張之倩

【摘 要】職業(yè)道德是審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)的先決條件,在現(xiàn)今社會(huì)審計(jì)丑聞相繼暴露、審計(jì)誠(chéng)信漸失人心,整個(gè)行業(yè)遭到嚴(yán)重的誠(chéng)信危機(jī)的情況下,必須重新思考審計(jì)職業(yè)道德。本文通過(guò)剖析相關(guān)現(xiàn)實(shí)社會(huì)問(wèn)題,探討成因及其后果,提出重建審計(jì)職業(yè)道德的一些構(gòu)想。

【關(guān)鍵詞】注冊(cè)會(huì)計(jì)師 職業(yè)道德 獨(dú)立性 政府監(jiān)管

朱镕基總理指出, 現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)生活中的一個(gè)突出問(wèn)題, 就是不少會(huì)計(jì)師事務(wù)所和會(huì)計(jì)人員造假賬, 出具虛假財(cái)務(wù)報(bào)告,這已成為嚴(yán)重危害市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的一個(gè)“毒瘤”, 他強(qiáng)調(diào), “不做假賬” 是會(huì)計(jì)從業(yè)人員的基本職業(yè)道德和行為準(zhǔn)則, 所有會(huì)計(jì)人員必須以誠(chéng)信為本, 操守為重, 遵循準(zhǔn)則, 不做假賬,保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、可靠。

一、我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德現(xiàn)狀及原因分析

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德現(xiàn)狀

注冊(cè)會(huì)計(jì)師(CPA)獨(dú)立審計(jì)制度是證券市場(chǎng)發(fā)展的基礎(chǔ),也是確保上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的一種有效機(jī)制, 注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)負(fù)著過(guò)濾會(huì)計(jì)信息風(fēng)險(xiǎn)、降低會(huì)計(jì)信息識(shí)別成本的責(zé)任,被譽(yù)為“經(jīng)濟(jì)警察”。

然而,目前我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期,由于人們觀念轉(zhuǎn)變和制度建設(shè)的滯后,適應(yīng)社會(huì)所需要的新的價(jià)值體系和道德規(guī)范尚未建立起來(lái),從而表現(xiàn)為會(huì)計(jì)行為混亂。獨(dú)立審計(jì)也不例外,在近年頻頻披露的上市公司造假案件的背后, 注冊(cè)會(huì)計(jì)師幾乎都受到了牽連。一時(shí)間注冊(cè)會(huì)計(jì)師不勤勉盡職或是說(shuō)謊、欺詐,甚至串通作弊,被看作上市公司造假和資本市場(chǎng)混亂現(xiàn)象的罪魁禍?zhǔn)住Ｃ鎸?duì)上市公司的造假陷阱,越來(lái)越多的人關(guān)注被審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)職業(yè)道德缺失、誠(chéng)信危機(jī)等問(wèn)題。

（二）我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德缺失的原因分析

1.獨(dú)立性缺乏

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師從恢復(fù)之日起就存在獨(dú)立性問(wèn)題。剛開(kāi)始幾乎每個(gè)事務(wù)所都掛靠一個(gè)財(cái)政審計(jì)部門(mén)或省級(jí)以上行業(yè)主管部門(mén), 后來(lái)事務(wù)所多了, 有關(guān)權(quán)力部門(mén)搞起了執(zhí)業(yè)資格認(rèn)定, 不免沾上某些政府職能延伸之嫌, 脫鉤改制以后, 會(huì)計(jì)師事務(wù)所盡管已完成與原掛靠單位形式上的脫鉤, 但其千絲萬(wàn)縷的關(guān)系不是一朝一夕能夠切斷的。

2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試重技術(shù)輕道德

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)建設(shè)迅速發(fā)展, 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的需求不斷加大, 工薪報(bào)酬較高, 越來(lái)越多的人渴望通過(guò)注師考試取得執(zhí)業(yè)資格。這些人素質(zhì)參差不齊, 注師考試中重技術(shù)輕道德的考試內(nèi)容也給人以誤導(dǎo)。對(duì)個(gè)體來(lái)講缺乏職業(yè)道德的約束和有效監(jiān)督, 對(duì)整體來(lái)講缺少法律的有效制約。職業(yè)道德自律機(jī)制的有效運(yùn)轉(zhuǎn), 造成了對(duì)職業(yè)道德的漠視。

3.責(zé)任追究機(jī)制不健全, 對(duì)違規(guī)人員的處罰沒(méi)有威懾力

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)發(fā)展至今,中注協(xié)對(duì)執(zhí)業(yè)人員實(shí)行“市場(chǎng)禁入”處罰的約有10 人, 相對(duì)于13 萬(wàn)人注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍和眾多的違規(guī)事件, 這種處罰成本太低, 對(duì)違規(guī)者無(wú)法起到震懾作用。

