試論內(nèi)部審計在行政事業(yè)單位內(nèi)部控制中的作用

游熠熠

市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)程的加快，推動了我國各行業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展，也促進(jìn)了行政事業(yè)單位的轉(zhuǎn)型升級。面對日益復(fù)雜的內(nèi)部和外部環(huán)境，如何在單位內(nèi)部建立完善的內(nèi)部控制制度已成為各行政事業(yè)單位關(guān)注的焦點(diǎn)。內(nèi)部控制作為單位內(nèi)部風(fēng)險管理的重要組成部分，是對單位內(nèi)部管理進(jìn)行監(jiān)督的一種手段，而內(nèi)部審計作為補(bǔ)充和完善手段，是內(nèi)部控制系統(tǒng)的重要組成部分。行政事業(yè)單位內(nèi)部審計仍存在許多不足之處。本文通過對內(nèi)部控制和內(nèi)部審計兩者之間的內(nèi)在聯(lián)系進(jìn)行闡述，詳細(xì)地分析了內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中的作用，并對如何強(qiáng)化內(nèi)部審計的作用提出建議，旨在為行政事業(yè)單位的健康發(fā)展提供參考和借鑒。

一、相關(guān)概念簡述

（一）行政事業(yè)單位內(nèi)部審計概述

行政事業(yè)單位內(nèi)部審計是一項獨(dú)立客觀的活動，它建立于單位內(nèi)部，目的是為加強(qiáng)單位的內(nèi)部管理，主要是由單位專職從事審計事務(wù)的人員或者單位獨(dú)立設(shè)置的專職審計機(jī)構(gòu)中的人員所承擔(dān)，職能一般為監(jiān)督、評價和咨詢等。行政事業(yè)單位內(nèi)部審計作為審計監(jiān)督體系的一個重要組成部分，其是在法律法規(guī)及單位規(guī)章制度范圍內(nèi)，通過運(yùn)用專業(yè)的途徑和方法，如內(nèi)部審計信息系統(tǒng)、詢問法和審核法等，對單位管理的有效性、財務(wù)收支的合法性、業(yè)務(wù)活動的規(guī)范性等各方面進(jìn)行檢查、調(diào)整和控制，進(jìn)而優(yōu)化單位內(nèi)部管理制度，提高財務(wù)管理水平和經(jīng)濟(jì)效益，促進(jìn)單位目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

內(nèi)部審計的職能主要包括以下四個方面：第一，監(jiān)督職能。主要是監(jiān)督被審計對象的日常經(jīng)營活動情況，檢查經(jīng)營活動是否偏離軌道，評價財務(wù)狀況是否真實(shí)體現(xiàn)，從而督促被審計對象遵守紀(jì)律，改進(jìn)管理，提高效益。第二，評價職能。評價被審計對象是否制定合理可行的經(jīng)營決策方案、是否設(shè)置完善的規(guī)章制度、是否合理地進(jìn)行資源分配以及是否有穩(wěn)定良好的財務(wù)狀況等。第三，控制職能。指在對單位日常經(jīng)營活動控制中存在的問題和不足進(jìn)行改進(jìn)，協(xié)助管理者將各項活動納入正確軌道，并實(shí)時跟進(jìn)控制程度。第四，咨詢職能。指單位在制定工作的目標(biāo)、計劃和決策時，對各類方案提供合理性的建議，并對經(jīng)營過程中出現(xiàn)的問題或薄弱環(huán)節(jié)提出改進(jìn)意見，提升內(nèi)部審計價值。

（二）行政事業(yè)單位內(nèi)部控制概述

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制是指在單位內(nèi)部采取一系列自我約束、調(diào)整和控制的方法和措施，例如制定職責(zé)分工制度，確立業(yè)務(wù)組織形式等，其作用在于協(xié)調(diào)單位各項管理活動相互配合，維護(hù)單位資產(chǎn)的安全和完整，促使單位政策制度規(guī)范運(yùn)作，增強(qiáng)單位核心競爭力，最終實(shí)現(xiàn)單位經(jīng)營管理目標(biāo)。它是管理與控制單位各項活動的一項重要的基礎(chǔ)性工作，隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展和生產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)大而不斷完善，內(nèi)部控制體系也不斷發(fā)展。如何建立有效的內(nèi)部控制體系可以從以下五個方面進(jìn)行考量。

