馬元駒　楊世忠

【摘 要】 本文認為應該在學習、挖掘、整理和繼承潘序倫先生以“立信”為核心的會計職業(yè)道德的基礎上，提煉出當今我國會計職業(yè)群體的“希波克拉底誓言”，最終為我國會計職業(yè)群體制定出從事會計工作的職業(yè)道德規(guī)范。

【關鍵詞】 潘序倫； 會計； 誠信； 職業(yè)道德

被譽為現(xiàn)代醫(yī)學之父的希波克拉底最主要的貢獻并不是他在醫(yī)學領域取得的成就，而是他倡導和制定的作為醫(yī)生這一職業(yè)群體的道德規(guī)范即著名的“希波克拉底誓言”。直到今天，醫(yī)學院學生畢業(yè)時舉行宣誓儀式的誓詞大都以“希波克拉底誓言”為藍本。“希波克拉底誓言”對于醫(yī)生職業(yè)群體特別是對于那些新進入醫(yī)生職業(yè)群體的年輕人來講，知道他們所承擔的社會責任和職業(yè)道德具有十分重要的意義。被譽為我國現(xiàn)代會計之父的潘序倫先生的貢獻也不僅在于他對現(xiàn)代會計在我國的傳播、普及和發(fā)展所做出的重大貢獻，更主要的貢獻是他倡導的以“立信”為標志的會計職業(yè)群體的道德規(guī)范。他為立信會計學校的“24字”題詞就是他的“立信”思想的高度概括，成為中國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言的藍本。

一、歷史上最早的職業(yè)道德規(guī)范

關于道德規(guī)范，特別是在職業(yè)道德規(guī)范建設領域，人們不能不提到一位古希臘哲人——希波克拉底。希波克拉底留給我們最寶貴的精神財富就是以誓言的形式制定了醫(yī)生這一職業(yè)群體從醫(yī)的道德規(guī)范——希波克拉底誓言①。誓言是宣誓者思考和行動的價值觀和事業(yè)價值信念的一種體現(xiàn)，能夠?qū)π恼叩男袨槎a(chǎn)生影響，具有激勵、鼓舞、自勉、制約、衡量宣誓者行為的作用。如果宣誓者意識到自己違反了誓言的話，往往會產(chǎn)生內(nèi)疚感、羞恥感甚至是犯罪感。這種內(nèi)疚、羞恥和犯罪的感覺甚至比任何外在的懲罰都更能使人痛苦。因此，誓言就賦予宣誓者以一種道義感或責任感，成為宣誓者認同的道德規(guī)范。如果宣誓者遵守了他宣誓的誓言，他就會對自己的行為感到心安理得和自尊自信，宣誓者所屬團體的其他成員會對他表示贊許和褒獎。反之，如果宣誓者違反了他宣誓的誓言，他會因為自己違反誓言而感到內(nèi)疚和羞恥，他所屬團體或甚至整個社會的其他成員會對他表示譴責甚至處罰。

希波克拉底誓言最初是希波克拉底個人的行醫(yī)道德標準，后來演變成為古希臘所有立志從醫(yī)的年輕人成為醫(yī)生時必須宣讀的誓言，意指作為醫(yī)生職業(yè)群體必須具備的思想品質(zhì)、倫理道德和行為要求。1948年世界醫(yī)學會(WMA)在希波克拉底誓言的基礎上，制定了《日內(nèi)瓦宣言》作為國際醫(yī)務人員的道德規(guī)范，也是構(gòu)成現(xiàn)代醫(yī)學倫理的核心內(nèi)容。希波克拉底誓言的主要內(nèi)容是：“我要遵守誓約，矢忠不渝。對傳授我醫(yī)術(shù)的老師，我要像父母一樣敬重。對我的兒子、老師的兒子以及我的門徒，我要悉心傳授醫(yī)學知識。我要竭盡全力，采取我認為有利于病人的醫(yī)療措施，不能給病人帶來痛苦與危害。我不把毒藥給任何人，也決不授意別人使用它。我要清清白白地行醫(yī)和生活。無論進入誰家，只是為了治病，不為所欲為，不接受賄賂，不勾引異性。對看到或聽到不應外傳的私生活，我決不泄露”。盡管二千多年來關于希波克拉底誓言有過多個版本，但概括起來其主要涉及四方面的內(nèi)容：一是尊師重傳承；二是為病人（或客戶）謀利益；三是不利用醫(yī)生職業(yè)做缺德的事；四是保守職(商)業(yè)秘密。希波克拉底誓言以誓言的形式完整地表現(xiàn)出關于醫(yī)生職業(yè)群體最早的道德標準，也就是后來人們所說的職業(yè)道德（ProfessionalEthics）。希波克拉底誓言傳承了自希波克拉底以來至今2 400多年來醫(yī)生這個職業(yè)群體最神圣的道德準則，也是西方職業(yè)倫理的最早文獻。希波克拉底誓言作為一種職業(yè)道德規(guī)范，其意義遠遠超出醫(yī)學職業(yè)群體道德標準的界限，演變成為人類一切職業(yè)群體抑制人性之惡、褒揚人性之美的道德標準。