4.會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織主要采用合伙制和有限責(zé)任公司制, 國(guó)際上大多采用合伙制

合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所要以其全部財(cái)產(chǎn)承擔(dān)賠償責(zé)任, 甚至可能傾家蕩產(chǎn), 顯然有助于提高風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和自我約束意識(shí), 提高審計(jì)質(zhì)量。但我國(guó)90%以上的事務(wù)所選擇了有限責(zé)任公司這種組織形式, 大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所違規(guī)的最高賠償是30萬(wàn)元, 違規(guī)成本很小。

二、提升我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的對(duì)策

(一)重塑注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)職業(yè)道德的良好形象，進(jìn)一步完善政府監(jiān)管機(jī)制

我國(guó)目前正處于轉(zhuǎn)型時(shí)期,商業(yè)誠(chéng)信理念的稚嫩和脆弱是難以避免的。為了使注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠誠(chéng)信自律,政府必須營(yíng)造誠(chéng)實(shí)守信的社會(huì)氛圍。通過(guò)立法和制度建設(shè),建立規(guī)范的社會(huì)誠(chéng)信體系和失信約束懲戒機(jī)制,使誠(chéng)信者能夠得到應(yīng)有的回報(bào),失信者必須受到相應(yīng)的懲罰。同時(shí),通過(guò)對(duì)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的修訂,強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的嚴(yán)肅性和權(quán)威性,規(guī)定有關(guān)市場(chǎng)準(zhǔn)入的限制和條件,比如,嚴(yán)格限制注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司的審計(jì)資歷,提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的任職門(mén)檻,提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所證券從業(yè)資格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師法定人數(shù)等。還要發(fā)揮社會(huì)輿論的監(jiān)督作用,弘揚(yáng)誠(chéng)實(shí)守信的行為品德。

（二）完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范體系

為增強(qiáng)社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信心, 要加緊完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范體系, 保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照職業(yè)道德規(guī)范的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行業(yè)務(wù)。我國(guó)現(xiàn)行的職業(yè)道德規(guī)范只有《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》, 僅是關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)品德、職業(yè)紀(jì)律、執(zhí)業(yè)能力和職業(yè)責(zé)任的基本規(guī)范, 還需要有具體的操作規(guī)范。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德準(zhǔn)則體系, 應(yīng)由職業(yè)道德基本準(zhǔn)則、職業(yè)道德具體準(zhǔn)則和職業(yè)道德裁決指南構(gòu)成。需要盡快出臺(tái)后兩部分規(guī)范, 以解決當(dāng)前注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)存在的職業(yè)道德問(wèn)題。

（三）加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人的職業(yè)道德教育

加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德教育，引導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師樹(shù)立與社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的道德觀念和價(jià)值觀念，把職業(yè)道德要求變成自己的內(nèi)在信念和行為準(zhǔn)則，增強(qiáng)抵制金錢(qián)信念、片面追求業(yè)務(wù)收入等錯(cuò)誤思想侵襲的能力，促進(jìn)良好的職業(yè)操守的形成。既應(yīng)該在注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試中加強(qiáng)職業(yè)道德方面的內(nèi)容，也要注重對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的后續(xù)教育與培養(yǎng)，確保注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)的全過(guò)程中都能得到必要的職業(yè)道德教育。

（四）應(yīng)凈化注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)環(huán)境, 建立起行業(yè)的優(yōu)勝劣汰制度

目前全國(guó)有近5000 家事務(wù)所, 僧多粥少, 事務(wù)所之間缺乏公平的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境, 行業(yè)分割、地方保護(hù)、惡性降價(jià)等不正當(dāng)市場(chǎng)行為嚴(yán)重干擾了會(huì)計(jì)市場(chǎng)秩序。因此, 對(duì)不符合條件的事務(wù)所要堅(jiān)決取締, 防止“劣幣驅(qū)逐良幣”現(xiàn)象在會(huì)計(jì)市場(chǎng)繼續(xù)發(fā)生。對(duì)于執(zhí)業(yè)規(guī)范、信譽(yù)好的的事務(wù)所要倡導(dǎo)做大做強(qiáng), 創(chuàng)立品牌事務(wù)所； 要大力推行合伙制事務(wù)所, 嚴(yán)格控制新設(shè)事務(wù)所。

綜上所述,由于目前我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)職業(yè)道德缺失是經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期的特殊現(xiàn)象,為擺脫審計(jì)職業(yè)的道德困境,必須加快我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律建設(shè)的步伐,完善審計(jì)市場(chǎng)的監(jiān)管機(jī)制,凈化審計(jì)環(huán)境,規(guī)范事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)行為,使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)中真正發(fā)揮其保駕護(hù)航的作用。

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(作者單位：中國(guó)人民大學(xué)商學(xué)院）