①數(shù)據(jù)來源：瑞士信貸發(fā)布的《2012 全球財富報告》《2022 全球財富報告》,https://www.credit-suisse.com/。

②數(shù)據(jù)來源：世界財富與收入數(shù)據(jù)庫，https://wid.world/zh/country/。

③基尼系數(shù)為反映居民貧富差距程度的統(tǒng)計指標。

④數(shù)據(jù)來源：國家稅務總局發(fā)布的《中國稅務年鑒2022》。

⑤數(shù)據(jù)來源：2022年9月8日福布斯發(fā)布的《福布斯亞洲》。

⑥數(shù)據(jù)來源：2022 年9 月13 日投資咨詢公司Henley & Partners 發(fā)布的《亨利全球公民報告》。

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