直到今天，醫(yī)學院學生畢業(yè)時舉行宣誓儀式的誓詞大都以希波克拉底誓言為藍本。希波克拉底誓言甚至成為所有職業(yè)群體職業(yè)道德和事業(yè)良知的代名詞。希波克拉底誓言對于醫(yī)生職業(yè)群體特別是對于那些新進入醫(yī)生職業(yè)群體的年輕人來講，知道他們所承擔的社會責任和職業(yè)道德具有十分重要的意義。

二、潘序倫先生的“立信”職業(yè)道德思想

潘序倫②先生是我國著名的會計學家和教育家，是發(fā)展我國會計事業(yè)和培養(yǎng)會計人才的先驅(qū)，享有“中國現(xiàn)代會計之父”的稱號，被譽為“現(xiàn)代會計學宗師，職業(yè)教育之楷?！?。潘序倫先生從美國學成回國以后，就將自己畢生的精力奉獻給了我國的會計事業(yè)和會計教育事業(yè)，對現(xiàn)代會計在我國的傳播、普及和發(fā)展作了不可磨滅的貢獻。筆者認為潘序倫先生為我國會計事業(yè)和會計教育事業(yè)作出的最大貢獻莫過于他極力倡導和身體力行的會計職業(yè)群體的職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)操守。自上個世紀初以來，在我國會計職業(yè)群體中最早倡導以“立信”思想為核心的職業(yè)道德規(guī)范的當首推潘序倫先生。

會計職業(yè)群體的職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)操守，是潘序倫先生畢生都十分關注的問題。“立信”是潘序倫先生會計思想和教育思想的核心，貫穿于他所創(chuàng)辦的立信會計事業(yè)的實踐中。早年，潘序倫先生取孔子《論語》中“民無信不立”之意，作為“立信”校名。后來，他在給立信會計學校的校訓題詞時，以“信以立志，信以守身，信以處事，信以待人，毋忘立信，當必有成”的“24字”校訓精辟地闡述了他的“立信”思想，旗幟鮮明地標識出會計職業(yè)群體的“價值追求”或“價值取向”。

潘序倫先生認為，“從事會計工作的人，必須首先在立志、守身、處事、待人這些方面確立起信用來，堅定不移地守信重諾，嚴禁弄虛作假?！迸诵騻愊壬钌疃脠允亍傲⑿拧睂τ跁嬄殬I(yè)群體的意義。潘序倫先生指出“立信，乃會計之本。沒有信用，也就沒有會計”，這是他“立信”思想的深刻表達。對于“立信”的思想，潘序倫先生不僅經(jīng)常對學生宣講，在同事之間也互相提醒。他利用一切機會，如開學典禮、畢業(yè)典禮及全校性的集會，不遺余力地弘揚“立信”精神，對學生進行職業(yè)道德教育，要求學生講求誠信。他曾給立信學校畢業(yè)生的紀念冊題詞道：“若孔圣有言：去食去衣，無信不立，則因以立信為建國之首務矣。若退而言會計，則立信為尤要。信茍不立，雖良法美意，必基石穩(wěn)固而后可以盡其功能；此雖常言，實為先圣之所昭示，昭并日月，愿與請同學拳拳服庸而信守也?！迸诵騻愊壬珜У摹傲⑿拧笔紫仁亲鋈说闹匾獪蕜t，同時也是會計職業(yè)群體的道德規(guī)范，忠于會計事業(yè)務必“立信”。

