商業(yè)賄賂手段及其審計探討

朱海燕

一、商業(yè)賄賂界定

隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，商業(yè)賄賂現(xiàn)象越來越普遍，已經(jīng)在人們的社會交往中被認(rèn)可和趨同。其實早在1996年我國頒布的《關(guān)于禁止商業(yè)賄賂行為的暫行規(guī)定》中就規(guī)定，商業(yè)賄賂是指經(jīng)營者為銷售或者購買商品而采用財物或者其他手段賄賂對方單位或者個人的行為，在賬外暗中給予對方單位或者個人回扣，以行賄論處；對方單位或者個人在賬外暗中收受回扣的，以受賄論處。商業(yè)賄賂中的“財物”，是指現(xiàn)金和實物，包括經(jīng)營者為銷售或者購買商品，假借促銷費、宣傳費、贊助費、科研費、勞務(wù)費、咨詢費、傭金等名義，或者以報銷各種費用等方式，給付對方單位或者個人的財物。商業(yè)賄賂中的“其他手段”，是指提供國內(nèi)外各種名義的旅游、考察等給付財物以外的其他利益的手段。其目的是為銷售商品或者購買商品，即為達(dá)到商業(yè)目的，通過賄賂來取得交易機(jī)會。

二、商業(yè)賄賂的特點及危害性

1.商業(yè)賄賂的普遍性。商業(yè)賄賂在一些行業(yè)發(fā)展成為“行規(guī)”和企業(yè)運行的“潛規(guī)則”，特別是在競爭激烈的商業(yè)服務(wù)、大宗買賣、房地產(chǎn)、建筑業(yè)等行業(yè)，經(jīng)營者借此使自己在競爭中處于優(yōu)勢地位，擊敗對手，促進(jìn)交易的實現(xiàn)。

2.商業(yè)賄賂手段的多樣性。隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，商業(yè)賄賂的方式也越來越多，從簡單的送錢物發(fā)展到送技術(shù)服務(wù)、出國考察、旅游度假、安排子女到境外讀書等；手段也越來越隱蔽，相當(dāng)一部分以傭金、折扣、附贈、手續(xù)費、促銷費等名義。

3.商業(yè)賄賂的隱蔽性和治理的艱巨性。商業(yè)賄賂大多采取“一對一”的方式進(jìn)行，一般沒有第三者在場，也不會留下明顯的痕跡；同時行賄受賄兩方均從中獲取了益處，往往會共同隱瞞相關(guān)情況。由于賄賂手段的隱蔽性和行為的詭秘性，治理好商業(yè)賄賂尤為艱巨。

從商業(yè)賄賂的這些特點我們可以看出：商業(yè)賄賂行為容易造成經(jīng)營者之間的不平等競爭，破壞市場公平競爭秩序；妨礙質(zhì)量、價格等效能手段作用的發(fā)揮，市場配置資源的作用將失靈；增加交易成本、扭曲交易標(biāo)的價格、加劇金融風(fēng)險、誘發(fā)經(jīng)濟(jì)腐敗案件。行賄的經(jīng)營者做假賬虛報成本，接受賄賂的單位或個人不入賬或隱瞞收入，前者抵稅，后者不納稅，造成國家和地方稅收大量流失。同時，設(shè)立的“賬外賬”，將嚴(yán)重破壞會計信息的真實性，將使會計工作難以展開，財務(wù)預(yù)算、成本控制難以實現(xiàn)。

三、分析商業(yè)賄賂產(chǎn)生的原因

首先，我國大多數(shù)人們對商業(yè)賄賂行為認(rèn)識不清，態(tài)度不明確，認(rèn)為收受回扣、好處費等行為屬于商業(yè)慣例，能促進(jìn)商品交易的實現(xiàn)；一些地方甚至認(rèn)為查處商業(yè)賄賂會影響當(dāng)?shù)氐钠髽I(yè)發(fā)展和投資環(huán)境，對商業(yè)賄賂采取縱容態(tài)度，導(dǎo)致商業(yè)賄賂現(xiàn)象屢見不鮮。

其次，反商業(yè)賄賂制度尚不健全、不完善或者有章不循。財務(wù)審批制度存在漏洞，政務(wù)公開、廠務(wù)公開流于形式；內(nèi)部財務(wù)制度松弛，財務(wù)管理透明度不夠，民主理財流于形式；財務(wù)制度落實不到位，相當(dāng)一部分單位有章不循的現(xiàn)象相當(dāng)普遍。

最后，由于商業(yè)賄賂雙方的利益集團(tuán)化和利益部門化，利益均沾的潛規(guī)則難以打破，按照“權(quán)力與貢獻(xiàn)”大小分享各自“所得成果”容易形成攻守同盟，他們會共同應(yīng)對審計；同時“賬外暗中”的賄賂方式，審計證據(jù)的收集處于信息的不對稱，審計取證成為最難的壁壘；審計實踐證明對于商業(yè)賄賂的查處是審計重大的難點。

