摘 要：基于對(duì)生均培養(yǎng)成本的合理歸集，健全和優(yōu)化生均撥款制度，對(duì)于充分發(fā)揮財(cái)政資金對(duì)高等教育質(zhì)量提升的引導(dǎo)作用具有重要意義。文章分析了我國(guó)生均培養(yǎng)成本及生均撥款制度的研究現(xiàn)狀，在此基礎(chǔ)上提出基于生均培養(yǎng)成本測(cè)度的生均撥款優(yōu)化思路。

關(guān)鍵詞：生均培養(yǎng)成本 生均財(cái)政撥款制度 優(yōu)化 對(duì)策

中圖分類號(hào)：F233；G64 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2024）07-087-03

引言

黨的十八大以來(lái)，我國(guó)堅(jiān)定不移實(shí)施科教興國(guó)戰(zhàn)略和人才強(qiáng)國(guó)戰(zhàn)略，堅(jiān)持把教育擺在優(yōu)先發(fā)展的戰(zhàn)略地位，習(xí)近平總書記高度重視高等教育，做出一系列重要指示批示，為新時(shí)代高等教育發(fā)展指明了前進(jìn)方向、提供了根本遵循。為進(jìn)一步優(yōu)化財(cái)政資金對(duì)提升高等教育質(zhì)量的引導(dǎo)作用，支持地方高校聚焦內(nèi)涵式發(fā)展，全方位提升高等教育質(zhì)量，健全生均撥款制度得到了社會(huì)各界的廣泛關(guān)注。

高校生均財(cái)政撥款制度是高等教育財(cái)政政策的核心內(nèi)容，是保障高等院校持續(xù)健康發(fā)展的重要手段。高校培養(yǎng)成本則是生均財(cái)政撥款精細(xì)化管理與優(yōu)化的前提和依據(jù)，有助于高校完善人才培養(yǎng)策略，提升人才培養(yǎng)質(zhì)量。2022年1月，財(cái)政部、教育部修訂印發(fā)《支持地方高校改革發(fā)展資金管理辦法》，明確提出要“支持各地改革完善地方高校預(yù)算撥款制度，健全與當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展水平、高等教育發(fā)展需求相適應(yīng)的生均撥款機(jī)制，引導(dǎo)地方加大對(duì)高等教育的投入，促進(jìn)地方高校持續(xù)健康發(fā)展”。因此，如何對(duì)高校生均培養(yǎng)成本進(jìn)行合理歸集，基于此優(yōu)化生均撥款制度體系，成為一項(xiàng)亟待研究的重要課題。本文將在此方面展開討論。

一、生均撥款制度國(guó)內(nèi)外研究現(xiàn)狀

（一）生均撥款制度的相關(guān)研究

國(guó)內(nèi)外學(xué)者已經(jīng)對(duì)高校生均撥款制度開展了豐富的前期探索，現(xiàn)有研究主要包括生均撥款制度的內(nèi)涵分析及優(yōu)化對(duì)策。已有學(xué)者提出，生均財(cái)政撥款水平作為衡量公共財(cái)政對(duì)教育投入增長(zhǎng)的重要指標(biāo)，是指財(cái)政通過(guò)公共財(cái)政預(yù)算安排用于支持高校發(fā)展的經(jīng)費(fèi)按在校生人數(shù)折算的平均水平，從生均財(cái)政撥款類型來(lái)看，包括基本支出和項(xiàng)目支出，不包含中央財(cái)政安排的專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)[1-2]。從生均撥款制度應(yīng)用的教育層次來(lái)看，現(xiàn)有文獻(xiàn)主要包括學(xué)前教育[3]、中小學(xué)校[4]、高等職業(yè)教育[5]以及普通高校[6]等領(lǐng)域生均撥款制度。對(duì)于高等學(xué)校而言，高等教育經(jīng)費(fèi)會(huì)對(duì)辦學(xué)條件和水平產(chǎn)生直接影響，并進(jìn)一步影響高校科研與教學(xué)、人才培養(yǎng)質(zhì)量，教育成本、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、在校生規(guī)模、教育供求關(guān)系和高等教育評(píng)估等因素對(duì)生均撥款標(biāo)準(zhǔn)具有重要影響[7]。