潘序倫先生在回憶錄中寫道：“我認為會計師的信譽很要緊，可以說是會計師業(yè)務的生命力，所以我把我的事務所改名為‘立信，就是要取得社會的信譽。”他進而提出：“從事會計工作的人，必須在立志、守身、處事、待人等方面建立信用，人無信不立，信是立身之本”。為此，潘序倫先生將會計師職業(yè)群體的道德規(guī)范歸納為六個字：公、信、廉、密、勤、敏。公，以“公”為第一義，大公無私，公正嚴明。信，以保持信譽，建立信用；廉，應操守嚴謹，廉潔自重；密，會計師對于查核賬目事項，非經(jīng)委托者之許可，不得宣布；勤，會計師辦理案件，必須勤奮；敏，承辦業(yè)務，必須按程序，限期完成。1933年潘先生為《立信會計季刊》撰寫了《中國之會計師職業(yè))一文專門論述了會計師職業(yè)道德的重要性：“夫?qū)W識經(jīng)驗及才能，在會計師固無一項可缺，然根本上究不若道德之重要，因社會環(huán)境，千變?nèi)f化，利誘威脅，無所不及。會計師茍無強固之道德觀點，則在執(zhí)行職務之際，在在可以代人舞弊，在在可以為己舞弊。然會計師之為職業(yè)，實為工商企業(yè)保障信用而設，茍有不道德行為，而自喪其信用，列此職業(yè)，即失其根本存在之理由，殊背國家期望之厚意，可不慎哉?！彼€詳細歸納出會計職業(yè)群體12條“消極方面之職業(yè)道德”，具體包括：(1)會計師于登錄后，不得兼任他職，但臨時名譽公職及學校講師，不在此限。(2)不得兼營工商。(3)會計師時于本身或其親屬，有利害關系事件所應辦之會計事項，不得以會計師名義，行使職務。(4)會計師擔任清算人、破產(chǎn)管財人、遺囑執(zhí)行人及其他信托人等職務時，不得以會計師名義辦理與其所任職務無關之會計事項。(5)會計師對于當事人之委托，公務機關之命令，辦理事件時，非有正當理由，不得拒絕。(6)會計師不得與非會計師共同行使職務，或使非會計師用本人名義行使職務。(7)會計師不得受債權(quán)人專任之委托。(8)會計師不得為職務以外之保證人。(9)會計師不得于合法約定報酬及實際費用外為額外之需索取或與委托人訂立成功報酬之契約。(10)會計師不得收買職務上所管理之動產(chǎn)或不動產(chǎn)。(11)會計師未得公務機關命令或委托人許可，不得宣布職務上所得之秘密。(12)會計師對于受命委托事件，不得有不正當行為，或違背廢弛其職務上應盡之義務。同時，潘先生將會計職業(yè)群體會計“積極方面之職業(yè)道德”納為四條：“一曰公正；二曰誠信；三曰廉潔；四曰勤奮?！彼J為公正是會計師職業(yè)第一應具之美德，即具有不屈于任何誘惑或威脅之勇氣，誠信是會計師職業(yè)成功失敗之所系，廉潔是公正誠信之根本，勤奮則是會計師之美德。

直至晚年，潘序倫先生仍然沒有停止對會計人員職業(yè)道德問題的關注和研究，而且見解更加深刻。1983年，在上海會計學會年會上，他指出：會計人員必須樹立職業(yè)道德。會計職業(yè)群體“品德、責任和業(yè)務技術(shù)”三個方面品德是第一重要的，會計人員應該做到：守紀守法，以身作則，堅持原則，廉潔奉公，忠誠老實，毋忘立信。換而言之，誠信可以說是會計師職業(yè)道德的核心內(nèi)容和首要原則。