第一，內(nèi)部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境發(fā)揮著基石和核心作用，它影響著單位整體內(nèi)部控制體系的建立與制度執(zhí)行。一個良好的內(nèi)部環(huán)境和完善的內(nèi)部機(jī)制可以幫助單位實(shí)現(xiàn)價值最大化，包括科學(xué)的組織架構(gòu)、可持續(xù)的發(fā)展戰(zhàn)略、合理的人力資源配置以及積極的企業(yè)文化等。

第二，風(fēng)險評估。風(fēng)險評估作為內(nèi)部控制的實(shí)施前提和重要環(huán)節(jié)，單位應(yīng)及時識別和分析與經(jīng)營活動相關(guān)的風(fēng)險，對已識別的風(fēng)險進(jìn)行定性定量分析，制定合理風(fēng)險應(yīng)對策略，為單位管理和決策提供科學(xué)的依據(jù)。

第三，控制活動?？刂苹顒邮菍?shí)施內(nèi)部控制的手段和方法。隨著外部環(huán)境和單位經(jīng)營活動范圍及目標(biāo)的變化，單位應(yīng)根據(jù)風(fēng)險評估的結(jié)果并結(jié)合相應(yīng)的控制策略，適時應(yīng)對不斷變化的風(fēng)險，要將風(fēng)險控制在可承擔(dān)的范圍內(nèi)。

第四，信息及溝通。信息是指通過識別加工而獲取的與經(jīng)營活動相關(guān)的消息，包括文字、圖片、語言等多種形式；溝通是將收集到的信息在各層級之間進(jìn)行傳遞和交流，其表現(xiàn)形式多種多樣，包括縱向溝通和橫向溝通、內(nèi)部溝通和外部溝通。兩者是實(shí)施內(nèi)部控制必不可少的條件。良好的信息溝通促使相關(guān)的信息能夠有效地被披露和展示，提高單位各層級、各部門之間相互協(xié)調(diào)能力。

第五，內(nèi)部監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督是內(nèi)部控制發(fā)揮效用的重要保障。內(nèi)控體系發(fā)展大致會經(jīng)歷建立、運(yùn)行、評價、完善階段，如何在這些階段促進(jìn)內(nèi)控體系趨于完善，確保內(nèi)控體系得到有效執(zhí)行，這就需要內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制的配合，它要貫穿于日常經(jīng)營活動中，包括事前防范，事中控制，事后監(jiān)督。

（三）行政事業(yè)單位內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的關(guān)系

隨著單位內(nèi)部規(guī)模擴(kuò)大和業(yè)務(wù)范圍拓展，內(nèi)部控制和內(nèi)部審計也孕育而生，兩者均為加強(qiáng)內(nèi)部管理及監(jiān)督的方法，它們之間相輔相成，互相促進(jìn)，缺一不可。

第一，內(nèi)部控制為內(nèi)部審計工作奠定了基礎(chǔ)。內(nèi)部控制是單位運(yùn)行過程中不可缺少的一部分，它貫穿于活動的全過程而非獨(dú)立存在；內(nèi)部審計作為內(nèi)部控制的一種表現(xiàn)方式，依靠著內(nèi)部控制為其提供健全有效的管理制度，例如，設(shè)計內(nèi)部審計框架、制定檢查程序等，用以達(dá)成內(nèi)部審計的任務(wù)和目標(biāo)。因此，在進(jìn)行內(nèi)部審計之前就要全面掌握內(nèi)部控制系統(tǒng)。

第二，內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的再控制，能更好地實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制。內(nèi)部審計的作用是為了及時監(jiān)控單位運(yùn)行過程中的各項經(jīng)濟(jì)活動是否正常運(yùn)轉(zhuǎn)，也是單位內(nèi)部控制體系的有機(jī)組成部分。內(nèi)部審計在執(zhí)行過程中，通過發(fā)現(xiàn)經(jīng)營過程中存在的問題并提出整改意見，在整改過程中進(jìn)一步分析內(nèi)部控制執(zhí)行情況，對內(nèi)部控制工作中存在的問題進(jìn)行改進(jìn)和補(bǔ)充，促使內(nèi)部控制體系更加合規(guī)合理。

