摘要：票據(jù)貼現(xiàn)是物流企業(yè)較為常見的業(yè)務(wù)，但因其賬務(wù)處理復(fù)雜，導(dǎo)致會計實(shí)務(wù)中存在混亂現(xiàn)象。2006年我國出臺新企業(yè)會計準(zhǔn)則以后，對應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)也做出了新的規(guī)定，按照金融資產(chǎn)的核算原則進(jìn)行處理。本文以例解的方式，對物流企業(yè)應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)的不同處理方法進(jìn)行深入分析比較，其中重點(diǎn)分析了商業(yè)承兌匯票貼現(xiàn)的兩種不同會計處理方法，比較不同方法的利弊，加強(qiáng)人們對新準(zhǔn)則的理解和認(rèn)識，以期更好地指導(dǎo)物流企業(yè)會計實(shí)務(wù)。
　　關(guān)鍵詞： 商業(yè)匯票 票據(jù)貼現(xiàn) 追索權(quán) 或有負(fù)債
　　中圖分類號：Ｆ230 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：Ｃ
　　
　　一、物流企業(yè)應(yīng)收票據(jù)的性質(zhì)與分類
　　
　　 應(yīng)收票據(jù)作為一種債權(quán)憑證，應(yīng)包括企業(yè)持有的未到期或未兌現(xiàn)的匯票、本票和支票等，但在我國會計實(shí)務(wù)中，支票、銀行本票及銀行匯票均為見票即付的票據(jù)，無須將其列為應(yīng)收票據(jù)予以處理。因此在我國，應(yīng)收票據(jù)僅指企業(yè)持有的未到期或未兌現(xiàn)的商業(yè)匯票。
　　按照2006年我國新企業(yè)會計準(zhǔn)則，企業(yè)持有未到期的商業(yè)匯票向銀行貼現(xiàn)，符合金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的，應(yīng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)（如銀行承兌匯票的貼現(xiàn)）；不符合金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的（如商業(yè)承兌匯票貼現(xiàn)），作為取得短期借款處理，因貼現(xiàn)而產(chǎn)生的或有負(fù)債，通過報表披露予以反映。
　　
　　二、物流企業(yè)銀行承兌匯票貼現(xiàn)的會計處理
　　
　　物流企業(yè)將不帶追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓票據(jù)所有權(quán)的同時也將票據(jù)到期不能收回票款的風(fēng)險一并轉(zhuǎn)給了貼現(xiàn)銀行，企業(yè)對票據(jù)到期無法收回的票款不承擔(dān)連帶責(zé)任，即符合金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件。因此，將不帶追索權(quán)的商業(yè)匯票貼現(xiàn)時，企業(yè)應(yīng)按實(shí)際收到的貼現(xiàn)款借記“銀行存款”科目，按貼現(xiàn)票據(jù)的賬面金額貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目，按貼現(xiàn)票據(jù)已經(jīng)計提的利息，貸記“應(yīng)收利息”科目，實(shí)際收到的貼現(xiàn)款與貼現(xiàn)的商業(yè)匯票的賬面金額及已經(jīng)計提應(yīng)計利息金額的差額借記（貼現(xiàn)款小于應(yīng)收票據(jù)賬面金額及已計提的利息時）或貸記（貼現(xiàn)款大于應(yīng)收票據(jù)賬面金額及已計提的利息時）“財務(wù)費(fèi)用”科目。
　　 例：某物流公司持有一張簽發(fā)承兌日為10月1日的銀行承兌匯票，面值為400000元，利率9.6％，期限6個月。次年2月10日（2月份為28天），該物流公司將這張銀行承兌匯票貼現(xiàn)，銀行規(guī)定的月貼現(xiàn)率為0.6％。
　　 票據(jù)到期利息＝400000×9.6％×6/12＝19200（元）
　　 票據(jù)到期值＝400000＋19200＝419200（元）
　　 貼現(xiàn)天數(shù)＝50（天）
　　 貼現(xiàn)息＝419200×0.6％×50/360＝4192（元）
　　 貼現(xiàn)凈額＝419200－4192＝415008（元）
　　 借： 銀行存款 415008
　　 貸： 應(yīng)收票據(jù) 400000
　　應(yīng)收利息 9600
　　財務(wù)費(fèi)用 5408
　　
　　三、物流企業(yè)商業(yè)承兌匯票貼現(xiàn)的會計處理
　　
　　物流企業(yè)將帶追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)，并未轉(zhuǎn)嫁票據(jù)到期不能收回票據(jù)款的風(fēng)險，貼現(xiàn)企業(yè)因背書而在法律上負(fù)有連帶償還責(zé)任，這種責(zé)任可能是部分的，也可能是完全的。企業(yè)對票據(jù)到期無法收回的票據(jù)款所承擔(dān)的連帶償還責(zé)任，是企業(yè)的一種負(fù)債，這種負(fù)債直至貼現(xiàn)的票據(jù)到期由貼現(xiàn)銀行收到票據(jù)款后方可解除。因此，將帶追索權(quán)的商業(yè)匯票貼現(xiàn)后，不符合金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件，不應(yīng)沖銷應(yīng)收票據(jù)賬戶金額。會計實(shí)務(wù)中，反映因應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)而產(chǎn)生的負(fù)債的方法有兩種。