顯而易見，潘序倫先生以“立信”思想為核心的會計職業(yè)群體的道德規(guī)范的內(nèi)容是十分豐富的。正如魏文享所指出的那樣，潘序倫先生所言的誠信，不僅僅指誠實守信，也包括了公正、廉潔等職業(yè)操守。③ “公正誠信為主，廉潔勤奮為歸”是潘序倫先生一生踐行和大力弘揚的會計職業(yè)群體的道德規(guī)范。潘序倫先生的“立信”思想就是：做人是會計的道，做事是會計的路，遵道才能得路。會計知識和會計技能涉及的是會計的“路”，會計職業(yè)群體的職業(yè)道德涉及的是會計的“道”?！奥贰焙帽仁侵?jié)，“道”才是根本。

三、期盼中國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言

任何一項經(jīng)濟制度，除了具有法律基礎以外，還具有道德基礎。從某種意義上說，道德基礎比法律基礎的影響和作用更重大、更廣泛、更深遠。市場經(jīng)濟的基本特征是決策主體高度分散，人們在利己動機的驅(qū)使下追逐自身利益的最大化。會計職業(yè)群體也要拓展自己的生存發(fā)展空間和追逐自身利益的最大化。這種從自然人到法人的逐利動機，是構(gòu)成現(xiàn)代商品經(jīng)濟社會向前發(fā)展的動力之源。大家都在一定的社會背景和自然條件下逐利，不同利益主體之間肯定相互影響，互利行為與互損行為必然發(fā)生。當市場缺乏誠信，就會導致人們之間互損行為普遍、矛盾激化、關系緊張、市場失效，政府管制與壟斷經(jīng)營成為必然。當市場誠信機制形成，必然帶來人們之間互利行為普遍、矛盾緩和、關系協(xié)調(diào)、市場高效，人們充分享受市場經(jīng)濟下分工與交換所帶來的好處，社會經(jīng)濟獲得健康發(fā)展。可見，以“立信”為核心的道德規(guī)范是市場經(jīng)濟的基石，沒有互信，任何交易事項都不能進行。商品交易雙方的利益都要通過相互提供對方所需的物品或服務或等價物才能得到實現(xiàn)。其物品或服務或等價物是否具有滿足對方所需的價值或使用價值，是有待于交易雙方在消費過程中加以檢驗的事情。這種消費性檢驗通常發(fā)生在交易之后。因此，構(gòu)成雙方交易成立的前提就是事前的彼此信任?！靶拧庇伞叭恕薄把浴倍纸M成。交易雙方的互信是否成立，取決于雙方對于交易的態(tài)度是否真誠、其語言表述是否屬實。

會計作為人的行為或人的活動方式是以提供會計信息為目的的，會計信息是商業(yè)語言。語言是否可信關系到會計的職業(yè)道德。會計職業(yè)和律師、醫(yī)生等職業(yè)一樣，其職業(yè)行為涉及人們相互之間的利害關系。毫無疑問，會計職業(yè)群體的職業(yè)行為需要一種類似希波克拉底誓言能夠體現(xiàn)人與人之間倫理關系的職業(yè)道德作為行為準則。會計之父Pacioli在500年前就曾經(jīng)說過：“每年結(jié)賬一次總是恰當?shù)?，特別是當你與其他人合伙時尤其如此。會計長在，友誼長存”。④可見，會計的行為或會計活動之所以能夠“長在”是以“友誼長存”這一價值取向為導向的，正是這種為人的價值取向引導著會計的發(fā)展和進步。今天，從希波克拉底、潘序倫先生等前人那里挖掘關于職業(yè)道德的精神財富，仍然是一件十分有意義的事。希波克拉底誓言、潘序倫先生“立信”思想已經(jīng)超出醫(yī)生和會計職業(yè)群體的界限，成為人類普世價值的一部分。會計職業(yè)群體道德規(guī)范具有與以公平、正義、自由、平等、博愛、民主、法治、人權(quán)等等為內(nèi)容的人類現(xiàn)代文明的基本價值體系相一致的特征。會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言，具有激勵、鼓舞、自勉、制約、衡量會計職業(yè)群體行為的作用，涉及到每個會計人員應當堅守的與人格有關的道德底線，即無論在什么情況下都要不惜代價必須要堅守的底線。