第三，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制相互依存，相互促進(jìn)，缺一不可。首先，內(nèi)部審計屬于內(nèi)部控制中內(nèi)部環(huán)境要素的范圍，通過發(fā)揮其職能作用，為單位提供適宜的內(nèi)部控制環(huán)境。其次，內(nèi)部審計以內(nèi)部控制為依托，為其構(gòu)建出先進(jìn)的管理框架，而健全的內(nèi)部審計工作，不僅能夠及時了解和掌握單位的運(yùn)行狀況，還能對內(nèi)部控制目標(biāo)進(jìn)行準(zhǔn)確評價，進(jìn)而推動內(nèi)部控制向著更專業(yè)化和高效化方向發(fā)展。最后，如果內(nèi)部審計沒有內(nèi)部控制作為支持，內(nèi)部審計的效果將大打折扣。同理，內(nèi)部控制如果脫離了內(nèi)部審計的監(jiān)督，內(nèi)部控制工作如同虛設(shè)，更嚴(yán)重者會出現(xiàn)疏漏，最終導(dǎo)致內(nèi)部控制工作難以執(zhí)行，流于形式。

二、內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中的作用

IIA（國際內(nèi)部審計師協(xié)會）在《內(nèi)部審計職業(yè)職務(wù)準(zhǔn)則》中將內(nèi)部審計活動定義為“確認(rèn)”和“咨詢”活動，前者是指以客觀證據(jù)為導(dǎo)向，向組織提供風(fēng)險管理、內(nèi)部控制等評價，從而促進(jìn)整個控制系統(tǒng)的高效運(yùn)行；后者是指通過與管理者、各部門以及相關(guān)客戶進(jìn)行交流，對其提供建議和服務(wù)，幫助解決各種問題，從而提升組織價值和改善組織運(yùn)作狀況。因此，內(nèi)部審計方式與程序的逐步完善，促使其在內(nèi)部控制中的作用也越來越大，主要體現(xiàn)在以下幾個方面。

（一）參與評價內(nèi)部控制體系，促進(jìn)內(nèi)部控制體系建設(shè)

建立完善的內(nèi)部控制體系是單位進(jìn)行內(nèi)部管理、財務(wù)核算的基礎(chǔ)，因此內(nèi)部審計首要關(guān)注的就是內(nèi)部控制的建設(shè)。內(nèi)部審計通過各種審計手段對影響單位的各種風(fēng)險進(jìn)行評估，發(fā)現(xiàn)單位在內(nèi)部控制中存在的缺陷，進(jìn)而提出改善的建議。同時，內(nèi)部審計部門具有獨(dú)立性的特點(diǎn)，它能夠及時發(fā)現(xiàn)單位各部門內(nèi)部活動存在的問題并做出公平公正的評價，進(jìn)而向管理者提供改進(jìn)意見，推進(jìn)內(nèi)部控制管理體系更加完善。

（二）監(jiān)督內(nèi)部控制的運(yùn)行，促進(jìn)內(nèi)部控制發(fā)揮應(yīng)有的作用

為確保單位管理制度、運(yùn)行程序和工作職責(zé)得到全面準(zhǔn)確的配置和執(zhí)行，必須進(jìn)行監(jiān)督。如果監(jiān)督不力或者監(jiān)督不到位，會制約內(nèi)部控制作用的發(fā)揮，最終導(dǎo)致內(nèi)部控制失去效力。對內(nèi)部控制而言，內(nèi)部審計是一種極其重要而特殊的監(jiān)督。在日常業(yè)務(wù)活動中，內(nèi)部審計并不是直接參與業(yè)務(wù)管理活動，而是通過了解企業(yè)內(nèi)部控制相關(guān)的業(yè)務(wù)流程和規(guī)章制度，對其進(jìn)行把握和控制，合理進(jìn)行預(yù)估和判斷，當(dāng)發(fā)生重大意外時能有所防范。因此，內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的關(guān)鍵監(jiān)督力量，它能促進(jìn)內(nèi)部控制作用的有效發(fā)揮。