四、商業(yè)賄賂的判斷及審計方法

1.傭金。

正常的傭金是指經(jīng)營者銷售或者購買商品時，以明示方式支付給中間人的勞務(wù)報酬。這里的中間人是指具有合法經(jīng)營資格的，在交易中能為促成交易提供勞務(wù)服務(wù)的中間人。同時正常的傭金還必須具備：（1）合法真實的業(yè)務(wù)憑證；（2）支付對象的合法性，即獨立的有權(quán)從事中介服務(wù)的納稅人或個人（不應(yīng)包括本企業(yè)人員）；（3）支付給個人的傭金，除另有規(guī)定外，一般不得超過服務(wù)交易金額的5%。

經(jīng)營者支付給中間人傭金的，必須如實入賬，中間人接受傭金的，也必須如實入賬。接受傭金的中介機(jī)構(gòu)應(yīng)將其計入主營業(yè)務(wù)收入，屬兼營業(yè)務(wù)的列其他業(yè)務(wù)收入，事業(yè)單位收取傭金的列經(jīng)營收入。支付傭金的企業(yè)依其用途列入銷售費用或管理費用等科目，事業(yè)單位相應(yīng)地列入有關(guān)支出科目。

如果傭金的給付符合一般規(guī)定只是入賬科目不正確，那只是說明不符合有關(guān)財務(wù)會計制度的規(guī)定，而不能認(rèn)定為商業(yè)賄賂。所以審計時要確認(rèn)給付的傭金是否構(gòu)成商業(yè)賄賂還要看其實質(zhì)，通常從以下幾個方面著手：

（1）傭金給付的對象是否為中間人，中間人是否具有合法經(jīng)營資格，即非交易對方和交易雙方的關(guān)聯(lián)人，交易雙方的關(guān)聯(lián)人是指與交易雙方不具有重大經(jīng)營決策的決定權(quán)、顯著影響、共同控制的個人或單位，并利用這種關(guān)系促成交易；（2）中間人的服務(wù)行為是否真實發(fā)生；（3）傭金金額的給付是否超過國家的有關(guān)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)。

2.折扣。

正常的銷售折扣是指商品購銷中的讓利，是經(jīng)營者在銷售商品時，以明示并如實入賬的方式給予對方的價格優(yōu)惠，包括支付價款時對價款總額按一定比例即時予以扣除和支付價款總額后再按一定比例予以退還兩種形式。

銷售方是按折扣后的價格來開具發(fā)票，確認(rèn)銷售收入；購買方也是按折扣后的價格來計入采購成本。因此對于銷售方來說，銷售折扣是收入的減少，對于購買方來說，是進(jìn)貨環(huán)節(jié)所采購貨物成本的減少。

購買方所取得的折扣如果作為本單位或個人的一種額外收益而私自存放或記入到別的科目上，就等同于收受回扣，就是受賄行為；銷售方如果采用私下或賬外或造假賬的方式支付購貨方“折扣”，這種行為實際上已不再是折扣，因為折扣是法規(guī)所允許的必須是明示和入賬的。如果采用不明示或不按規(guī)定入賬，就是行賄行為。

對于折扣的審計，審計人員在審計時關(guān)鍵要注意是否對折扣明示并如實入賬，是否按照會計制度的規(guī)定來入賬。沒有按照會計規(guī)定入會計科目，也可形成賄賂，比如在實際收到折扣時，記入“其他應(yīng)付款”、“其他收入”科目，最終轉(zhuǎn)入到單位的凈資產(chǎn)科目，沒有按照會計制度的規(guī)定沖減購貨成本，將其作為單位的一種凈資產(chǎn)。而按照會計制度的規(guī)定，應(yīng)該將銷售折扣沖減購貨成本，降低采購環(huán)節(jié)成本，最終降低銷售環(huán)節(jié)的定價，讓消費者得到實惠，而不是被采購單位全部擁有。

3.回扣。

正常的銷售回扣是指在銷售過程中，以明示入賬方式，以現(xiàn)金、實物或者其他方式退給對方單位或者個人的一定比例的商品價款。商業(yè)賄賂中的回扣商品與正?；乜巯啾?，最大的區(qū)別是“賬外暗中”的方式。賬外或暗中，是指在依法設(shè)立的生產(chǎn)經(jīng)營活動或者行政事業(yè)經(jīng)費收支財務(wù)賬上，未按照財務(wù)會計制度規(guī)定如實反映，包括不記入財務(wù)賬、轉(zhuǎn)入其他財務(wù)賬或者做假賬等。

回扣往往發(fā)生在具體交易之后，是賣方按交易額的一定比例來支付給買方的?；乜圩鳛橐环N不正當(dāng)競爭手段，嚴(yán)重影響質(zhì)量、價格機(jī)制效能的發(fā)揮，在營銷中也被稱為灰色銷售，通過交易雙方的惡意串通以及賬外暗中的方式，回扣則悄無聲息地進(jìn)入了個人腰包或單位的小金庫。接受直接給付或收受回扣的單位或個人會在賬外設(shè)賬、虛開賬戶，將收到的回扣存入這個賬戶，為掩人耳目，有時在轉(zhuǎn)賬時虛簽合同、虛構(gòu)交易、多次轉(zhuǎn)賬等。

對于回扣的審計，在審計時要注意查單位的賬戶開立情況，必要時可查單位職工個人開戶情況和個人銀行結(jié)算卡情況。對于接受的實物回扣或接受直接給付的實物，受賄方一般都不入賬，形成賬外資產(chǎn)，在審計時要結(jié)合盤點、觀察、調(diào)查等方法來查實。

（作者單位：高安市審計局）