我國(guó)高等教育生均撥款制度從1949年的“中央統(tǒng)一財(cái)政和分級(jí)管理”不斷優(yōu)化，1994年以來(lái)，通過(guò)打破“條塊分割”的陳舊體制，解決中央與地方的關(guān)系問(wèn)題，形成了國(guó)家宏觀政策指導(dǎo)下，省級(jí)政府管理為主，學(xué)校面向社會(huì)自主辦學(xué)的體制。盡管生均撥款制度在不斷實(shí)現(xiàn)優(yōu)化，但目前我國(guó)生均撥款制度仍然存在未制定多元化撥款導(dǎo)向、未建立動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制、未建立績(jī)效激勵(lì)機(jī)制等問(wèn)題。部分學(xué)者聚焦生均撥款制度優(yōu)化，周金城等[8]提出《關(guān)于進(jìn)一步提高地方普通本科高校生均撥款水平的意見》政策效果較為理想，但存在“東北—中部—西南塌陷”問(wèn)題，提出應(yīng)當(dāng)針對(duì)財(cái)力薄弱省份進(jìn)一步提高獎(jiǎng)補(bǔ)比例。還有一些學(xué)者結(jié)合具體省份的實(shí)踐進(jìn)行分析，并提出相應(yīng)的優(yōu)化對(duì)策[9-11]。

（二）高校培養(yǎng)成本的研究現(xiàn)狀

高校培養(yǎng)成本核算是評(píng)價(jià)高校運(yùn)行管理水平的重要依據(jù)，學(xué)者們主要研究了生均培養(yǎng)成本構(gòu)成與歸集、生均培養(yǎng)成本核算方法等主題。高校培養(yǎng)成本是指高校向?qū)W生提供教育培訓(xùn)服務(wù)所耗費(fèi)資源的總代價(jià)[12]。目前，我國(guó)對(duì)包括高校學(xué)費(fèi)在內(nèi)的公共服務(wù)或產(chǎn)品的政府定價(jià)采用成本監(jiān)審的方式，即通過(guò)審核核定政府定價(jià)成本作為政府定價(jià)的基本依據(jù)。高校教育成本核算的指導(dǎo)性文件即為國(guó)家發(fā)改委2005年印發(fā)的《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法》，按照文件規(guī)定，培養(yǎng)成本由人員支出、商品和服務(wù)費(fèi)用、對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助支出和固定資產(chǎn)折舊等4部分組成[13]。隨著高校教育環(huán)境的動(dòng)態(tài)變化，許多學(xué)者提出上述歸集方式需要進(jìn)行變革，例如，有學(xué)者認(rèn)為人才培養(yǎng)成本研究不僅需要考慮學(xué)生在校學(xué)習(xí)期間的培養(yǎng)成本，還應(yīng)考慮其就業(yè)階段產(chǎn)生的成本[14]，還有學(xué)者認(rèn)為培養(yǎng)成本應(yīng)包括人員經(jīng)費(fèi)、房屋及構(gòu)筑物、設(shè)備及其他資產(chǎn)的成本分?jǐn)傄约皡f(xié)作費(fèi)、維護(hù)費(fèi)、專利費(fèi)、國(guó)際合作與交流費(fèi)等日常費(fèi)用[15]。為了準(zhǔn)確進(jìn)行培養(yǎng)成本核算，需要針對(duì)核算對(duì)象、核算周期等要素進(jìn)行明確界定[16]。其中，關(guān)于核算周期存在不同觀點(diǎn)，即按照會(huì)計(jì)年度確定還是按照學(xué)年度進(jìn)行核算。

常用的生均培養(yǎng)成本核算方法包括制造成本法、作業(yè)成本法、資源消耗會(huì)計(jì)方法等，上述成本核算方法之間的差異主要在于成本核算對(duì)象不同。其中，制造成本法是指成本核算對(duì)象為公共服務(wù)或產(chǎn)品，只包括與公共服務(wù)或產(chǎn)品直接、間接相關(guān)的費(fèi)用。孟欣[17]認(rèn)為在制造成本法下設(shè)置“經(jīng)濟(jì)分類—部門—項(xiàng)目”三維的高校教育培養(yǎng)成本項(xiàng)目核算體系，可以較為容易地對(duì)高校教育培養(yǎng)成本數(shù)據(jù)進(jìn)行歸集。作業(yè)成本法也被稱為ABC成本法，是指從成本分配與過(guò)程分析兩個(gè)部分對(duì)成本進(jìn)行核算[18-21]。此外，資源消耗會(huì)計(jì)方法是結(jié)合德國(guó)“彈性邊際成本法GPK（gothique prince ken） ”的優(yōu)點(diǎn)，對(duì)作業(yè)成本法進(jìn)行改進(jìn)的一種新型成本核算方法，吸取了“彈性邊際成本法”追蹤資源的消耗到成本中心的技巧和實(shí)際的應(yīng)用經(jīng)驗(yàn)[22-23]。