（三）內(nèi)部審計的咨詢服務(wù)功能，有利于內(nèi)部控制的發(fā)展

“咨詢”作為內(nèi)部審計的主要活動之一，是在“確認(rèn)”的基礎(chǔ)上，以更高的標(biāo)準(zhǔn)、更新的理念、更嚴(yán)的要求對內(nèi)部審計工作進(jìn)行進(jìn)一步拓展和提升。內(nèi)部審計屬于單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的組成部分，更加強(qiáng)調(diào)的是服務(wù)理念，基于對單位內(nèi)部情況的掌握，內(nèi)部審計人員可以提供風(fēng)險分析、經(jīng)營效果評價以及內(nèi)部控制流程設(shè)計等咨詢業(yè)務(wù)，從而更加深入地發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中存在的問題，提出改進(jìn)和整改意見。

（四）提高會計信息質(zhì)量，增強(qiáng)內(nèi)部控制效果

會計信息的真實(shí)性和可靠性是保證信息使用者做出正確決策的基本前提和條件。首先，通過發(fā)揮內(nèi)部審計的檢查和監(jiān)督職能，加強(qiáng)組織內(nèi)部審計工作力度，及時發(fā)現(xiàn)管理中存在的漏洞和隱患，并針對出現(xiàn)的問題和情況做出修改或改進(jìn)，從而提高會計信息質(zhì)量。其次，內(nèi)部控制的發(fā)揮受制于會計信息的質(zhì)量。高質(zhì)量的會計信息是單位經(jīng)營發(fā)展的重要保證，對加強(qiáng)內(nèi)部控制制度的建設(shè)，提高內(nèi)部控制能力具有促進(jìn)的作用。加強(qiáng)內(nèi)部審計，不但使內(nèi)部控制制度的執(zhí)行有了保證，還能提高會計信息質(zhì)量。

三、行政事業(yè)單位內(nèi)部審計中存在的問題

近幾年，我國的內(nèi)部審計工作雖然不斷完善，但由于我國的內(nèi)部審計工作起步較晚，大部分事業(yè)單位內(nèi)部審計制度與功能仍不太完善，使得內(nèi)部審計的作用難以得到充分發(fā)揮，尚有很大的優(yōu)化空間。以下就內(nèi)部審計存在的問題進(jìn)行探討。

（一）對內(nèi)部審計缺乏重視，認(rèn)知錯位

事業(yè)單位的管理決策層對于內(nèi)部審計僅停留在“查錯賬”的層面上，錯誤地認(rèn)為內(nèi)部審計等同于財務(wù)審計，認(rèn)為僅依靠財經(jīng)法律法規(guī)和單位的財務(wù)制度就能有效地控制單位的資金，從而忽略了內(nèi)部審計在管理決策中的作用，造成了內(nèi)部審計作用的弱化。

（二）內(nèi)部審計獨(dú)立地位缺失，制約了效用發(fā)揮

為發(fā)揮內(nèi)部審計的作用，通常會在單位內(nèi)部成立專門從事組織和辦理審計業(yè)務(wù)的機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)對本單位的財務(wù)收支及經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行審計。就目前行政事業(yè)單位內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置情況而言，少部分行政事業(yè)單位設(shè)置了相對獨(dú)立的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，大部分行政事業(yè)單位雖然設(shè)置了內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，但缺乏相應(yīng)的審計人員，多由財務(wù)人員兼任，導(dǎo)致內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)形同虛設(shè)，無法發(fā)揮真正的效用。此外，有些行政事業(yè)單位雖然具有專業(yè)審計人員，卻缺乏相應(yīng)的獨(dú)立審計機(jī)構(gòu)和專門的內(nèi)部審計制度，多和紀(jì)檢、監(jiān)察部門一起，內(nèi)部審計人員不能專職于內(nèi)部審計工作，導(dǎo)致了內(nèi)部審計缺乏獨(dú)立性。

