王元莊

摘 要：為強(qiáng)化、廣化企業(yè)成本、費(fèi)用核算的合法性，確保企業(yè)利害關(guān)系人的合法權(quán)益，文章在分析、比較成本核算基本內(nèi)容的基礎(chǔ)上，指出了成本核算在企業(yè)中的作用；揭示了我國(guó)目前企業(yè)成本核算存在的主要違法行為及其消極影響；從理論和財(cái)會(huì)人員素質(zhì)的視角上，提出了企業(yè)成本費(fèi)用核算的規(guī)范措施。

關(guān)鍵詞：企業(yè) 成本費(fèi)用 主要問(wèn)題 規(guī)范措施

中圖分類號(hào)：F275.3 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2009）02-240-02

企業(yè)成本核算，主要包括產(chǎn)品生產(chǎn)成本和經(jīng)營(yíng)管理費(fèi)用的核算，是成本會(huì)計(jì)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的重要組成部分。做好成本核算工作，對(duì)于降低成本、費(fèi)用，增加企業(yè)利潤(rùn)，提高企業(yè)生產(chǎn)技術(shù)和經(jīng)營(yíng)管理水平，以及正確處理企業(yè)與國(guó)家和其他投資者之間的分配關(guān)系，都有十分重要的意義。隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步確立，企業(yè)逐漸意識(shí)到成本核算工作的重要性，許多企業(yè)結(jié)合本單位實(shí)際情況，采取了有助于加強(qiáng)成本核算，提高經(jīng)濟(jì)效益的管理方式，并取得了顯著成效，但就總體而言，企業(yè)的成本核算水平仍比較落后。

一、深刻把握企業(yè)成本核算的內(nèi)容

企業(yè)成本核算是通過(guò)記賬、算賬等財(cái)務(wù)管理手段，對(duì)企業(yè)生產(chǎn)制造過(guò)程中的勞動(dòng)消耗(包括物化勞動(dòng)消耗和勞動(dòng)消耗)與勞動(dòng)成果(產(chǎn)品的質(zhì)量和數(shù)量)進(jìn)行分析、對(duì)比和考核。企業(yè)成本核算的內(nèi)容，歸結(jié)起來(lái)主要有三個(gè)方面：第一、核算企業(yè)生產(chǎn)成本的數(shù)量。對(duì)生產(chǎn)單位所耗費(fèi)的資金量進(jìn)行核算，對(duì)同等或不同等數(shù)量和質(zhì)量的產(chǎn)品進(jìn)行資金量耗費(fèi)的分析、對(duì)比；笫二、核算企業(yè)生產(chǎn)成本的范圍。企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中，成本所涉及的支出范圍和項(xiàng)目分類是相對(duì)固定的。通過(guò)核算，可以弄清楚哪些成本屬于正常范圍，哪些支出是不合理的，從而進(jìn)行控制；第三、核算企業(yè)生產(chǎn)成本的構(gòu)成。即對(duì)生產(chǎn)產(chǎn)品所發(fā)生的各種費(fèi)用在成本中所占的比重進(jìn)行分析。將直接材料費(fèi)用、人工費(fèi)用和制造費(fèi)用的構(gòu)成比例，同先進(jìn)的生產(chǎn)廠家進(jìn)行比較，找出成本耗費(fèi)上的差距加以改進(jìn)。

二、找準(zhǔn)企業(yè)成本核算存在的問(wèn)題

1.成本核算范圍狹窄，只重視生產(chǎn)制造過(guò)程，而忽視產(chǎn)品開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)、銷售、售后服務(wù)等產(chǎn)前產(chǎn)后環(huán)節(jié)的成本核算。在現(xiàn)代企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，純粹的生產(chǎn)制造周期已大大縮短，生產(chǎn)制造成本在產(chǎn)品總成本構(gòu)成中所占的比重也已大幅降低，開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)、企業(yè)管理、產(chǎn)品銷售以及售后服務(wù)等非制造成本則顯著比重提高。目前，許多企業(yè)的成本核算仍局限于傳統(tǒng)的核算方法，只注重生產(chǎn)制造成本，忽視非制造成本，無(wú)法提供真實(shí)、準(zhǔn)確的成本信息，滿足成本管理的要求。