縱觀現(xiàn)有文獻(xiàn)，已有學(xué)者對(duì)高等教育生均撥款制度和生均培養(yǎng)成本開展了前期研究，為基于生均培養(yǎng)成本測(cè)算的生均撥款制度優(yōu)化提供了重要參考。但是既有研究對(duì)于生均撥款制度與培養(yǎng)成本分析之間的關(guān)聯(lián)分析較為有限，難以基于培養(yǎng)成本情況對(duì)生均撥款制度進(jìn)行調(diào)整優(yōu)化。

二、生均培養(yǎng)成本測(cè)算現(xiàn)狀分析

2005年，國(guó)家發(fā)展改革委員會(huì)出臺(tái)《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》（發(fā)改價(jià)格[2005]1008號(hào)），明確提出“生均培養(yǎng)成本指高等學(xué)校培養(yǎng)一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生的平均成本”。標(biāo)準(zhǔn)生均培養(yǎng)成本在務(wù)實(shí)中主要涉及高校教育培養(yǎng)成本和標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生數(shù)兩個(gè)重要概念?；诟叩葘W(xué)校運(yùn)行成本費(fèi)用按照經(jīng)濟(jì)用途的劃分類別，高校教育培養(yǎng)成本項(xiàng)目可以分為工資福利費(fèi)用、商品和服務(wù)費(fèi)用、對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助費(fèi)用、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用、無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用、科研費(fèi)用、利息費(fèi)用等類型。標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生人數(shù)采集的周期與高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)年度相統(tǒng)一，按照《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》的規(guī)定，年度平均人數(shù)=（年初學(xué)生數(shù)×8+年末學(xué)生數(shù)×4）/12，在此基礎(chǔ)上，文件還明確規(guī)定了不同類型學(xué)生的折算權(quán)數(shù)。

在進(jìn)行生均培養(yǎng)成本測(cè)算時(shí)，需要遵循以下原則：一是合理性原則。為符合高校教育發(fā)展的需要，在高校生均培養(yǎng)成本歸集和分配中，要綜合考慮高校的實(shí)際情況和經(jīng)濟(jì)能力，充分考慮不同學(xué)科、專業(yè)、學(xué)生類別等因素的差異，運(yùn)用科學(xué)的核算指標(biāo)體系和計(jì)算方法，合理分配各項(xiàng)成本費(fèi)用，全面準(zhǔn)確地反映教育資源的利用情況，且各項(xiàng)成本費(fèi)用的計(jì)量應(yīng)當(dāng)公允或者符合教育行業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)，以便科學(xué)合理地評(píng)估教育資源的使用情況。二是權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。在確認(rèn)和計(jì)算高校生均培養(yǎng)成本時(shí)，應(yīng)該遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，關(guān)注與學(xué)生培養(yǎng)相關(guān)的費(fèi)用發(fā)生的時(shí)間點(diǎn)、相關(guān)權(quán)責(zé)的履行以及權(quán)益發(fā)生要素，確保財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確性，反映高校在培養(yǎng)學(xué)生過(guò)程中的實(shí)際費(fèi)用支出。三是相關(guān)性原則。在確認(rèn)和核算高校生均培養(yǎng)成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)將與高校教育活動(dòng)直接相關(guān)或者間接相關(guān)的成本費(fèi)用計(jì)入生均培養(yǎng)成本，但不包括與教學(xué)無(wú)關(guān)的費(fèi)用。四是真實(shí)性原則。高校生均培養(yǎng)成本的核算要以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)支出以及能夠證明其支出發(fā)生的合法憑證為依據(jù)，根據(jù)實(shí)際情況反映各方主體的財(cái)務(wù)支出狀況，同時(shí)要保證內(nèi)容的真實(shí)性，數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性以及資料的可靠性。在遵循上述測(cè)算原則的基礎(chǔ)上，通過(guò)采集各高校歷年決算和財(cái)務(wù)報(bào)告總數(shù)據(jù)，即可確定具體的培養(yǎng)成本明細(xì)，通過(guò)分析資源消耗項(xiàng)目和作業(yè)中心、學(xué)科門類、專業(yè)大類等因素，完成成本歸集。