（三）內(nèi)部審計人員綜合素質(zhì)有待提高

近年來，雖然我國行政事業(yè)單位一直強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計工作的重要性，但大多數(shù)都只停留在理論層面，在實(shí)際進(jìn)行內(nèi)部審計工作的過程中，由于沒有明確的法律與法規(guī)的引導(dǎo)，導(dǎo)致內(nèi)部審計工作無法有效進(jìn)行。一是大部分行政事業(yè)單位內(nèi)部審計人員多由財會工作人員兼任，而且大多數(shù)單位財務(wù)人員缺乏內(nèi)部審計的專業(yè)理論，沒有受過系統(tǒng)的審計業(yè)務(wù)培訓(xùn)，這對內(nèi)部審計工作的順利進(jìn)行造成了阻礙。二是一些行政事業(yè)單位雖設(shè)置了內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，但是內(nèi)部審計人員的構(gòu)成大多數(shù)為資歷高、年齡較大的管理層或財務(wù)工作者，這些人對于單位內(nèi)部風(fēng)險管理認(rèn)識程度不高，往往認(rèn)為內(nèi)部審計工作只是一種形式，再加上缺少有效的責(zé)任管理機(jī)制，因此在一定的程度上也影響著內(nèi)部審計工作的開展。

四、行政事業(yè)單位強(qiáng)化內(nèi)部審計的對策建議

（一）增強(qiáng)內(nèi)部審計意識，重視內(nèi)部審計工作

首先，行政事業(yè)單位管理者應(yīng)將內(nèi)部審計工作納入到日常的事務(wù)活動中，設(shè)立內(nèi)部審計部門，強(qiáng)化內(nèi)部審計人員審計意識，重視內(nèi)部審計工作，確保內(nèi)部審計部門的地位和權(quán)威。其次，要根據(jù)本單位自身的特點(diǎn)和實(shí)際情況，結(jié)合相關(guān)的法律法規(guī)，組建適用于本單位的內(nèi)部審計體系，進(jìn)一步明確內(nèi)部審計在組織中的地位。最后，行政事業(yè)單位的管理者要以身作則，在嚴(yán)格遵守內(nèi)部審計制度的同時，積極配合內(nèi)部審計各項工作，確保內(nèi)部審計工作的順利開展。

（二）建立內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，加強(qiáng)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性建設(shè)

為促進(jìn)內(nèi)部審計作用的發(fā)揮，在建立內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)時應(yīng)該堅持以下兩個原則：一是保證內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計人員的獨(dú)立性。例如分設(shè)審計部門和財務(wù)部門，審計人員與財務(wù)人員不得同時兼任審計或財務(wù)崗位。二是保證內(nèi)部審計業(yè)務(wù)的獨(dú)立性。內(nèi)部審計人員不得承擔(dān)單位管理責(zé)任，不參與單位各部門的生產(chǎn)經(jīng)營活動，而應(yīng)該以獨(dú)立的第三者身份承擔(dān)檢查、評價和建議等審計責(zé)任。

（三）加強(qiáng)對審計人員的培訓(xùn)，提升審計人員綜合素質(zhì)

首先，要對財務(wù)審計崗位進(jìn)行分離。改變財務(wù)人員兼任審計工作的狀況，將兩者嚴(yán)格分離開來。其次，提升內(nèi)部審計人員的知識儲備及專業(yè)素養(yǎng)。單位需要對內(nèi)部審計人員進(jìn)行定期的理論知識及實(shí)踐工作培訓(xùn)，以實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計隊伍的專業(yè)化、規(guī)范化及標(biāo)準(zhǔn)化。同時，還應(yīng)重視提高內(nèi)部審計人員的政治思想覺悟，全面提高內(nèi)部審計人員的綜合素質(zhì)，為單位的可持續(xù)發(fā)展提供有力保證。最后，完善內(nèi)部審計人員管理辦法。制定切合實(shí)際的內(nèi)部審計人員管理辦法，使內(nèi)部審計工作人員在執(zhí)行內(nèi)部審計工作時有法可循、有據(jù)可依，杜絕內(nèi)部審計人員知法犯法行為。

結(jié)語：

總而言之，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制之間具有非常密切的聯(lián)系。內(nèi)部審計部門應(yīng)總結(jié)經(jīng)驗(yàn)、探索創(chuàng)新，積極推動內(nèi)部審計工作的發(fā)展，強(qiáng)化內(nèi)部控制體系。只有合理有效的內(nèi)部控制體系才能更好地約束自身的行為，為行政事業(yè)單位可持續(xù)發(fā)展奠定堅實(shí)的基礎(chǔ)，最終更好地為社會服務(wù)、為人民服務(wù)。