　　第一種方法是，將因票據(jù)貼現(xiàn)而產(chǎn)生的負(fù)債，在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)以資產(chǎn)的備抵項(xiàng)目反映。會計核算上，單獨(dú)設(shè)置“應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)”科目核算已貼現(xiàn)票據(jù)的賬面金額，并將其作為“應(yīng)收票據(jù)”科目的備抵科目。物流企業(yè)將帶追索權(quán)的票據(jù)貼現(xiàn)后，根據(jù)實(shí)際收到的貼現(xiàn)款借記“銀行存款”科目，按貼現(xiàn)票據(jù)的賬面金額貸記“應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)”科目，實(shí)際收到的貼現(xiàn)款與貼現(xiàn)的商業(yè)匯票的賬面金額的差額借記或貸記 “財務(wù)費(fèi)用”科目。資產(chǎn)負(fù)債表上，應(yīng)將“應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)”科目的余額作為“應(yīng)收票據(jù)”的減項(xiàng)列示。
　　 例：仍以上例，假設(shè)該物流公司貼現(xiàn)的是一張商業(yè)承兌匯票，其他條件不變，則該物流公司2月10日貼現(xiàn)時應(yīng)做如下處理：
　　 借：銀行存款415008
　　 貸：應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)400000
　　 應(yīng)收利息9600
　　 財務(wù)費(fèi)用5408
　　 假如票據(jù)到期時付款人足額支付票款，則物流企業(yè)做如下會計處理：
　　 借：應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)400000
　　 貸：應(yīng)收票據(jù) 400000
　　 第二種方法是，將因票據(jù)貼現(xiàn)而產(chǎn)生的負(fù)債單獨(dú)以“短期借款”科目核算。會計核算上，不單獨(dú)設(shè)置“應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)”科目。企業(yè)將帶追索權(quán)的票據(jù)貼現(xiàn)后，不符合金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件，不應(yīng)沖銷應(yīng)收票據(jù)賬戶。此時，應(yīng)根據(jù)實(shí)際收到的貼現(xiàn)款借記“銀行存款”科目，貸記“短期借款”科目。
　　 物流企業(yè)不單獨(dú)設(shè)置“應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)”科目核算帶追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)的情況下，將帶追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)后，無論票據(jù)付款人是否足額向貼現(xiàn)銀行支付票款，均滿足金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件，應(yīng)終止確認(rèn)應(yīng)收票據(jù)。其中，該票據(jù)的付款人于匯票到期日將票款足額付給貼現(xiàn)銀行，企業(yè)未收到有關(guān)追索債務(wù)的通知，則企業(yè)因票據(jù)貼現(xiàn)而產(chǎn)生的負(fù)債責(zé)任解除，應(yīng)作為償還短期借款對待，借記“短期借款”科目，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目，貸記“應(yīng)收利息”科目，差額借記或貸記“財務(wù)費(fèi)用”科目。如果該票據(jù)的付款人于匯票到期日未能向貼現(xiàn)銀行足額支付票款，物流企業(yè)則成為實(shí)際的債務(wù)人，收到銀行有關(guān)償債通知后，企業(yè)應(yīng)借記“短期借款”科目，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目，貸記“應(yīng)收利息”科目，差額借記或貸記“財務(wù)費(fèi)用”科目，同時物流企業(yè)應(yīng)按票據(jù)到期值中付款人的未付金額，反映對該匯票付款人的債權(quán)，借記“應(yīng)收賬款”科目，并根據(jù)銀行對該票據(jù)到期值的扣款方法，貸記“銀行存款”或“短期借款”科目。
　　 例：沿用上例，若該物流公司不單獨(dú)設(shè)置“應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)”科目，則2月10日貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票時，物流公司做如下處理：
　　 借： 銀行存款415008
　　 貸： 短期借款415008
　　若4月1日票據(jù)到期時，付款人無法足額向貼現(xiàn)銀行支付票款，銀行按規(guī)定將該物流公司存款300000元全部扣收，另119200元做物流公司的逾期貸款處理。
　　 借： 短期借款415008
　　 貸： 應(yīng)收票據(jù)400000
　　應(yīng)收利息9600
　　財務(wù)費(fèi)用5408
　　同時：
　　 借： 應(yīng)收賬款419200
　　貸： 銀行存款300000
　　 短期借款119200
　　 以上兩種處理方法相比較，第一種方法能單獨(dú)反映物流企業(yè)因票據(jù)貼現(xiàn)所產(chǎn)生的負(fù)債，但由于將“應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)”作為“應(yīng)收票據(jù)”備抵項(xiàng)目反映，導(dǎo)致企業(yè)負(fù)債總額低估，不利于報表使用者進(jìn)行分析和決策。第二種方法將貼現(xiàn)商業(yè)匯票產(chǎn)生的負(fù)債計入企業(yè)負(fù)債總額，便于報表使用者分析企業(yè)負(fù)債情況，但難以通過報表單獨(dú)了解物流企業(yè)因票據(jù)貼現(xiàn)產(chǎn)生的負(fù)債。我國2006年企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定采用第二種方法處理。
　　作者單位：河北師范大學(xué)
　　
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