實(shí)踐中，生均培養(yǎng)成本測(cè)算依據(jù)的政策性文件主要為2005年國(guó)家發(fā)改委出臺(tái)的《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法》和2022年財(cái)政部出臺(tái)的《事業(yè)單位成本核算具體指引—高等學(xué)?！?。然而，上述文件在執(zhí)行層面均存在局限性，前者出臺(tái)時(shí)間較早，部分內(nèi)容已不適應(yīng)高等教育成本核算需要；后者運(yùn)用完全成本法或制造成本法對(duì)高校生均培養(yǎng)成本核算流程進(jìn)行規(guī)范，但尚未出臺(tái)實(shí)施細(xì)則，存在執(zhí)行模糊性。此外，我國(guó)生均培養(yǎng)成本測(cè)算還存在精細(xì)化程度不高、缺乏成熟的成本核算系統(tǒng)等問(wèn)題。究其原因，主要是因?yàn)椴煌咝Ｘ?cái)務(wù)管理模式與基本支出生均撥款的學(xué)科分類要求不一致，并且存在同一學(xué)院涉及不同學(xué)科專業(yè)的復(fù)雜現(xiàn)象。財(cái)務(wù)人員需要在執(zhí)行過(guò)程中運(yùn)用作業(yè)成本法將人員、設(shè)備等相關(guān)成本財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行準(zhǔn)確篩選、分類，確定分配標(biāo)準(zhǔn)，歸集至不同學(xué)科門類或?qū)I(yè)大類，才能實(shí)現(xiàn)精準(zhǔn)測(cè)算。財(cái)務(wù)管理軟件的開發(fā)與應(yīng)用，則存在不同行政部門之間信息共享壁壘，亟需加強(qiáng)財(cái)務(wù)信息化建設(shè)開發(fā)。

三、基于生均培養(yǎng)成本測(cè)算的生均撥款制度優(yōu)化思路探討

（一）生均培養(yǎng)成本測(cè)算方法

針對(duì)理論與實(shí)踐中生均培養(yǎng)成本測(cè)算的局限，本文提出基于生均培養(yǎng)成本測(cè)算的生均撥款制度優(yōu)化思路，并采用如下方式進(jìn)行生均培養(yǎng)成本測(cè)算。

1.高校總教育培養(yǎng)成本=工資福利費(fèi)用+商品和服務(wù)費(fèi)用+對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助費(fèi)用+固定資產(chǎn)折舊費(fèi)+無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)+科研費(fèi)用×30%+利息費(fèi)用。取數(shù)范圍為決算報(bào)表“支出決算表”支出總數(shù)扣除資本性支出。

2.高?？倶?biāo)準(zhǔn)學(xué)生數(shù)=高?？偲骄鶎W(xué)生數(shù)×標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生數(shù)折算權(quán)數(shù)。高?？偲骄藬?shù)=（年初學(xué)生數(shù)×8+年末學(xué)生數(shù)×4）/12。

3.生均培養(yǎng)成本=總教育培養(yǎng)成本/總標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生數(shù)。計(jì)算得出高校生均培養(yǎng)成本后，應(yīng)充分考慮課時(shí)、學(xué)生人數(shù)等因素依據(jù)分?jǐn)偡w集各學(xué)院/專業(yè)的教育培養(yǎng)成本，在各專業(yè)教育培養(yǎng)成本的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步測(cè)算學(xué)科門類/專業(yè)大類培養(yǎng)成本、學(xué)歷培養(yǎng)成本。此外，不同類型學(xué)生的生均培養(yǎng)成本應(yīng)通過(guò)標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生數(shù)折算權(quán)數(shù)進(jìn)行調(diào)整優(yōu)化。