2.成本核算只重視實(shí)物資產(chǎn)，忽視無(wú)形資產(chǎn)。傳統(tǒng)的工業(yè)制造企業(yè)，主要從事物質(zhì)資料的生產(chǎn)，企業(yè)產(chǎn)品成本核算對(duì)象主要以有形的物質(zhì)資料為重心，無(wú)形資產(chǎn)在企業(yè)發(fā)展中的重要性不突出，一般在會(huì)計(jì)核算中是將其轉(zhuǎn)移價(jià)值全部作為期間費(fèi)用處理，而不納入成本核算范圍，一般不會(huì)影響成本信息的真實(shí)性。但隨著新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝的廣泛采用，高新技術(shù)企業(yè)不斷出現(xiàn)，無(wú)形資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)總額中所占的比重不斷提高，如果仍不區(qū)分不同特點(diǎn)的無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目，強(qiáng)化無(wú)形資產(chǎn)核算，將造成產(chǎn)品成本內(nèi)容缺失。

3.人工成本范圍和內(nèi)容不完整，導(dǎo)致無(wú)法準(zhǔn)確核算產(chǎn)品成本。現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度規(guī)定，允許記入成本的人員僅限于直接生產(chǎn)工人和車間管理人員，不包括開(kāi)發(fā)研制、設(shè)計(jì)等人員；允許記入成本的支出也僅限于直接生產(chǎn)工人和車間管理人員的工資和福利費(fèi)，不包括員工招聘、培訓(xùn)等支出。上述支出列入“管理費(fèi)用”賬戶核算，只能在按工資總額的1.5%計(jì)提職工教育經(jīng)費(fèi)中列支，根本無(wú)法滿足企業(yè)提高管理水平和員工素質(zhì)的需要。

4.企業(yè)采用的材料分配方法和制造費(fèi)用分配方法不科學(xué)，無(wú)法滿足成本核算的需要。我國(guó)企業(yè)在材料成本日常核算中，大多采用實(shí)際成本法；在實(shí)際成本法的企業(yè)中又大多采用加權(quán)平均法，只有少數(shù)企業(yè)采用后進(jìn)先出法和移動(dòng)加權(quán)平均法，而計(jì)劃成本法適用于規(guī)模較大、材料品種復(fù)雜、會(huì)計(jì)核算與企業(yè)管理主要采用電子計(jì)算機(jī)的大中型企業(yè)，適應(yīng)了現(xiàn)代企業(yè)集團(tuán)化、規(guī)?；陌l(fā)展趨勢(shì)。我國(guó)企業(yè)在選擇制造費(fèi)用的分配方法時(shí)大多采用人工工時(shí)法，只有少數(shù)企業(yè)采用機(jī)器工時(shí)法分配制造費(fèi)用，而隨著企業(yè)技術(shù)裝備水平的提高，固定制造費(fèi)用所占比重越來(lái)越大，機(jī)器工時(shí)法應(yīng)成為制造費(fèi)用分配方法的首選。

三、加強(qiáng)企業(yè)成本核算的控制

在成本核算的基礎(chǔ)上，成本控制成為企業(yè)生產(chǎn)制造成本管理的有效實(shí)現(xiàn)渠道。企業(yè)成本控制，就是根據(jù)一定時(shí)期預(yù)先確定的成本預(yù)算目標(biāo)，對(duì)產(chǎn)品生產(chǎn)制造過(guò)程中所發(fā)生的直接材料費(fèi)用、直接人工費(fèi)用和制造費(fèi)用采取監(jiān)督和調(diào)節(jié)措施，以保障成本核算的實(shí)現(xiàn)和合理成本補(bǔ)償?shù)囊环N管理活動(dòng)。在企業(yè)產(chǎn)品的生產(chǎn)制造過(guò)程中進(jìn)行成本控制，就是要隨著費(fèi)用的發(fā)生、成本的形成，不斷將收集處理的實(shí)際成本和費(fèi)用同成本定額及有關(guān)費(fèi)用預(yù)算進(jìn)行比較，找出投入和產(chǎn)出、收入和支出的差距，從而采取相應(yīng)措施，及時(shí)調(diào)整成本偏差，有效地支配和限制各項(xiàng)成本。針對(duì)我國(guó)企業(yè)成本核算目前存在的問(wèn)題，要有效實(shí)現(xiàn)成本控制，筆者認(rèn)為應(yīng)從以下幾個(gè)方面進(jìn)行完善和改進(jìn)：