不容否認，到目前為止就我國會計職業(yè)群體而言，會計的職業(yè)道德現(xiàn)狀還遠遠不能令人滿意，包括會計職業(yè)群體在內(nèi)的社會各界都在呼喚和期盼著中國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言。因此，提煉、制定和推出中國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言既是我們會計理論工作者的學術(shù)義務，也是我們的道義責任。為此，筆者呼吁會計界應當重視并啟動構(gòu)建我國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言，具體工作包括：

第一，會計職業(yè)道德是人類價值文明的組成部分，是會計人員用意志和品格熔鑄而成的價值文明和信念世界。我們要繼承希波克拉底、潘序倫先生等人關于職業(yè)道德的精神財富，作為提煉和制定我國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言的理論基礎。

第二，在我國會計職業(yè)群體中開展職業(yè)道德教育，通過會計職業(yè)道德教育使會計職業(yè)群體獲得超越現(xiàn)實、超越自我、追求最高價值的自我意識，產(chǎn)生對具有最高價值對象信服、景仰、向往和追求，并以之統(tǒng)領自己的精神生活，作為會計職業(yè)群體自己精神寄托的支柱或精神家園。

第三，在會計專業(yè)學歷和非學歷教育特別是高等會計教育中，開設會計倫理課程。通過會計倫理教育使會計職業(yè)群體受到倫理、信念及其行為準則和道德規(guī)范教育，使會計人員的職業(yè)精神和道德操守得到升華，進而使受教育者明確會計活動的目的性或價值性。

第四，建議設立會計倫理專門委員會⑤，在中國會計學會下開展會計倫理的學術(shù)研究，推動會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言的提煉或制定，促使會計成為能夠惠及所有會計信息使用者的價值目標的最終實現(xiàn)。

必須承認，憑著單個人的智慧和理性恐怕不可能在短期內(nèi)提煉或制定出能和希波克拉底誓言相媲美的我國會計職業(yè)群體的“希波克拉底誓言”，但是這并不能因此而放棄對我國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言誕生的期盼。不管事實上我們期盼的我國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言是否能夠提煉或制定出來，我們都應當從自己的視角對我國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言的誕生作出自己的努力。毋庸置疑，當我們這些點點滴滴的努力和深切的期盼不斷積累起來的時候，人們所期盼的我國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言誕生的日子也就為期不遠了。

【參考文獻】

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[11] 楊世忠.誠信理財，塑造企業(yè)財務品牌.財務與會計，2004，（10）.

注：

① 希波克拉底(Hippcrates，約公元前460—377年），古希臘著名醫(yī)生，歐洲醫(yī)學奠基人，人類醫(yī)學史上最偉大的人物，在西方享有“醫(yī)學之父”的尊稱。

② 潘序倫先生（1893—1985）1921年畢業(yè)于上海圣約翰大學，1925年獲美國哈佛大學企業(yè)管理碩士學位，翌年獲美國哥倫比亞大學政治經(jīng)濟學博士學位?；貒螅铝τ谝M西方會計技術(shù)與理論、培養(yǎng)會計人才，先后創(chuàng)辦了立信會計師事務所、立信會計學校和立信會計圖書用品社，形成了三位一體的立信會計事業(yè)。為我國的會計理論、會計教育和會計實務發(fā)展付出了畢生的精力。

③ 魏文享:《近代職業(yè)會計師之誠信觀》，《華中師范大學學報(人文社會科學版)》，2002年05期。

④ 轉(zhuǎn)引自艾哈邁德·里亞?！惪藠W伊著，錢逢勝等譯《會計理論（第4版）》，上海財經(jīng)大學出版社，2004年第3頁。

⑤ 中國會計學會已設有：中國特色的會計理論與方法體系專業(yè)委員會、財務與會計改革專業(yè)委員會、會計基礎理論與會計準則專業(yè)委員會、管理會計與應用專業(yè)委員會、會計新領域?qū)I(yè)委員會、會計史專業(yè)委員會、環(huán)境會計專業(yè)委員會七個專業(yè)委員會開展專題研究活動。