（二）生均撥款制度優(yōu)化思路

1.建立與高等教育規(guī)模、辦學(xué)成本適配的動(dòng)態(tài)生均撥款制度。在既定的生均定額體系基礎(chǔ)之上，應(yīng)該在一定時(shí)期內(nèi)，根據(jù)招生規(guī)模、學(xué)科發(fā)展情況、辦學(xué)成本等因素，對(duì)生均撥款額度進(jìn)行動(dòng)態(tài)的核定與更新，適時(shí)調(diào)整撥款標(biāo)準(zhǔn)，在權(quán)重系數(shù)調(diào)整方面，也應(yīng)該根據(jù)高等教育所處地區(qū)、省內(nèi)高校組成結(jié)構(gòu)等因素，批準(zhǔn)一定的靈活區(qū)間，更加科學(xué)合理地引導(dǎo)招生規(guī)模，優(yōu)化學(xué)科和專業(yè)結(jié)構(gòu)。

2.執(zhí)行“以獎(jiǎng)代補(bǔ)”政策時(shí)，進(jìn)一步提高財(cái)力薄弱省份的獎(jiǎng)補(bǔ)比例。從2010年起，中央財(cái)政建立了“以獎(jiǎng)代補(bǔ)”機(jī)制，對(duì)于生均撥款水平尚未達(dá)到12000元的省份，中央財(cái)政對(duì)各省份提高生均撥款水平所需經(jīng)費(fèi)按一定比例進(jìn)行獎(jiǎng)補(bǔ)。事實(shí)上，許多經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)為我國(guó)高等教育的發(fā)展做出了重要貢獻(xiàn)，但高等教育的規(guī)模化發(fā)展卻給地方財(cái)政造成了沉重負(fù)擔(dān)，并伴隨著畢業(yè)生流向經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)的人才外溢現(xiàn)象。為解決“東北—中部—西南塌陷”現(xiàn)象，建議中央財(cái)政在執(zhí)行針對(duì)地方本科高校生均撥款的“以獎(jiǎng)代補(bǔ)”政策時(shí)，應(yīng)進(jìn)一步提高對(duì)財(cái)力薄弱省份提高獎(jiǎng)補(bǔ)比例，弱化“馬太效應(yīng)”，促進(jìn)教育均衡。

3.在生均撥款制度的相關(guān)指引政策中，應(yīng)強(qiáng)化經(jīng)費(fèi)使用的績(jī)效評(píng)價(jià)。在注重公平的同時(shí)，引導(dǎo)和激勵(lì)地方本科高校轉(zhuǎn)型發(fā)展，服務(wù)地方經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展。2022年，全國(guó)國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值為1210207.2億元，國(guó)家財(cái)政性教育經(jīng)費(fèi)占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值比例為4.01%，但是從各級(jí)教育生均一般公共預(yù)算教育經(jīng)費(fèi)增長(zhǎng)情況來(lái)看，全國(guó)普通高等學(xué)校為22205.41元，比上年下降1.69%。生均撥款標(biāo)準(zhǔn)反映了高校的生存運(yùn)轉(zhuǎn)狀態(tài)，較低水平的生均高等教育經(jīng)費(fèi)不利于高等教育質(zhì)量的提高。因此，隨著教育成本的不斷增加，一方面，適當(dāng)上調(diào)生均撥款水平成為趨勢(shì)；另一方面，應(yīng)逐步建立生均基本撥款與績(jī)效考核相結(jié)合的評(píng)價(jià)機(jī)制，將有限的經(jīng)費(fèi)真正投入內(nèi)涵建設(shè)、特色發(fā)展、教育質(zhì)量提升等方面，有效激勵(lì)高校之間的良性競(jìng)爭(zhēng)，提高資金使用效益。

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（作者單位：1.山西省科技情報(bào)與戰(zhàn)略研究中心 山西太原 030021；2.山西財(cái)經(jīng)大學(xué) 山西太原 030006）

[作者簡(jiǎn)介：1.朱建軍（1973—），男，山西財(cái)經(jīng)大學(xué)技術(shù)經(jīng)濟(jì)及管理專業(yè)，碩士，高級(jí)經(jīng)濟(jì)師，研究方向：科技戰(zhàn)略研究；2.王迪（1992—），女，天津大學(xué)管理科學(xué)與工程專業(yè)，博士，講師，研究方向：供應(yīng)鏈管理。]（責(zé)編：趙毅）