（一）營(yíng)造良好的企業(yè)會(huì)計(jì)環(huán)境

1.更新成本觀念。目前，人們對(duì)成本的理解仍局限于傳統(tǒng)政治經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點(diǎn)，將成本定義為轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中的物化勞動(dòng)價(jià)值和勞動(dòng)者必要?jiǎng)趧?dòng)所創(chuàng)造的價(jià)值，并將其作為再生產(chǎn)過(guò)程價(jià)值補(bǔ)償?shù)某叨取Ｆ鋵?shí)，馬克思主義政治經(jīng)濟(jì)學(xué)在論及成本時(shí)，是作了很多假想的，把成本限定于較小的范圍，目的在于揭示剩余價(jià)值的源泉。

2.加強(qiáng)財(cái)務(wù)基礎(chǔ)工作。建立以提高經(jīng)濟(jì)效益為目標(biāo)，以強(qiáng)化內(nèi)部管理為中心的會(huì)計(jì)管理體系。

3.提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)。會(huì)計(jì)人員既是企業(yè)錢、財(cái)、物的管理者，又是會(huì)計(jì)信息的提供者。會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的高低，直接決定著會(huì)計(jì)核算質(zhì)量的優(yōu)劣。因此，建立一支高素質(zhì)、懂管理的財(cái)會(huì)隊(duì)伍非常重要。

4.改善會(huì)計(jì)核算手段。加快企業(yè)信息化建設(shè)步伐，做到生產(chǎn)過(guò)程中信息自動(dòng)化機(jī)器記錄，為成本核算提供準(zhǔn)確及時(shí)的信息；普及會(huì)計(jì)電算化，使用統(tǒng)一的財(cái)務(wù)軟件，進(jìn)行實(shí)時(shí)核算，提高會(huì)計(jì)核算速度，以增強(qiáng)企業(yè)市場(chǎng)適應(yīng)能力和競(jìng)爭(zhēng)能力。

（二）科學(xué)界定成本核算的范圍和內(nèi)容

1.擴(kuò)展人工成本的核算內(nèi)容。首先，要正確確定人工成本的范圍。在發(fā)達(dá)的社會(huì)分工體系下，參與產(chǎn)品生產(chǎn)的不僅有直接生產(chǎn)工人和管理人員，還包括生產(chǎn)準(zhǔn)備人員，產(chǎn)品設(shè)計(jì)開(kāi)發(fā)人員、市場(chǎng)調(diào)研開(kāi)拓人員等，因此，在這些人員方面的費(fèi)用支出，均應(yīng)構(gòu)成產(chǎn)品的成本。其次，要增加人力資源成本的內(nèi)容。企業(yè)所擁有的人力資源和其他物質(zhì)資料一樣具有資產(chǎn)的屬性。

2.正確進(jìn)行無(wú)形資產(chǎn)的成本核算。企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的成本應(yīng)包括三個(gè)內(nèi)容：第一、研究開(kāi)發(fā)成本。包括研究、咨詢、設(shè)計(jì)、試驗(yàn)、鑒定等費(fèi)用以及原材料、設(shè)備費(fèi)用、人工費(fèi)用等；第二、保護(hù)成本。包括為得到社會(huì)承認(rèn)、取得法律保護(hù)向有關(guān)部門提出申請(qǐng)、交納登記、注冊(cè)、保護(hù)等費(fèi)用開(kāi)支；第三、效益成本，即無(wú)形資產(chǎn)在其經(jīng)濟(jì)壽命周期內(nèi)為它的所有者帶來(lái)的高于社會(huì)平均收益的“額外效益”。

3.把環(huán)境成本納入企業(yè)的成本核算之中。長(zhǎng)期以來(lái)，環(huán)境問(wèn)題一直未能引起會(huì)計(jì)界的重視，突出表現(xiàn)在：企業(yè)為減少和防止環(huán)境污染，以及恢復(fù)環(huán)境而發(fā)生的成本費(fèi)用沒(méi)有在資產(chǎn)成本加以反映；因污染而發(fā)生的費(fèi)用損失，如環(huán)境損害賠償，違反環(huán)境保護(hù)規(guī)定的罰款、向國(guó)家交納的排污費(fèi)用沒(méi)有引起重視；只關(guān)心實(shí)際生產(chǎn)成本，而忽視環(huán)境污染帶來(lái)的社會(huì)成本等。為了強(qiáng)化企業(yè)的環(huán)境意識(shí)，增強(qiáng)企業(yè)的社會(huì)責(zé)任感，將環(huán)境成本納入企業(yè)成本核算體系勢(shì)在必行。把環(huán)境成本納入成本核算體系，將迫使企業(yè)選擇恢復(fù)成本低的自然資源作為開(kāi)采的對(duì)象，研究開(kāi)發(fā)沒(méi)有污染的生產(chǎn)工藝和方法，為社會(huì)提供不損害環(huán)境的產(chǎn)品，致力于提高物質(zhì)資源的利用率，減少物質(zhì)資源的浪費(fèi)、損失、廢品和殘次品的出現(xiàn)。這無(wú)疑是一種新的科技導(dǎo)向。

四、選擇合適的成本核算方法

傳統(tǒng)的成本核算方法是適應(yīng)手工制造系統(tǒng)和固定制造系統(tǒng)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境而建立的，它按直接材料、直接人工、制造費(fèi)用三個(gè)成本項(xiàng)目歸集成本，并將許多間接性、共同性的固定成本往往以單一的分配基礎(chǔ)，分配給各種產(chǎn)品，從而獲得產(chǎn)品成本信息。當(dāng)企業(yè)制造系統(tǒng)日趨自動(dòng)化、智能化，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)呈現(xiàn)品種多樣化、小批化、復(fù)雜化的環(huán)境下，傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法已喪失其應(yīng)用基礎(chǔ)，更新成本核算方法就應(yīng)提到重要議事日程。否則，產(chǎn)品成本信息就會(huì)被嚴(yán)重扭曲。由于各企業(yè)具有不同的技術(shù)條件和工作環(huán)境，企業(yè)成本核算的方法選擇也應(yīng)因企制宜。若企業(yè)間接費(fèi)用比重高，產(chǎn)品品種繁雜，不同批次的生產(chǎn)準(zhǔn)備費(fèi)用高，生產(chǎn)自動(dòng)化具備一定基礎(chǔ)，計(jì)算機(jī)技術(shù)較為普及，財(cái)會(huì)人員素質(zhì)比較高，可采用作業(yè)成本法；若采用作業(yè)成本法的條件尚不成熟，仍可選用傳統(tǒng)的品種法、分批法、分步法計(jì)算成本。

總之，企業(yè)的成本核算，就是要摸清企業(yè)成本真實(shí)構(gòu)成，逐步建立健全成本核算方法和核算體系，這是進(jìn)行成本控制、推行成本管理的前提和基礎(chǔ)。企業(yè)的成本控制，在實(shí)際運(yùn)行當(dāng)中，首先要使成本不超出限額；其次要保持成本的低水平，在此基礎(chǔ)上，努力使成本降到最低數(shù)。通過(guò)全面、有效、科學(xué)的成本核算和成本控制，有目標(biāo)地大幅度降低企業(yè)生產(chǎn)的物化勞動(dòng)耗費(fèi)和活勞動(dòng)耗費(fèi)，促使企業(yè)真正將利潤(rùn)作為其運(yùn)行水平的基本的經(jīng)濟(jì)衡量指標(biāo)，最終實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)成本的全面降低，最大限度地拓展企業(yè)的盈利空間，增強(qiáng)發(fā)展后勁，從而推動(dòng)企業(yè)整體經(jīng)濟(jì)實(shí)力的不斷增長(zhǎng)，在日趨激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中更好地生存和發(fā)展。這是目前研究和探討企業(yè)成本核算和成本控制的真正意義所在。

（作者單位：中鐵十二局集團(tuán)公司 山西太原 030024）

（責(zé)編：呂尚）